II FSK 2466/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Bogdan Lubiński, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia del. WSA Grażyna Nasierowska (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 22 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S.A. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 153/14 w sprawie ze skargi M. S.A. z siedzibą w O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 13 grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2008 r. i 2009 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r., 2) w pozostałej części skargę kasacyjną oddala, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie na rzecz M. S.A. z siedzibą w O. kwotę 25.000 (słownie: dwadzieścia pięć tysięcy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego 1. Wyrokiem 3 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 153/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M. S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z 13 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 i 2009 r. 2. Ze stanu sprawy przyjętego do wyrokowania przez Sąd I instancji wynikało, że skarżąca w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2008 i 2009 r. wykazała grunty, budynki i budowle zwolnione z opodatkowania. W odpowiedzi na wezwanie organu do wskazania podstawy zadeklarowanego przez spółkę zwolnienia od podatku, skarżąca poinformowała, że podstawę prawną tego zwolnienia stanowią: - § 3 uchwały Rady Miasta Olsztyn nr XX/268/03 z dnia 17 grudnia 2003 r. w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Warmińsko-Mazurskiego Nr 202, poz. 2740, dalej – "uchwała z 2003 r.") oraz - § 3 uchwały Rady Miasta Olsztyn nr XLII/534/05 z dnia 30 marca 2005 r. w sprawie zwolnienia od podatku od nieruchomości dla przedsiębiorców realizujących na terenie Miasta Olsztyn nowe inwestycje lub tworzących nowe miejsca pracy związane z tymi inwestycjami (Dz. Urz. Woj. Warmińsko-Mazurskiego Nr 52 poz. 718, dalej – "uchwała z 2005 r."). W piśmie z 20 maja 2013 r. skarżąca podkreśliła ponadto, że wypowiadając się w sprawie z jej skargi na decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2005-2007, w orzeczeniach zarówno NSA, jak i WSA w Olsztynie, odrzucono jedynie możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie § 3 uchwały z 2005 r. w odniesieniu do inwestycji rozpoczętych przed dniem 8 grudnia 2005 r. Uznano bowiem, że dopiero w tym dniu spółka złożyła wniosek o przyznanie pomocy publicznej, od którego przepisy ww. uchwały uzależniły możliwość przyznania zwolnienia od podatku. Oznaczało to, że wszelkie nowe inwestycje w rozumieniu § 1 pkt 2 tej uchwały, rozpoczęte po tej dacie, dają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku. Skarżąca wymieniła przy tym poszczególne inwestycje zrealizowane po dniu 8 grudnia 2005 r., wskazując, że w dalszym toku postępowania przedłoży organowi podatkowemu pełną listę budynków i budowli, podlegających zwolnieniu od podatku w latach 2008 – 2009. Zwróciła ponadto uwagę, że alternatywną podstawę zwolnienia stanowi § 3 uchwały z 2003 r., który nie wymagał złożenia wniosku o przyznanie pomocy publicznej. Decyzją z 22 maja 2013 r. Prezydent Miasta Olsztyna określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości w wysokości 9.860.300 zł za 2008 r. oraz 12.937.081 zł za 2009 r. Organ I instancji wykluczył możliwość skorzystania przez skarżącą ze zwolnienia zarówno na podstawie przepisów uchwały z 2003 r., jak i uchwały z 2005 r. Wskazał m.in., że uchwała z 2003 r. została z dniem 1 stycznia 2005 r. uchylona, a zatem w momencie rozpoczęcia przez spółkę inwestycji, tj. w dniu 11 lutego 2005 r. już nie obowiązywała. Możliwość przyznania podatnikowi zwolnienia podatkowego na podstawie przepisów uchwały z 2005 r. została zaś oceniona przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie ze skargi spółki na decyzję określającą podatek od nieruchomości za lata 2005 - 2007. W wyroku z 10 stycznia 2012 r., o sygn. akt II FSK 1308/10, Sąd ten stwierdził, że podatnik nie wypełnił jednego z warunków koniecznych dla uzyskania zwolnienia od podatku od nieruchomości w latach 2005 – 2007, polegającego na złożeniu wniosku o udzielenie zwolnienia przed rozpoczęciem inwestycji. Organ nie znalazł zatem podstaw do przychylenia się do stanowiska skarżącej, w sytuacji, gdy zadeklarowane w niniejszej sprawie zwolnienie od podatku miałoby stanowić kontynuację zwolnienia wykazanego przez spółkę w deklaracjach za lata 2005 – 2007, które zostało zakwestionowane w toku kontroli sądowej. W odwołaniu skarżąca wnosząc o uchylenie ww. decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzuciła organowi I instancji naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 123 w zw. z art. 200 Ordynacji podatkowej oraz przepisów prawa materialnego, tj.: § 3 i § 4 uchwały z 2005 r., a także § 3 uchwały z 2003 r. Uznając, że odwołanie spółki nie zasługuje na uwzględnienie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie powołało w pierwszej kolejności treść wskazanych przez stronę aktów prawa miejscowego. Wskazało, że § 3 uchwały z 2003r. przewidywał zwolnienie z podatku od nieruchomości gruntów, budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmioty, które