VI SA/Wa 244/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Pamela Kuraś-Dębecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Nowecki Sędzia WSA Urszula Wilk Protokolant st. ref. Katarzyna Zielińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2014 r. sprawy ze skargi Z. Sp. z o.o. z siedzibą w L. na decyzję Głównego Inspektora Jakości Handlowej Artykułów Rolno - Spożywczych z dnia [...] kwietnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej za wprowadzenie do obrotu zafałszowanych artykułów rolno-spożywczych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz utrzymaną nią w mocy decyzję Wojewódzkiego Inspektora Jakości Handlowej Artykułów Rolno – Spożywczych w W. z dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...]; 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie podlegają wykonaniu; 3. zasądza od Głównego Inspektora Jakości Handlowej Artykułów Rolno – Spożywczych na rzecz skarżącej Z. Sp. z o.o. z siedzibą w L. kwotę 42 488 (czterdzieści dwa tysiące czterysta osiemdziesiąt osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z [...] kwietnia 2011 r. Główny Inspektor Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych (dalej Główny Inspektor) uchylił decyzję [...] Wojewódzkiego Inspektora Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych (dalej Wojewódzki Inspektor) z [...] sierpnia 2010 r. w części dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej i wymierzył Z. Sp. z o.o. w L. (dalej Skarżąca) karę pieniężną w kwocie 3.527.061,28 złotych za wprowadzenie do obrotu partii 5.800 kg "[...]" a' 200 g, które w oznakowaniu zawiera określenie: "produkt złożony maślany", "składniki: zawartość tłuszczu ogółem 82%, tłuszcz mleczny - 62%, serwatka jogurtowa z tłuszczem roślinnym, aromat jogurtowy, barwniki - mieszanina karotenoidów" (oznaczenie partii [...]), stanowiącej część produkcji w ilości 1.356.390 kg realizowanej w ramach umowy współpracy z [...] stycznia 2009 r. pomiędzy skarżącą, a L. Sp. z o.o. z siedzibą w K. w okresie od stycznia 2009 r. do marca 2010 r. Jako podstawę zaskarżonej decyzji wskazano: • art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a.; • art. 3 pkt 10, art. 21, art. 40a ust. 1 pkt 4 oraz art. 40a ust. 4 i 5 ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych (Dz. U. z 2005 r. nr 187, poz. 1577 ze zm.), dalej u.j.h.; • art. 46 ust. 1 i art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz. U. z 2006 r., nr 171 poz. 1225 ze zm.), u.b.ż.; • art. 3 pkt 8 i art. 17 ust. 1 rozporządzenia (WE) Nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności (Dz. Urz. WE L 31 z 1 lutego 2002 r., str. 1 ze zm.; Dz. Urz. Polskie wydanie specjalne, rozdz. 15, t. 6, str. 463 ze zm.), dalej rozporządzenie 178/2002; • załącznik XII, XV do rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące produktów rolnych (Dz. Urz. UE L 299 z 16 listopada 2007 r.). Do wydania zaskarżonej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. I W maju i lipcu 2009 r. Wojewódzki Inspektor Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych w S przeprowadzili kontrolę w Spółdzielni [...]. w B. (dalej Spółdzielnia). Z kontroli sporządzono protokół, z którego wynika, że do badań laboratoryjnych pobrano próbki artykułu rolno-spożywczego wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]", wielkość partii zastanej 48 szt. a'200 g, ze wskazaniem w oznakowaniu jako producenta – L. Sp. z o.o. Badania laboratoryjne przeprowadzone zostały w Laboratorium Kontrolno-Analitycznym Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z siedzibą w O. i wykazały one, że ww. produkt - pomimo oznaczenia go nazwą masło, zawiera w swym składzie 48,04% tłuszczy