I FSK 1561/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (sprawozdawca), , , po rozpoznaniu w dniu 22 października 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 1051/14 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 16 grudnia 2013 r., nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zakończenia kontroli w podatku od towarów i usług za okres od maja do września 2012 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Postanowieniem z dnia 20 maja 2014 r., III SA/Wa 1051/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odrzucił skargę P. Sp. z o.o. z siedzibą w C. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia 16 grudnia 2013 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zakończenia kontroli w podatku od towarów i usług za okres od maja do września 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że przedmiot skargi wykracza poza zakres kognicji sądu administracyjnego, zakreślonego w przepisie art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: P.p.s.a.). Sąd wskazał, że przepis ten dopuszcza wniesienie skargi na czynność organu administracji publicznej, jednakże precyzuje, że musi być to czynność dotycząca uprawnień lub obowiązków strony skarżącej, wynikających z przepisów prawa. Oznacza to, że musi istnieć ścisły związek między przepisem prawa, który określa uprawnienie lub obowiązek, a czynnością, która takiego uprawnienia lub obowiązku dotyczy. W tym kontekście Sąd uznał, że kwestionowane przez stronę postanowienie z dnia 16 grudnia 2013 r. wydane przez Naczelnika Urzędu Kontroli Skarbowej W., nie spełnia kryterium, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. W ocenie Sądu, prawo i obowiązek, o jakich mowa w tym przepisie, muszą wynikać z przepisów prawa materialnego, te bowiem prawa przyznają i nakładają obowiązki. Chodzi tu zatem o tego rodzaju czynności, które dotyczą praw i obowiązków o charakterze materialnym, dla których przepisy prawa nie przewidują podjęcia przez organ administracji decyzji lub postanowienia, jako form, w jakich co do zasady podejmowane są rozstrzygnięcia w przedmiocie praw i obowiązków stron szeroko rozumianego postępowania administracyjnego. Jednocześnie Sąd podkreślił, że prawidłowość postępowania kontrolnego i dokonywanych w tego toku czynności może być przedmiotem badania przez sąd administracyjny przy ocenie legalności aktu kończącego to postępowanie i wywołanych przez niego skutków prawnych, o ile akt ten podlega zaskarżeniu do sądu administracyjnego. Nie może być natomiast przedmiotem odrębnej skargi. Spółka zaskarżyła postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy temu Sądowi w celu ponownego jej rozpoznania. W skardze kasacyjnej zarzucono przy tym Sądowi pierwszej instancji naruszenie: - art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. przez uznanie, że zaskarżone postanowienie organu podatkowego nie spełnia kryterium, o którym mowa w tym przepisie, - art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a. przez odrzucenie na podstawie tego przepisu skargi, mimo że sprawa należy do właściwości sądu administracyjnego i przepis ten w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, nie można się bowiem zgodzić ze stanowiskiem strony, że zaskarżone postanowienie o przedłużeniu terminu zakończenia kontroli podatkowej jest ściśle związane – w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. – z jej uprawnieniem do otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.). Co prawda strona ma wynikające z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. uprawnienie do uzyskania zwrotu w określonym terminie, jednak o przedłużeniu tego terminu organ rozstrzyga w odrębnym postanowieniu – i tylko w przypadku takiego postanowienia można byłoby mówić o związku bezpośrednim aktu z uprawnieniem strony (na temat możliwości zaskarżenia tego rodzaju postanowienia por. m.in. postanowienia NSA z dnia 10 lipca 2013 r., I FSK 1133/13 i I FSK 1134/13). Trudno natomiast dopatrzeć się podobnie ścisłej relacji między nieuzyskaniem zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie określonym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. a wydanym w toku kontroli podatkowej postanowieniu o przedłużeniu terminu zakończenia tej kontroli. Trzeba w związku z tym stwierdzić, że skoro postanowienie o przedłużeniu zakończenia terminu kontroli podatkowej nie wywołuje konkretnych i wynikających bezpośrednio z jego treści skutków w obrębie praw i obowiązków strony, to nie jest aktem dotyczącym takich uprawnień/obowiązków w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., a zatem nie podlega właściwości sądu administracyjnego (por. np. postanowienie NSA z dnia 16 grudnia 2013 r., II FSK 2968/13, jak i powołane tam orzecznictwo i poglądy doktryny, a także postanowienie NSA z dnia 25 września 2014 r., I FSK 1527/14, dostępne na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Za wadliwe należy uznać przy tym stanowisko strony co do tego, że postanowienie o przedłużeniu terminu zakończenia kontroli podatkowej powinno podlegać samodzielnemu zaskarżeniu, jeśli nie przed sądem administracyjnym, to w innym trybie, o którym strona powinna zostać przez sąd pouczona. Z przytoczonego przez stronę w skardze kasacyjnej fragmentu postanowienia NSA z dnia 17 stycznia 2014 r., I OSK 3030/13, wynika, że organ wymiaru sprawiedliwości nie może doprowadzić do sytuacji, w której twierdzenia jednostki o naruszeniu jej praw lub wolności miałyby pozostać poza efektywną kontrolą sądową. W uzasadnieniu zaskarżonego w niniejszej sprawie postanowienia Sądu pierwszej instancji wskazano tymczasem w jakim trybie może nastąpić efektywna kontrola sądowa zaskarżonego postanowienia, tj. przy ocenie legalności aktu kończącego postępowanie kontrolne. W tym miejscu wskazać należy, że stronie przysługują też inne środki prawne zmierzające do skontrolowania prawidłowości przedłużania się kontroli podatkowej (możliwość wystąpienia przez stronę na podstawie art. 141 § 1 w zw. z art. 292 Ordynacji podatkowej z ponagleniem do organu podatkowego wyższego stopnia, co ewentualnie umożliwia później wystąpienie do sądu administracyjnego ze skargą na bezczynność organu). W kontekście powyższego nie można zatem przyjąć, że kwestionowane orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego narusza prawo strony do sądu, wynikające z art. 45 ust. 1 w związku z art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż zaskarżone postanowienie organu podatkowego nie mieści się w katalogu spraw wymienionych w art. 3 § 2 (w tym art. 3 § 2 pkt 4) P.p.s.a., co z kolei upoważniało Sąd pierwszej instancji do zastosowania art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., na podstawie art. 184 tej ustawy, oddalił skargę kasacyjną.