zrealizują na terenie miasta Olsztyn nowe inwestycje w zakresie działalności produkcyjnej lub usługowej, pod warunkiem utworzenia co najmniej 5 nowych miejsc pracy. W ocenie SKO, nie budzi wątpliwości, że w sytuacji, gdyby określone zdarzenia faktyczne wywołały w okresie obowiązywania ww. uchwały skutki prawne, istniałaby potrzeba dokonania ich oceny w kontekście zapisów tego aktu, pomimo jego późniejszego uchylenia. Jednak sytuacja taka nie miała miejsca w niniejszej sprawie, co wynika z ustaleń prawomocnie zakończonych postępowań w przedmiocie zobowiązań podatkowych za lata 2005-2007. Bezspornie jest bowiem, że dopiero z dniem 11 lutego 2005 r. (data zawarcia umowy dzierżawy gruntów od Gminy Olsztyn) spółka rozpoczęła inwestycję, której celem było zwiększenie zdolności produkcyjnej fabryki opon. W świetle powyższego, obecne stanowisko strony zmierzające do wykazania, iż pierwsze działania związane z dokonaniem inwestycji podjęto jeszcze w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r., było niewiarygodne. Zdaniem SKO, skarżąca nie mogła również skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie uchwały z 2005 r. Organ odwoławczy wskazał, że zadeklarowane przez skarżącą zwolnienie od podatku odnosiło się do nieruchomości objętych inwestycją rozpoczętą w lutym 2005 r., zaś podatnik złożył wniosek o udzielenie zwolnienia dopiero w dniu 8 grudnia 2005 r. Na gruncie tych okoliczności faktycznych wypowiedział się NSA w przywoływanym wyżej wyroku uznając, że podatnik nie wypełnił jednego z warunków koniecznych dla uzyskania zwolnienia od podatku, polegającego na złożeniu wniosku o udzielenie zwolnienia przed rozpoczęciem inwestycji. Wobec tożsamości sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2007 oraz niniejszej sprawy dotyczącej podatku od nieruchomości za lata 2008 – 2009 (ta sama inwestycja, wniosek, podstawa prawna) oraz faktu, że spółka nie składała żadnego innego wniosku o zwolnienie od podatku, poza wnioskiem złożonym w dniu 8 grudnia 2005 r., organ odwoławczy uznał, że nie było podstaw do przyznania jej uprawnienia do zwolnienia od podatku za lata 2008-2009. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie spółka, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, zarzuciła powyższej decyzji: naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 127 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. 229 oraz art. 121 § 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasady dwuinstancyjności; art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem zasad postępowania podatkowego i obowiązku rozpatrzenia całości materiału dowodowego oraz błędne ustalenie stanu faktycznego i wadliwą ocenę dowodów w sprawie; naruszenie prawa materialnego, tj. § 3 uchwały z 2003 r. oraz § 3 i § 4 uchwały z 2005r. Uzasadniając zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, skarżąca podniosła, że w rezultacie podjęcia decyzji oraz działań przygotowawczych do realizacji inwestycji, wówczas kiedy obowiązywała jeszcze uchwała z 2003 r., nabyła ona prawo do zwolnienia od podatku na podstawie przepisów tego aktu. W ocenie spółki, podstawę zwolnienia od podatku mogły stanowić również przepisy uchwały z 2005 r. Wbrew bowiem stanowisku organów podatkowych, przedmiotowa sprawa nie jest tożsama ze sprawą podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2007. Na gruncie tamtej sprawy sądy administracyjne nie analizowały uprawnienia skarżącej do zwolnienia od podatku w odniesieniu do inwestycji rozpoczętych po dniu złożenia wniosku o przyznanie pomocy publicznej, tj. po 8 grudnia 2005 r. O braku tożsamości obydwu ww. spraw świadczy również to, że w wyniku realizacji inwestycji przez spółkę, zwolnienie od podatku za lata 2008 – 2009 ma o wiele szerszy zakres, tj. dotyczy przedmiotów, od których podatek wynosiłby ponad 3.000.000 zł. Sądy administracyjne nie badały ponadto kwestii możliwości korzystania ze zwolnienia na podstawie uchwały z 2003 r., jak również nie odniosły się do kwestii realizacji odrębnych inwestycji w ramach jednego przedsięwzięcia inwestycyjnego. 4. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. 5. W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji wskazał, że zasadniczą kwestią, jaka wymaga podkreślenia w związku z argumentacją skarżącej, upatrującej podstaw do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie wskazanych wyżej unormowań uchwały z 2003 r., jest to, że wymieniona uchwała została uchylona z dniem 1 stycznia 2005 r. I choć słuszne jest stanowisko skarżącej, że jeśli określone zdarzenia faktyczne wywołały w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r. skutek w postaci nabycia prawa do zwolnienia od podatku od nieruchomości, to istnieje potrzeba dokonania oceny tego skutku prawnego w kontekście unormowań z zakresu prawa miejscowego obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2005 r., to nie sposób podzielić argumentacji skarżącej, że stanowisko to znajduje zastosowanie w okolicznościach niniejszej sprawy. W związku z analizą akt Sąd I instancji stwierdził, że prawidłowo organy podatkowe wywiodły, że inwestycję, której celem było zwiększenie zdolności produkcyjnej fabryki