obcych (vide sprawozdanie z badań z czerwca 2009 r.). Następnie na wniosek Spółdzielni także wtórniki próbek ww. produktu poddane zostały badaniom laboratoryjnym, tym razem w Laboratorium J. Sp. z o.o. z siedzibą w G. Także wyniki z tych badań wykazały w ww. produkcie zawartość tłuszczów innych niż tłuszcze mleczne na poziomie 48,24% (vide sprawozdanie z badań z lipca 2009 r.). II W lipcu 2009 r. z kolei do [...] Wojewódzkiego Inspektora Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych w W. wpłynęła skarga konsumenta na jakość handlową artykułu rolno-spożywczego, wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]" data minimalnej trwałości 31.07 i 5.08. W związku z powyższym we wrześniu 2009 r. Wojewódzki Inspektor przeprowadził kontrolę u Skarżącej w zakresie jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych. Z kontroli sporządzono protokół, z którego wynika, że partie artykułu rolno-spożywczego wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]", oznaczone datami minimalnej trwałości 13.06(1), 5.08 i 30.07, zostały wyprodukowane przez Skarżącą. W ocenie kontrolujących fakt ten wynika z tego, że na opakowaniach produktów pobranych do badań laboratoryjnych w toku kontroli przeprowadzonej przez Wojewódzkiego Inspektora w S., umieszczony został numer weterynaryjny Z. oraz świadczą o tym także dokumenty produkcyjne, tj. zapisy systemu HACCP (Dzienniki analiz laboratoryjnych, raporty badań śmietanki z zakupu i monitorowania CCP1b - krytyczne punkty kontrolne). Jako inne istotne z punktu widzenia kontrolujących dokumenty to te, dotyczące przedmiotu kontroli, tj. raporty majstra, bilans jednostek tłuszczowych i plazmy z 8 maja 2009 r., 9 maja 2009 r., 26 czerwca 2009 r., 27 czerwca 2009 r., 3 lipca 2009 r., 4 lipca 2009 r. i 5 lipca 2009 r. oraz dokumenty jakościowe - opis produktu (zawierający jego skład i pełną nazwę), schemat technologiczny, atesty jakości (na dodatki zastosowane w produkcji), zatwierdzone wzory opakowań jednostkowych, które nie zostały udostępnione kontrolującym przez Skarżącą. W toku kontroli ustalono ostatecznie, że kwestionowane partie ww. produktu były produkowane na podstawie umowy zawartej dnia [...] stycznia 2009 r. pomiędzy Skarżącą, a L. Sp. z o.o., zgodnie z którą Skarżąca udostępniła L. Sp. z o.o. swój zakład produkcyjny, w celu produkcji masła oraz miksów maślanych według własnej receptury. W związku z tym, że Skarżąca utrudniała czynności kontrolne - w październiku 2009 r., Wojewódzki Inspektor wymierzył jej karę pieniężną. Decyzja ta została następnie utrzymana w mocy przez Głównego Inspektora, którego decyzję zaskarżono z kolei do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej WSA), który wyrokiem z 22 listopada 2010 r. (sygn. akt VI SA/Wa 1301/10) oddalił skargę. W związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami Wojewódzki Inspektor wszczął z urzędu wobec Skarżącej postępowanie administracyjne w sprawie wymierzenia jej kary pieniężnej za wprowadzanie do obrotu zafałszowanych artykułów rolno-spożywczych. W wyniku przeprowadzenie tego postępowania – decyzją z [...] listopada 2009 r., Wojewódzki Inspektor nałożył na Skarżącą karę pieniężną w wysokości 8.197.818,00 złotych, gdyż uznał, że jako podmiot, u którego odbywa się produkcja kwestionowanego artykułu rolno-spożywczego, ponosi ona publicznoprawną odpowiedzialność za jego jakość. Wskazał, że stosowanie nazwy masło w stosunku do produktu, w którego skład wchodzą tłuszcze inne niż tłuszcz mleczny, stanowi naruszenie przepisów dodatku do załącznika XV Rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007, zgodnie z którym masło jest to produkt zawierający nie mniej niż 80% i nie więcej niż 90% tłuszczu mlecznego. Wobec tego organ uznał, że produkt opatrzony nazwą masło, zawierający w swym składzie 48,04% tłuszczów innych niż tłuszcz mleczny, odpowiada definicji artykułu rolno-spożywczego zafałszowanego, zawartej w art. 3 pkt 10 lit. b u.j.h., gdyż zastosowana w stosunku do produktu nazwa, z uwagi na obecność tłuszczy obcych, jest niezgodna z przepisami dotyczącymi jakości handlowej. Odnośnie wysokość wymierzonej kary organ podał, że ustalając ją wziął pod uwagę: a. dotychczasową działalność Skarżącej, a w szczególności fakt, iż jakość handlowa przetworów mlecznych, w tym produktów opatrzonych nazwą masło, wytwarzanych przez nią, wielokrotnie była przedmiotem jego decyzji administracyjnych. Podkreślił przy tym, że w latach 2006-2009 otrzymywał wiele sygnałów od innych organów urzędowej kontroli żywności, wskazujących na niewłaściwą jakość wyrobów Skarżącej, w tym również z uwagi na ich zafałszowanie. W oparciu o to uznał, że Skarżąca działała z pełną świadomością naruszania obowiązujących przepisów, gdyż we wspomnianych decyzjach była wielokrotnie informowana o tym, jakie wymagania powinien spełniać artykuł rolno-spożywczy, aby w jego oznakowaniu mogło być używane słowo "masło"; b. fakt, że ww. czyn - wprowadzanie do obrotu zafałszowanego masła, cechuje wysoki stopień szkodliwości, gdyż masło jest produktem powszechnie spożywanym, a więc znaczna liczba konsumentów została wprowadzona w błąd, poprzez nabycie środka spożywczego, niezgodnego z ich oczekiwaniami; c. wielkość obrotów Skarżącej w roku poprzednim, tj. w 2008 r. i wymierzył ją w kwocie stanowiącej 5% tychże obrotów, co odpowiadało połowie maksymalnego wymiaru kary przewidzianej w art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h. Na skutek odwołania Skarżącej Główny Inspektor decyzją z [...] stycznia 2010 r. uchylił rozstrzygnięcie Wojewódzkiego Inspektora i przekazał mu sprawę do ponownego rozpatrzenia, gdyż stwierdził, że ustalenia poczynione przez organu I instancji w toku kontroli były niewystarczające dla jednoznacznego wskazania podmiotu odpowiedzialnego za jakość ww. artykułu rolno-spożywczego, wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]". Wskazał, że wątpliwość ta wynika w szczególności z tego, że Skarżąca podniosła, iż to L. Sp. z o.o. oznakował kwestionowany produkt i opatrzył go informacjami, uznanymi za niezgodne z przepisami o jakości handlowej. Główny Inspektor zarzucił wobec tego, że nie został dokładnie ustalony proces produkcyjny ww. produktu oraz sposób, w jaki został on wprowadzony do obrotu. Ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynikało w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, że Skarżąca wytwarzała kwestionowany produkt, znakowała go i wprowadzała do obrotu. W konsekwencji organ odwoławczy zarzucił, że w toku postępowania nie została w sposób bezsporny i nie budzący wątpliwości ustalona strona tego postępowania, a nadto Skarżącej uniemożliwiono czynny udział w tym postępowaniu. Wobec powyższego Główny Inspektor polecił Wojewódzkiemu Inspektorowi, by ten przy ponownym prowadzeniu postępowania dokładnie ustalił czy partie oznaczone datami minimalnej trwałości 5.08 i 30.07, na które Wojewódzki Inspektor powoływał się w uzasadnieniu ww. decyzji, nie spełniały wymagań w zakresie jakości handlowej, a jeśli tak, to czy były one artykułami rolno-spożywczymi zafałszowanymi. Organ odwoławczy podał, że w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, niezbędnie jest także ustalenie wielkości tej partii oraz toku jego jej produkcji, obowiązków i zadań realizowanych przez Skarżącą i L. Sp. z o.o., a także wzajemnego przekazywania partii produkcyjnych i