opon rozpoczęto dopiero z dniem 11 lutego 2005 r., a więc w dacie zawarcia przez spółkę umowy dzierżawy gruntów od Gminy Olsztyn, co wynika między innymi z ustaleń postępowania podatkowego, zakończonego ostateczną decyzją organu w przedmiocie określenia spółce podatku od nieruchomości za lata 2005 – 2007, poddaną kontroli sądowoadministracyjnej na skutek skargi spółki. Ta ocena nie budzi wątpliwości na tle wydanych wprawdzie w sprawie podatku od nieruchomości za lata wcześniejsze, ale opartych na ocenie tych samych zdarzeń wyrokach NSA z 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1308/10 i WSA w Olsztynie z 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 36/12. W toku postępowania administracyjnego za lata 2008 i 2009 spółka ustaleń tych skutecznie nie podważyła. Nie przedstawiła w szczególności przekonywających nowych dowodów dających podstawę do przyjęcia, że sporną inwestycję rzeczywiście rozpoczęto przed dniem 11 lutego 2005 r. Zdaniem Sądu I instancji, niczym nie wsparte pozostają w świetle akt sprawy twierdzenia skarżącej, iż rozpoczęcie działań zmierzających do realizacji inwestycji, obejmujących m.in. długotrwały proces decyzyjny wewnątrz spółki i wewnątrz grupy M., negocjacje z władzami Miasta Olsztyn, czy zakup dodatkowych udziałów w S. S.A. z siedzibą w O. oraz zmianę z dniem 29 maja 2003 r. firmy na M. S.A. nastąpiło w pierwszej połowie 2004 r. Przy czym, jak wynika z uzasadnienia skargi, sama skarżąca oceniła, że działania te miały charakter jedynie przygotowawczy. Sąd I instancji nie znalazł podstaw do stwierdzenia, zgodnie ze stanowiskiem strony, że już przez sam fakt wkroczenia w etap przygotowań i organizacji inwestycji doszło do nabycia przez spółkę prawa do zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 uchwały z 2003 r. Sąd I instancji zauważył, że dopiero na rozprawie w dniu 26 marca 2014r. skarżąca wniosła o dopuszczenie, jako dowodów potwierdzających podjęcie działań inwestycyjnych przed datą 1 maja 2004 r., niepoświadczonych za zgodność z oryginałem kserokopii dokumentów w postaci: wydruku ze strony internetowej Polskiej Agencji Informacji i Inwestycji Zagranicznych z dnia 16 kwietnia 2004 r., wydruku ze strony internetowej Warmińsko – Mazurskiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej z dnia 21 kwietnia 2004 r., oferty Polskiej Agencji Informacji i Inwestycji Zagranicznych z dnia 19 maja 2004 r. Pisma te, jako niesporządzone w przewidzianej prawem formie, nie zostały dopuszczone przez Sąd I instancji jako dowód, na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. Sąd I instancji zauważył, że spóka nie wskazała przeszkód, które uniemożliwiły jej zgłoszenie przedstawionego na rozprawie wniosku dowodowego w postępowaniu administracyjnym. Przedłożone w toku rozprawy pisma, zgodnie z intencją skarżącej, miały służyć wyłącznie wykazaniu tezy dowodowej, że spółka podjęła decyzję o realizacji inwestycji przed dniem 1 maja 2004 r. Tymczasem, samo podjęcie decyzji o zrealizowaniu inwestycji nie mogło stanowić o wystąpieniu z mocy prawa, skutku prawnego w postaci przyznania zwolnienia od podatku na podstawie § 3 uchwały z 2003 r., w sytuacji, gdy przepis ten wymagał zrealizowania inwestycji w zakresie działalności produkcyjnej lub usługowej oraz utworzenia nowych miejsc pracy. Tym samym Sąd I instancji uznał, że argumentacja skarżącej, iż pierwsze działania w zakresie realizacji inwestycji podjęto jeszcze w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r., nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu I instancji, prawidłowo organ odwoławczy ocenił również, że przepisy uchwały z 2003 r. nie mogły zostać zastosowane w odniesieniu do spółki z uwagi na to, że ewentualne uznanie zwolnienia podatkowego na mocy tych przepisów w okresie po dniu 1 maja 2004 r. byłoby niezgodne z przepisami o pomocy publicznej. Zdaniem Sądu I instancji, podstawy do udzielenia ulgi nie stanowiły również przepisy uchwały z 2005 r. Wnioskowane zwolnienie od podatku odnosiło się do nieruchomości objętych inwestycją rozpoczętą w lutym 2005 r. Skarżąca złożyła zaś wniosek o udzielenie zwolnienia dopiero 8 grudnia 2005 r. W wyroku z dnia 15 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1308/10, Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie stwierdził, że spółka nie wypełniła jednego z warunków koniecznych dla uzyskania ulgi polegającego na złożeniu wniosku o jej udzielenie przed rozpoczęciem inwestycji. Zwrócił ponadto uwagę, że już same prace organu nad uchwałą powinny skłaniać służby prawne spółki do należytej troski o jej interesy, w tym inicjowanie we właściwym czasie i we właściwych formach, działań zmierzających do realizacji złożonych jej obietnic. Jak trafnie zauważył NSA, o niedostatku tej troski zdaje się wymownie świadczyć fakt wystąpienia z pisemnym wnioskiem w przedmiocie zwolnienia od podatku od nieruchomości dopiero w dniu 8 grudnia 2005 r., a więc po upływie ponad pół roku od daty wejścia w życie uchwał Rady Miasta Olsztyna z dnia 30 marca 2005 r. Sąd I instancji podkreślił, że zarówno wcześniejsza sprawa dotycząca lat 2005-2007, jak i obecna analizowane były na tle tej samej inwestycji, co do której nie było wątpliwości, iż chodzi