podmiotu faktycznie wprowadzającego produkt do obrotu, a więc strony postępowania. Główny Inspektor stwierdził, że oprócz ustaleń, które zostały dokonane, tj. że proces produkcyjny przeprowadzany był w zakładach Skarżącej, niezbędne będzie również ustalenie dalszej drogi produktu finalnego, tj. czy był on przekazywany do L. Sp. z o.o., czy też bezpośrednio wprowadzany do obrotu przez Skarżącą. W tym celu polecił kontrolę dokumentacji, na podstawie której Skarżąca przekazywała produkt do L. Sp. z o.o., a także dokumentacji dotyczącej wzajemnych rozliczeń transakcji dokonywanych pomiędzy ww. podmiotami (faktury, dokumenty WZ itp.). Zdaniem organu odwoławczego okoliczności te winny być ustalone również w drodze przesłuchania świadków, tj. osób odpowiedzialnych za proces produkcyjny (np. kierownika produkcji) oraz za współpracę Skarżącej z L. Sp. z o.o. (obecnie L. Sp. z o.o.). Za zasadne uznał również uzyskanie wyjaśnień od samej strony tego postępowania. Polecił także wyjaśnić w sposób dokładny czy informacje na etykiecie umieszczane były przez Skarżącą, czy też przez L. Sp. z o.o. (jak twierdziła Skarżąca), tj. określić należy podmiot, na zlecenie którego zostały wydrukowane etykiety oraz podmiot dokonujący paczkowania kwestionowanych produktów. W tym celu uznał za zasadne przeprowadzenie ponownej kontroli u Skarżącej. Nadto w ocenie organu II instancji nowe postępowanie administracyjne powinno zostać prowadzone w sposób umożliwiający stronie czynny w nim udział. W szczególności należy zapewnić jej możliwość zapoznania się ze wszystkimi dokumentami, na których organ opierze swoje twierdzenia, a dowody te powinny być kompletne i znajdować się w aktach sprawy. Główny Inspektor wskazał, że Wojewódzki Inspektor w szczególności nie powinien powoływać się na postępowania administracyjne będące jeszcze w toku – dot. to zawiadomień o popełnieniu przestępstwa, kierowanych do Prokuratury Rejonowej w S. (dalej Prokurator) oraz informację o stosowaniu przez Skarżącą praktyk naruszających zbiorowe interesy konsumentów, przekazanej do Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów w Warszawie (dalej UOKiK). W związku z tym polecił Wojewódzkiemu Inspektorowi by ten ustalił, jakie działania podjęły ww. organy i czy potwierdziły się okoliczności podnoszone w uzasadnieniu jego decyzji. Główny Inspektor wskazał również, że partia produkcyjna oznaczona datą minimalnej trwałości 13.06(1), zakwestionowana została także w innym postępowaniu, tj. dotyczącym kontroli Wojewódzkiego Inspektora w S. w ww. Spółdzielni. Wobec tego polecił dokładne ustalenie również losów tego postępowania, w tym bezpośredniego zbywcy ww. partii, a także ewentualnych podmiotów, od których nabyła ta Spółdzielnia ową partię, np. w postaci faktur. W toku dalszego postępowania konieczne będzie również wyjaśnienie podnoszonego przez Skarżącą zarzutu, polegającego na wykonaniu badań laboratoryjnych jednej z kwestionowanych partii, w laboratorium nie posiadającym akredytacji w tym zakresie. Niezbędne w tym celu było określenie, czy Laboratorium Kontrolno-Analityczne Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z siedzibą w O. taką akredytację posiadało. W toku ponownie przeprowadzanego postępowania, organ I instancji winien także wyjaśnić, czy interpretacja wyników badań laboratoryjnych, przekazana przez Skarżącą pismem z [...] grudnia 2009 r., będzie miała wpływ na ewentualne stwierdzenie nieprawidłowości w zakresie jakości handlowej badanej partii produkcyjnej. III W związku z powyższymi wytycznymi Wojewódzki Inspektor poinformował Skarżącą o planowanej u niej kontroli, która została przeprowadzona w dniach od [...] marca do [...] czerwca 2010 r. Z kontroli sporządzono protokół, z którego wynika, że na podstawie umowy współpracy z [...] stycznia 2009 r., zawartej pomiędzy Skarżącą, a L. Sp. z o.o. organ ustalił, że produkcja partii 5.800 kg produktu wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]" a' 200 g, (oznaczenie partii 13.06 (1)), odbywała się w zakładach Skarżącej. W wyniku realizacji owej umowy pomiędzy jej stronami nastąpiła wielokrotna, wzajemna sprzedaż surowców i produktów finalnych. Jednocześnie Wojewódzki Inspektor ustalił – w oparciu o oświadczenie Skarżącej, że nie dysponuje ona dokumentacją magazynową wyrobów gotowych, ewidencją dodatków, surowców i materiałów, należących do L. Sp. z o.o. Zgodnie z treścią tego oświadczenia, dysponentem dokumentów w postaci schematu technologicznego, specyfikacji technicznej i receptury jest również L. Sp. z o.o., gdyż dokumenty te stanowią integralną część ww. umowy współpracy. W toku kontroli ustalono także – w oparciu o kolejne oświadczenie Skarżącej, że nie posiada ona także dokumentacji magazynowej przekazania produktu L. Sp. z o.o., który to podmiot wystawia handlowy dokument identyfikacyjny na wyrób gotowy. Wobec tego Wojewódzki Inspektor ustalił, że jedynym dokumentem potwierdzającym przekazanie produktu finalnego L. Sp. z o.o. są faktury rozliczające usługę jego produkcji. Z faktur tych wywnioskował, że Skarżąca co miesiąc rozliczała się za usługę produkcji z L. Sp. z o.o. Faktura wystawiana była na podstawie notatki kierownika produkcji, zawierającej informację o wielkości produkcji w kilogramach. Na podstawie zestawienia owych faktur, tj. rozliczających produkcję, organ określił, że w okresie od stycznia 2009 r. do marca 2010 r. Skarżąca wyprodukowała łącznie 1.356.390 kg produktu wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]" a' 200 g. Odnośnie wartość i wielkość partii produktu organ wskazał, że dane te określił na podstawie faktury nr [...] z [...] maja 2009 r., dokumentującej zakup przez Skarżącą od L. Sp. z o.o. 5800 kg produktu wprowadzanego do obrotu pod nazwą "[...]" a' 200 g z partii produkcyjnej 13.06(1). Ponadto ustalił, że Skarżąca sprzedała ww. partię za łączną kwotę 47.540,00 zł netto (vide faktury VAT: [...]). W celu ustalenia kwestii odnoszących się do posiadania przez Laboratorium Kontrolno-Analitycznego Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z siedzibą w O. oraz Laboratorium J. Sp. z o.o. w G. akredytacji do przeprowadzenie badań kwestionowanego masła, zwrócił się do tych Laboratoriów o udzielenie informacji w tym zakresie. W odpowiedzi oba Laboratoria potwierdziły, że posiadają akredytację na zgodność z normą PN EN ISO/JEC 17025. W związku z tym organ uznał, że wyniki badań uzyskane po przeprowadzeniu badań w tych Laboratoriach są wiarygodne. Wojewódzki Inspektor ostatecznie biorąc pod uwagę wyniki ww. badań, a także mając na uwadze oznakowanie przedmiotowego produktu, w którym zawarta jest informacja, że jest to produkt złożony - maślany z zawartością tłuszczu roślinnego, wymierzył Skarżącej karę 4.918.691,21 złotych za wprowadzenie do obrotu partii 5.800 kg "[...]" a' 200 g, które w oznakowaniu zawiera określenie: "produkt złożony maślany", "składniki: zawartość tłuszczu ogółem 82%, tłuszcz mleczny - 62%, serwatka jogurtowa z tłuszczem roślinnym, aromat jogurtowy, barwniki - mieszanina karotenoidów" (oznaczenie partii 13.06 (1)), stanowiącej część produkcji w ilości 1.356.390 kg realizowanej w ramach ww. umowy współpracy z [...] stycznia 2009 r. w okresie od stycznia 2009 r. do marca 2010 r. Organ uznał bowiem, że umieszczenie na produkcie nazwy "masło", pomimo, że w jego składzie zawarte są tłuszcze roślinne (zgodnie ze wskazanymi wyżej