w tym przypadku o jedno przedsięwzięcie podatnika, w sytuacji gdy, jak już wyżej wskazano, objęte ono zostało jednym wnioskiem o udzielenie zwolnienia złożonym przed rozpoczęciem inwestycji. Skoro zatem nie było wątpliwości, że zadeklarowane przez spółkę zwolnienie od podatku od nieruchomości za lata 2008 i 2009 stanowi w zasadniczej części kontynuację zwolnienia wykazanego przez nią w deklaracjach podatkowych za lata 2005 – 2007, w odniesieniu do której to kwestii wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznający sprawę Sąd I instancji nie znalazł uzasadnionych powodów dla wyrażenia na gruncie tych samych okoliczności faktycznych, innej oceny prawnej aniżeli ocena przedstawiona w ww. wyroku NSA. Ponadto Sąd I instancji podzielił argumentację Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że w stanie faktycznym sprawy mamy do czynienia z jedną inwestycją, a nie – jak aktualnie podnosiła skarżącą – szeregiem nowych inwestycji, z których znaczna większość rozpoczęta została już po dacie złożenia wniosku. W konsekwencji Sąd I instancji nie znalazł podstaw do uwzględnienia argumentacji skarżącej, która podstaw dla prezentowanego przez siebie stanowiska upatrywała głównie w unormowaniach z zakresu prawa budowlanego uznając, że liczba wydanych w ramach realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego pozwoleń na budowę determinuje liczbę "nowych inwestycji" w rozumieniu zapisów Programu pomocy regionalnej. W związku z rozpoznaniem sprawy w postępowaniu administracyjnym nie doszło też zdaniem Sądu I instancji do naruszenia przepisów prawa procesowego, które uzasadniałoby usunięcie zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Z akt wynika wprawdzie, że wyznaczając stronie termin do zapoznania się w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej z materiałem dowodowym sprawy, organ I instancji nie uwzględnił czasu potrzebnego na przesłanie przez stronę korespondencji i przedwcześnie wydał rozstrzygnięcie w sprawie. Jednak uchybienie to nie miało istotnego wpływu na jej wynik, skoro z opisanych wyżej przyczyn, przesłane dokumenty dotyczą realizacji jednej, a nie jak wywodziła skarżąca, szeregu inwestycji i wobec nie wskazania nowych okoliczności, nie uzasadniają dokonania odmiennej oceny prawnej dotychczasowych ustaleń. Pozostają one zatem bez znaczenia dla określenia spornego prawa do ulgi. Z tych samych powodów, na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, przy czym Sąd I instancji zauważył, że w skierowanym do organu odwoławczego, w trybie art. 227 § 2 Ordynacji podatkowej, piśmie z dnia 25 czerwca 2013 r. organ I instancji wyczerpująco odniósł do tych dokumentów, podkreślając brak podstaw do uznania, iż stanowią one nowe dowody, mogące mieć wpływ na zmianę dotychczasowego stanowiska w sprawie. W ocenie Sądu I instancji, wbrew argumentacji skarżącej podnoszonej na rozprawie, brak jest podstaw do wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego wobec jej doręczenia po upływie terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. W przedmiotowej sprawie nie doszło bowiem do wydania przez organ odwoławczy decyzji określającej podatek od nieruchomości za 2008 r. po upływie terminu przedawnienia, skoro nastąpiło to 13 grudnia 2013 r., a bezsporne w sprawie jest, że termin ten mijał 31 grudnia 2013 r. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest zaś to, iż wymieniona decyzja została doręczona spółce 2 stycznia 2014 r. Wydanie w niniejszej sprawie przez organ odwoławczy decyzji w dniu 13 grudnia 2013 r., tj. przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, nie daje podstaw do przyjęcia, że zachodzi konieczność wyeliminowania tego aktu z obrotu prawnego, z powodu przedawnienia. 6. Od powyższego wyroku skarżąca wniosła skargę kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej – "P.p.s.a.") zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: • art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji organu II instancji wydanej z naruszeniem zasad postępowania podatkowego, w szczególności obowiązku podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy oraz obowiązku rozpatrzenia całości materiału dowodowego, w szczególności fragmentów dzienników budowy oraz decyzji zatwierdzających projekty budowlane oraz udzielających pozwolenia na budowę, z których wynikało jednoznacznie, że wskazane przez spółkę w toku postępowania podatkowego inwestycje stanowiły nowe, odrębne inwestycje w rozumieniu uchwały Rady Miasta Olsztyn nr XLII/534/05 z 30 marca 2005 r., rozpoczęte po złożeniu wniosku o przyznanie pomocy publicznej, tj. po 8 grudnia 2005 r. – co skutkowało zakwestionowaniem prawa spółki do stosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2005 r.; • art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez wadliwe przyjęcie przez Sąd w wyroku, że w świetle akt sprawy: - deklarowane przez spółkę w latach 2008-2009 jako zwolnione budynki i budowle powstały, a w przypadku gruntów zostały nabyte, w ramach jednej inwestycji, rozpoczętej 11 lutego 2005 r., tj. przed złożeniem wniosku o przyznanie pomocy publicznej; - brak jest podstaw do uznania, że rozpoczęcie przez spółkę działań zmierzających do realizacji