sprawozdaniami z badań w ilości odpowiednio 48,04% i 48,24%), świadczy o tym, że produkt ów wprowadzany do obrotu pod nazwą "[...]" a' 200 g z partii produkcyjnej 13.06 (1) odpowiada definicji artykułu rolno-spożywczego zafałszowanego, zawartej w art. 3 pkt 10 u.j.h. Zdaniem Wojewódzkiego Inspektora oznakowanie tego produktu jest niezgodne z obowiązującymi przepisami pomimo, że Skarżąca jako wprowadzający go do obrotu, umieściła na nim informację, że jest to produkt złożony maślany. Organ wskazując na treść załącznika XV do rozporządzenia Rady (WE) Nr 1234/2007 podał, że masło to produkt zawierający nie mniej niż 80% i nie więcej niż 90 % tłuszczu mlecznego, nie więcej niż 16% wody i nie więcej niż 2% suchej masy beztłuszczowej mleka. Nadto stwierdził, że to Skarżąca ponosi odpowiedzialność za jakość kwestionowanego produktu, gdyż stosownie do art. 17 ust. 1 rozporządzenia nr 178/2002 podmioty działające na rynku spożywczym i pasz zapewniają, na wszystkich etapach produkcji, przetwarzania i dystrybucji w przedsiębiorstwach będących pod ich kontrolą, zgodność tej żywności lub pasz z wymogami prawa żywnościowego właściwymi dla ich działalności i kontrolowanie przestrzegania tych wymogów. W ocenie organu I instancji zatem fakt, że kwestionowana partia wytworzona została w zakładzie należącym do Skarżącej, świadczy o tym, że to właśnie ona odpowiadała za jego jakość. Jednocześnie Wojewódzki Inspektor wyraził zdanie, że z odpowiedzialności tej Skarżącej nie zwalnia fakt, że w oznakowaniu kwestionowanego produktu, jako producent wskazany został L. Sp. z o.o. Ustalając wysokość wymierzonej kary organ podał, że czyniąc to uwzględnił kryteria określone w art. 40a ust. 5 u.j.h., tj.: stopień szkodliwości czynu, stopień zawinienia, zakres naruszenia, dotychczasową działalność podmiotu na rynku artykułów rolno-spożywczych i wielkość jego obrotów. I tak analizując dotychczasową działalność Skarżącej wziął pod uwagę, że w odniesieniu do przetworów mlecznych wytwarzanych przez nią wielokrotnie stwierdzana była niewłaściwa jakość. Organ I instancji wskazał przy tym szereg decyzji administracyjnych wydawanych w stosunku do Skarżącej i powołał się na informacje przekazywane przez UOKiK. Wobec tego uznał, że Skarżąca działała ze świadomością naruszenia obowiązujących przepisów, gdyż pomimo wydawanych decyzji i wyroków sądów administracyjne, dalej dopuszcza się fałszowania masła. Odnośnie skali produkcji kwestionowanego artykułu, Wojewódzki Inspektor wskazał, że w okresie od 9 stycznia 2009 r. do 12 marca 2010 r. wyprodukowano go 1.356.390 kg. Co do wielkość obrotów Skarżącej organ ustalił to w oparciu o informacje zawarte w sprawozdaniu finansowym za 2008 r., załączonym do KRS i oznaczył je na poziomie 163.956.373,66 złotych. Uzasadniając wysokość wymierzonej kary wskazał ponadto na to, że ma ona pełnić funkcję zarówno represyjną, jak i prewencyjną tak, aby jej dolegliwość skutecznie zapobiegła dalszemu naruszaniu przepisów o jakości handlowej przez Skarżącą. Od ww. decyzji Skarżąca w terminie złożyła odwołanie, w którym wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, albo o stwierdzenie jej nieważności, zarzucała: 1. rażące naruszenie prawa poprzez błędne zastosowanie art. 28 k.p.a. z uwagi na niewłaściwie określony podmiot oraz brak faktycznego uzasadnienia zawartych w decyzji ustaleń, co w ocenie odwołującego się powoduje naruszenie art. 6, art. 7, art. 8, art. 76 § 1, art. 77, 80 oraz art. 107 § 3 k.p.a.; 2. rażące naruszenie i błędną interpretację art. 40a ust. 4 w zw. z art. 40a ust. 1 pkt 4, art. 3 pkt 10 i art. 21 u.j.h. oraz bezpodstawne zastosowanie przepisów rozporządzenia nr 178/2002; 3. błędne zastosowanie definicji "wprowadzania na rynek" zawartej w art. 3 pkt 8 rozporządzenia nr 178/2002, gdyż w jej ocenie zastosowanie powinna znaleźć definicja zawarta w art. 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie oceny zgodności; 4. rażące naruszenie art. 5 ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o towarach paczkowanych, poprzez wymierzenie kary podmiotowi dystrybuującemu towar, który jej zdaniem w obrocie znalazł się już wcześniej; 5. naruszenie art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h., gdyż jako kryterium obliczania wysokości kary organ wziął pod uwagę przychód osiągnięty przez Skarżącą w 2008 r., zamiast w 2009 r.; 6. naruszenie art. 76 § 1 k.p.a. poprzez brak przeprowadzenia dowodów określonych w treści art. 76 § 3 k.p.a., co do okoliczności potwierdzonych, jej zdaniem dokumentami wydawanymi przez wskazane w odwołaniu organy, które jej zdaniem potwierdzają, że kara pieniężna została wymierzona niewłaściwemu podmiotowi; 7. naruszenie art. 221 k.c., gdyż znajdujące się w aktach sprawy skargi konsumentów w rzeczywistości nie pochodzą od konsumentów w rozumieniu tego przepisu. Powołując się na ostrożność procesową Skarżąca podnosiła również, że stwierdzone nieprawidłowości mogą stanowić ewentualną podstawę do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 40a ust. 1 pkt 3 u.j.h., a nie w oparciu o art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h. W uzasadnieniu odwołania wskazywała, że Laboratorium Kontrolno-Analityczne UOKiK w O. akredytację w zakresie oznaczania zawartości steroli i triacylogliceroli uzyskało dopiero 27 lipca 2009 r., a więc po przeprowadzeniu badań w przedmiotowej sprawie, które miały miejsce [...] czerwca 2009 r. Skarżąca podważyła także wyniki badań uzyskane od L.H. LTD, zarzucając im, że nie wskazują one w sposób jednoznaczny zawartości tłuszczu obcego w kwestionowanym produkcie. Odnośnie faktury VAT nr [...] z [...] maja 2009 r. podała, że dotyczyła ona ilości 700 kg, a nie 5.800 kg, a jej przedmiotem było "[...]", a nie "[...]". Skarżąca zarzuciła także, że w tej sprawie zapadło już rozstrzygnięcie w postaci decyzji Głównego Inspektora z [...] września 2009 r., znak: [...], z czego wywiodła istnienie przesłanki nieważności decyzji wydanej przez Wojewódzkiego Inspektora. Do odwołania Skarżąca załączyła stanowisko L. Sp. z o.o., który to dowodził, że stosowanie nazwy masło w połączeniu ze sformułowaniem "produkt maślany zawierający % tłuszczu mlecznego" jest możliwe w odniesieniu do produktu, który w swym składzie zawiera 20% serwatki jogurtowej z tłuszczem roślinnym. Wskazywał przy tym na szereg właściwości prozdrowotnych kwestionowanego produktu, a także, że koszt jego produkcji nie jest niższy niż w przypadku masła. Nadto przy piśmie z [...] września 2010 r. przedstawiono przykłady etykiet produktów obecnych na rynku UE, które opatrzone są nazwą "masło", a w których składzie obecne są tłuszcze roślinne. W wyniku rozpatrzenia odwołania Główny Inspektor wydał zaskarżoną decyzję uchylającą decyzję Wojewódzkiego Inspektora w części dotyczącej wysokości nałożonej kary i wymierzającą Skarżącej nową, niższą karę w kwocie 3.527.061,28 złotych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej WSA) Skarżąca wniosła o uchylenie wydanych decyzji, a także o umorzenie w całości postępowania objętego skargą. Zarzuciła rażące naruszenie, mające wpływ na wynik postępowania, art. 110 k.p.a. w zw. z art. 138 § 2 k.p.a., gdyż organ I instancji w toku ponownego rozpatrywania sprawy "dokonał poszerzenia ram czasowych orzekania o okres późniejszy niż data wydania uchylonej decyzji organu I instancji z dnia [...] listopada 2009 r.". Podniosła również, że