inwestycji nastąpiło w pierwszej połowie 2004r.,co skutkowało zakwestionowaniem prawa spółki do stosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2005 r. i uchwały z 2003 r.; • art. 106 § 3 w zw. z art. 106 § 5 P.p.s.a. w zw. z art. 245 K.p.c., poprzez nieuwzględnienie wniosku o przeprowadzenie na rozprawie dowodu uzupełniającego na okoliczność przyznania spółce przed dniem 1 maja 2004 r. pomocy publicznej w postaci zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały Rady Miasta Olsztyn Nr XX/26S/03 z dnia 17 grudnia 2003 r., w wyniku błędnego przyjęcia, że: - przedłożone dokumenty nie zostały sporządzone w przewidzianej prawem formie, w sytuacji, gdy zgodnie z orzecznictwem i poglądami doktryny dokumenty elektroniczne utrwalone w sposób umożliwiający ustalenie osoby składającej oświadczenie w nich zawarte mogą stanowić dowód w postępowaniu; - okoliczności wynikające z tych dokumentów nie są istotne dla sprawy, w sytuacji, gdy z dokumentów wynika, że spółka nabyła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2003 r. jeszcze przed dniem 1 maja 2004 r. i w okresie obowiązywania tej uchwały, co przesądza o legalności tej pomocy publicznej; • art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji organu II instancji wydanej bez podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy dotyczących przyznania spółce pomocy publicznej w postaci zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2003 r. przed dniem 1 maja 2004 r., w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r., co skutkowało zakwestionowaniem prawa spółki do stosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2003 r.; • art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 212 zd. 1, art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji organu II instancji w sytuacji niezakończenia przez organ II instancji postępowania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. niedoręczenia decyzji przed upływem togo terminu co powinno było skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i umorzeniem postępowania. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj.: • § 1 pkt 2, § 3 ust. 1 i 2 uchwały z 2005 r. w zw. z art. 1a pkt 1 i 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 2 i 3 oraz w zw. z art. 28 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojęcie nowej inwestycji, o którym mowa w uchwale z 2005 r. nie odnosi się odrębnie do każdego przedmiotu opodatkowania pomimo, że § 3 ust. 1 uchwały z 2005 r. wprost stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki, budowle lub ich części stanowiące nowe inwestycje, co uzasadnia ustalenie zakresu zwolnienia na podstawie definicji budynku i budowli oraz dokumentów wydanych w toku procesu budowlanego, w szczególności decyzji o pozwoleniu na budowę; • § 3 ust. 1 uchwały z 2005 r. oraz część 5 lit. B ust. 1 pkt 5 załącznika do uchwały nr XLII/535/05 Rady Miasta Olsztyn z dnia 30 marca 2005 r. w sprawie przyjęcia Programu pomocy regionalnej dla przedsiębiorców udzielanej w Mieście Olsztyn, poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że dla celów nabycia prawa do zwolnienia w podatku od nieruchomości na gruncie uchwały z 2005 r. przedsiębiorca powinien przed rozpoczęciem każdej kolejnej inwestycji złożyć odrębny wniosek, podczas, gdy przepisy ww. uchwał nie przewidywały takich warunków; • § 3 ust. 1 i § 4 uchwały z 2005 r., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na ich niezastosowaniu w niniejszej sprawie w wyniku błędnego uznania, że spółce nie przysługuje prawo do stosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości za lata 2008-2009 na podstawie uchwały z 2005 r. w odniesieniu do inwestycji rozpoczętych i zrealizowanych po dniu złożenia wniosku o przyznanie pomocy publicznej (8 grudnia 2005 r.), co nastąpiło po rozpoczęciu dwóch z realizowanych inwestycji, w sytuacji gdy spółka zrealizowała szereg nowych inwestycji w rozumieniu uchwały z 2005 r., które zostały rozpoczęte po dniu 8 grudnia 2005 r., a w konsekwencji uprawniały spółkę do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie przepisów uchwały z 2005 r.; • § 3 ust. 1 uchwały z 2003 r., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że przepis ten wymaga dla zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości zrealizowania nowych inwestycji oraz utworzenia określonej liczby nowych miejsc pracy w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r., podczas gdy zrealizowanie nowych inwestycji oraz utworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy jest istotne jedynie z perspektywy późniejszego skorzystania ze zwolnienia, co może nastąpić już po uchyleniu przepisów uchwały z 2003 r.; • pkt 3.1 Załącznika IV (Polityka Konkurencji) do Aktu dotyczącego warunków przystąpienia do Unii Europejskiej Republiki Czeskiej, Republiki Estońskiej, Republiki Cypryjskiej, Republiki Łotewskiej, Republiki Litewskiej, Republiki Węgierskiej, Republiki Malty, Rzeczypospolitej Polskiej, Republiki Słowenii i Republiki Słowackiej oraz dostosowań w Traktatach stanowiących podstawę Unii Europejskiej w zw. z art. 87 ust. 3 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie w wyniku błędnego przyjęcia, że pomoc publiczna przyznana spółce na podstawie uchwały z 2003 r. stanowiła pomoc mającą zastosowanie w okresie po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej i jej udzielenie wymagało zgłoszenia do Komisji Europejskiej oraz uznania środka pomocowego za zgodny z prawem wspólnotowym, a w konsekwencji uznanie zwolnienia podatkowego spółki na mocy uchwały z 2003 r. w okresie po dniu 1 maja 2004 r. byłoby niezgodne z przepisami o pomocy publicznej, podczas gdy spółka nabyła prawo do pomocy publicznej przed datą 1 maja 2004 r. i w związku z tym, zgodnie ze stanowiskiem Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów pomoc przyznana spółce nie podlegała ww. procedurze. Mając powyższe na uwadze, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 7. W odpowiedzi na skargę kasacyjną SKO wniosło o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 8. Skarga kasacyjna jest częściowo zasadna. Autor skargi kasacyjnej oparł ją na obu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 P.p.s.a., zarzucając zarówno naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie jak i naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W takiej sytuacji, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpatrzeniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd przepis prawa materialnego. W poddanej kontroli sądowej sprawie wobec jednak uznania, że zarzutem najdalej idącym i jednocześnie jedynym zasadnym, jest zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 rok, zarzut ten rozpoznany zostaje jako pierwszy. W ocenie autora skargi kasacyjnej doszło do naruszenia art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 w zw. z art. 212 zd. 1, art. 208 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, poprzez wadliwą kontrolę działalności administracji publicznej i nieuchylenie decyzji organu II instancji, w sytuacji niezakończenia przez organ II instancji postępowania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. niedoręczenia decyzji przed upływem tego terminu, co powinno było skutkować uchyleniem decyzji organu I instancji i umorzeniem postępowania. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, tak sformułowany zarzut zasługiwał na uwzględnienie. W okolicznościach niniejszej sprawy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. upływał 31 grudnia 2013 r. Decyzja organu II instancji została wydana 13 grudnia 2013 r. lecz jej doręczenie nastąpiło 2 stycznia 2014 r., a zatem jak słusznie wywodzi skarżąca, już po upływie terminu z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że doszło od naruszenia art. 70 § 1 w zw. z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Powyższej oceny nie zmienia okoliczność zapłaty podatku przed upływem terminu przedawnienia. Należy bowiem mieć na uwadze stanowisko zaprezentowane w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2012 r., sygn. akt I FPS 1/12, tj. że: "w świetle art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 września 2005 r. po upływie terminu przedawnienia nie jest dopuszczalne prowadzenie postępowania podatkowego i orzekanie o wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło przez zapłatę (art. 59 § 1 pkt 1 O.p.)". W uzasadnieniu tej uchwały wskazano przy tym, że w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej przewidziane zostały różne sposoby wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, w tym przez zapłatę zobowiązania podatkowego – art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jak również na skutek przedawnienia – art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Kwestie przedawnienia uregulowano w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, a instytucja ta stanowi jedną z form wygasania zobowiązaniowych stosunków prawnych. Po upływie terminu przedawnienia wierzyciel nie może skutecznie domagać się od dłużnika spełnienia zobowiązania, a instytucja ta służy zachowaniu pewności obrotu. W uzasadnieniu uchwały, o której mowa, zawarto również wywód prawny o różnych skutkach - materialnoprawnych i procesowych – upływu terminu przedawnienia, dowodząc, że jego upływ "stanowi ujemną przesłankę procesową do orzekania przez organ podatkowy co do przedawnionego zobowiązania podatkowego, gdyż skutkuje bezprzedmiotowością postępowania". Powyższy pogląd zyskał aprobatę całej Izby Finansowej Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. uchwała z dnia 29 września 2014 r., sygn. akt II FPS 4/13). NSA, w składzie rozpoznającym niniejsza sprawę, nie podziela stanowiska Sądu I instancji, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest to, że decyzja organu II instancji została doręczona spółce po upływie terminu przedawnienia. Podkreślić bowiem należy, że data wydania decyzji to – zgodnie z art. 210 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – jeden z elementów decyzji podatkowej. Przesądza ona o dacie jej sporządzenia i podpisania (M. Skowroński, glosa do wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2006 r., II FSK 135/06). Nie przesądza jednak o wejściu decyzji do obrotu prawnego bo o tym decyduje data jej doręczenia (art. 212 Ordynacji podatkowej). Data wydania decyzji – zgodnie z art. 70 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej – decyduje o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w przypadku decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 Ordynacji podatkowej, ale nie decyduje o przedawnieniu zobowiązania (zob. uchwała NSA z dnia 6 października 2003 r., FPS 8/03, "Glosa" 2004, nr 7, s. 32; uchwała NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07, ONSAiWSA 2008, nr 2, poz. 22). Tym samym, zgodzić się należy z autorem skargi kasacyjnej, że to data doręczenia a nie wydania decyzji jest istotna dla oceny zachowania terminu, o którym mowa w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji, z uwagi na zasadność podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu przedawnienia, NSA uchylił zaskarżony wyrok w części dotyczącej określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. W tym zakresie sprawa będzie podlegała ponownemu rozpoznaniu przez Sąd I instancji. Na uwzględnienie nie zasługują natomiast pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej. Formułując zarzuty naruszenia prawa procesowego, autor środka zaskarżenia w pierwszej kolejności dąży do zakwestionowania ustaleń faktycznych w sprawie. Autor skargi kasacyjnej zarzuca naruszenie art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., w związku z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, a także art. 133 § 1 i art. 141 § 4 P.p.s.a. Przy czym formułując zarzuty w powyższym zakresie, autor skargi kasacyjnej niejako sam sobie zaprzecza. Z jednej bowiem strony zarzuca nierozpatrzenie całości materiału dowodowego, w szczególności fragmentów dziennika budowy, decyzji zatwierdzających projekty budowlane oraz udzielających pozwolenia na budowę, z których – jego zdaniem – wynikło jednoznacznie, że wskazane przez spółkę w toku postępowania inwestycje stanowiły nowe, odrębne inwestycje w rozumieniu uchwały Rady Miasta Olsztyn Nr XLII/534/05 z dnia 30 marca 2005 r., rozpoczęte po złożeniu wniosku o przyznanie pomocy publicznej tj. po 8 grudnia 2005 r. Zdaniem autora skargi kasacyjnej, spółka realizowała szereg nowych inwestycji w rozumieniu § 3 ust. 1 uchwały z 2005 r., tj. konkretnych obiektów budowlanych. Tym samym autor skargi kasacyjnej twierdzi, że skarżąca miała prawo do stosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie uchwały z 2005 r., w odniesieniu do nowych inwestycji rozpoczętych po złożeniu wniosku (po 8 grudnia 2005 r.). Jednocześnie jednak autor skargi kasacyjnej stoi na stanowisku, że spółka nabyła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości również na podstawie uchwały z 2003 r. Nabycie to nastąpiło z mocy samego prawa, w okresie obowiązywania uchwały z 2003 r. i miało miejsce z chwilą podjęcia przez spółkę pierwszych działań mających na celu realizację inwestycji w Olsztynie. W ocenie autora skargi kasacyjnej, późniejsza utrata mocy obowiązującej tej uchwały nie miała wpływu na prawo do korzystania z pomocy publicznej, co wynika z zasady ochrony praw nabytych. Tym samym uzasadniając prawo do korzystania ze zwolnienia na podstawie uchwały z 2005 r. autor skargi kasacyjnej utrzymuje, że w stanie faktycznym sprawy realizowano kilka nowych inwestycji, których część miała miejsce po dniu 8 grudnia 2005 r. Z kolei argumentując, że zwolnienie przysługuje na podstawie uchwały z 2003r., twierdzi, że działania podejmowane przez spółkę, po dacie uchylenia tej uchwały, stanowiły jedynie kontynuację zwolnienia dotyczącego nowej (jednej) inwestycji. Rzeczywiście bowiem, gdyby w tym zakresie autor skargi kasacyjnej konsekwentnie przyjmował, że miało miejsce kilka nowych inwestycji, a nie kontynuacja jednej, upadałaby argumentacja dotycząca ochrony praw nabytych. Poza tym nie do obronienia byłoby wtedy twierdzenie, że kolejne nowe inwestycje, których realizacja rozpoczęła się już pod rządami nowej uchwały, korzystają ze zwolnienia na podstawie uchwały już nieobowiązującej. W ocenie NSA z argumentacją autora skargi kasacyjnej nie można się zgodzić, a podniesione w skardze zarzuty dotyczące błędów w ustaleniach faktycznych nie zasługują na uwzględnienie. Przede wszystkim, wbrew argumentacji autora skargi kasacyjnej, z akt sprawy wynika, że nieruchomości deklarowane przez Spółkę w latach 2008 - 2009 jako zwolnione od podatku powstały, a w przypadku gruntów zostały nabyte, w ramach jednej inwestycji, składającej się z trzech obszarów, tj.: produkcji wyrobów gotowych, produkcji mieszanek oraz logistyki gotowych produktów. Celem tego zamierzenia inwestycyjnego było zaś zwiększenie zdolności produkcyjnej przedsiębiorstwa przebiegające w sposób wieloetapowy. W odniesieniu do tej właśnie inwestycji spółka złożyła wniosek o przyznanie pomocy publicznej, opisując szczegółowo inwestycję w projekcie inwestycyjnym. Nie można tym samym zgodzić się ze skarżącą, która niejako sztucznie dzieli jedno przedsięwzięcie na szereg nowych inwestycji, z których każda dotyczy prac związanych z inną nieruchomością. Z uchwały z 2005 r. wynika bowiem, że "nowe inwestycje", to inwestycje związane z utworzeniem, rozbudową lub nabyciem przedsiębiorstwa, jak również rozpoczęcie w przedsiębiorstwie już istniejącym działań obejmujących dokonanie zasadniczych zmian produktu lub procesu produkcyjnego (...). Bez wątpienia za taką "nową inwestycję" można było uznać inwestycje (szereg działań) związanych ze zwiększeniem produkcyjności fabryki opon. Fakt, że inwestycja ta charakteryzowała się wieloetapowością nie oznacza, że każdy kolejny etap budowlany stanowił nową inwestycję. Tak też wskazywała sama skarżącą w Biznesplanie nowej inwestycji: "Projekt Inwestycyjny można podzielić na trzy obszary: (i) obszar produkcji wyrobów gotowych, (ii) obszar produkcji mieszanek oraz (iii) obszar logistyki gotowych produktów. Nie oznacza to jednak, że mamy do czynienia z oddzielnymi inwestycjami. Realizacja wszystkich inwestycji jest warunkiem osiągniecia zamierzonych rezultatów". Co równie istotne, takiej samej oceny charakteru projektu inwestycyjnego spółki dokonał m.in. UOKiK w piśmie z dnia 5 marca 2008 r., określając go jako duży projekt inwestycyjny w rozumieniu pkt 49 Wielosektorowych zasad ramowych dotyczących pomocy regionalnej na rzecz dużych projektów inwestycyjnych (Dz. U. UE C 70 z 19 marca 2002 r.), zawierającym zakaz sztucznego podziału projektu inwestycyjnego na podprojekty. Ponadto, zgodzić się należy z Sądem I instancji, że gdyby podzielić omawiane przedsięwzięcie na szereg mniejszych, nowych inwestycji to określone w uchwale warunki dopuszczalności pomocy (w tym w zakresie jej intensywności, rozmiarów, oraz złożenia stosownego wniosku przed rozpoczęciem inwestycji) powinny być spełnione w odniesieniu każdej takiej nowej inwestycji. Niezasadne są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 106 P.p.s.a. Zauważyć bowiem należy, że stosownie do 106 § 3 P.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z powołanego przepisu wynika więc, że Sąd I instancji ma w tym zakresie pewną swobodę. Sąd może, ale nie musi przeprowadzić dowód uzupełniający z dokumentów. Ostateczna ocena przydatności określonego dokumentu należy więc do Sądu. Zgodzić się należy Sądem I instancji, który uzasadniając odmowę dopuszczenia na rozprawie przeprowadzenia dowodów z dokumentów wskazał, że sąd administracyjny kontrolę legalności opiera na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu przed organem administracji wydającym zaskarżoną decyzję. Sam zaś może prowadzić postępowanie dowodowe jedynie w ograniczonym zakresie i nie może zastępować organu podatkowego. Co równie istotne, skarżąca nie wskazała przeszkód, które uniemożliwiły jej zgłoszenie przedstawionego na rozprawie wniosku dowodowego w postępowaniu administracyjnym. Przedłożone w toku rozprawy pisma, zgodnie z intencją skarżącej, miały służyć wyłącznie wykazaniu tezy dowodowej, że spółka podjęła decyzję o realizacji inwestycji przed dniem 1 maja 2004 r. Tymczasem, samo podjęcie decyzji o zrealizowaniu inwestycji nie mogło stanowić o wystąpieniu z mocy prawa, skutku prawnego w postaci przyznania zwolnienia od podatku na podstawie § 3 uchwały z 2003 r. Ponadto, niezależnie od formy złożonych na rozprawie dokumentów pochodziły one od Polskiej Agencji Informacji i Inwestycji Zagranicznych tj. podmiotu, którego celem jest pomoc inwestorom w wejściu na rynek polski oraz przeprowadzenie ich przez niezbędne procedury z tym związane. Podmiot ten nie ma natomiast jakichkolwiek uprawnień decyzyjnych w kwestiach konkretnych zwolnień podatkowych. Na uwzględnienie nie zasługują również zarzuty naruszenia prawa materialnego. Przede wszystkim, zgodzić się należy z Sądem I instancji, że skarżącej nie przysługiwało prawo zwolnienia z opodatkowania na podstawie uchwały z 2003 r. Zauważyć bowiem należy, że w okresie obowiązywania tej uchwały (z dniem 1 stycznia 2005 r. akt ten został uchylony), poza negocjacjami z władzami miasta, skarżąca nie przystąpiła do realizacji inwestycji. Z kolei z § 3 uchwały z 2003 r. wynika, że: zwalnia się z podatku od nieruchomości grunty, budynki lub ich części zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej przez podmioty, które zrealizują na terenie miasta Olsztyna nowe inwestycje w zakresie działalności produkcyjnej lub usługowej, pod warunkiem utworzenia co najmniej 5 nowych miejsc pracy. Skoro uchwała z 2003 r. przestała obowiązywać 1 stycznia 2005 r., a spółka dopiero 11 lutego 2005 r. zawarła umowę dzierżawy gruntów od Gminy Olsztyn i po tej dacie zaczęła podejmować działania inwestycyjne, nie można przyjąć, że nabyła prawo do zwolnienia na gruncie uchwały z 2003 r. W ocenie NSA, spółka nie nabyła prawa do zwolnienia z opodatkowania również na podstawie uchwały z 2005 r. Zauważyć bowiem należy, że jednym z warunków udzielenia pomocy na podstawie tej uchwały było złożenie wniosku o przyznanie takiej pomocy przed rozpoczęciem inwestycji. Niespornym jest, ze skarżąca wystąpienia z powyższym wnioskiem dopiero 8 grudnia 2005 r., czyli niewątpliwie już po rozpoczęciu realizacji nowej inwestycji. Mając na uwadze całość powyższej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 185 § 1 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a., uznając że w sprawie zachodzi szczególny przypadek uzasadniający odstąpienie od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, obejmujących wynagrodzenie pełnomocników obu stron. Naczelny Sąd Administracyjny zasądził zaś na rzecz strony wnoszącej skargę kasacyjną połowę wpisu od skargi kasacyjnej.