to organ II instancji w toku prowadzonego postępowania dokonał czynności, których wykonanie zlecił decyzją z [...] listopada 2009 r. organowi I instancji, tj. zgromadził materiał dowodowy dot. akredytacji ww. Laboratoriów i ustalił wielkość jej przychodu. Skarżąca podniosła ponadto, że w przedmiotowej sprawie zapadło już rozstrzygnięcie w postaci decyzji Głównego Inspektora z [...] września 2009 r., znak: [...], którą to decyzją, w jej ocenie objęta była partia masła 13.06(1), będąca przedmiotem decyzji z [...] kwietnia 2011 r. W ocenie skarżącej istnienie w obrocie prawnym obu tych decyzji powoduje nieważność zaskarżonej decyzji, tj. z [...] kwietnia 2011 r. W skardze zarzucono także rażące naruszenie art. 28 k.p.a., art. 40a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 40a ust. 1 pkt 3, art. 3 pkt 10 u.j.h. w zw. z art. 3 pkt 8 rozporządzenia 178/2002. Zdaniem skarżącej w zaskarżonej decyzji nieprawidłowo została określona strona tego postępowania z uwagi na sprzeczne z prawem, w jej opinii, przyjęcie, że to ona jest podmiotem wprowadzającym do obrotu kwestionowany w zaskarżonej decyzji artykuł rolno-spożywczy. Zarzuciła ponadto, że pojęcie "wprowadzania do obrotu" nie jest tożsame z pojęciem "wprowadzania na rynek", zdefiniowanym w art. 3 pkt 8 rozporządzenia 178/2002. Skarżąca uznała, że w sprawie rażąco naruszono również: 1. art. 76 § 1 k.p.a. poprzez odmowę przyznania przymiotu urzędowo stwierdzonego dowodu faktom stwierdzonym decyzjami Głównego Inspektora z [...] września 2009 r., znak: [...] oraz Głównego Lekarza Weterynarii z [...]maja 2010 r., znak: [...]; 2. art. 6, art. 7, art. 8 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 i art. 75 § 1 k.p.a. poprzez uznanie jej za podmiot wprowadzający ww. produkt do obrotu; 3. art. 32 ust. 2 u.j.h. poprzez uznanie za dowód w sprawie wyników badań laboratoryjnych przeprowadzonych [...] czerwca 2009 r. w Laboratorium Kontrolno-Analitycznym Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z siedzibą w O. pomimo, że laboratorium to w dniu przeprowadzenia tych badań nie posiadało akredytacji w zakresie określania ilości tłuszczu obcego w maśle, a w konsekwencji przyjęcie, że zawartość tłuszczu mlecznego w kwestionowanym produkcie była niższa niż 62%; 4. art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h. w zw. z art. 138 § 2 k.p.a. poprzez ustalenie wysokości kary w oparciu o przychód osiągnięty w 2009 r., zamiast w 2010 r.; 5. art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h.s poprzez uznanie kwestionowanego produktu za artykuł rolno-spożywczy zafałszowany; 6. art. 75 § 1 k.p.a. poprzez uznanie za skargi konsumentów, pisma nie pochodzących od konsumentów w rozumieniu art. 221 k.c. Wyrokiem z 18 listopada 2011 r. (sygn. akt VISA/Wa 1425/11) WSA oddalił skargę uznając, że wskazane w niej zarzuty nie są uzasadnione, a decyzje organów obu instancji odpowiadają prawu. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej NSA), rozpoznając skargę kasacyjną Skarżącej złożoną od ww. wyroku, uchylił go i przekazał sprawę WSA do ponownego rozpoznania (sygn. akt II GSK 1174/12). Sąd kasacyjny uznał za zasadny zarzut kasacyjny odnoszący się do naruszenia art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h., polegający na wymierzeniu kary w oparciu o wielkość przychodu ustalonego na podstawie ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U z 2009 r. nr 152, poz. 1223). Przywołując art. 3 ust. 1 pkt 30 ustawy o rachunkowości wskazał, że podstawowym problemem praktycznym odnoszącym się do kategorii przychodów jest określenie momentu ich ujęcia w księgach rachunkowych i w sprawozdaniu finansowym. Ustawa o rachunkowości nie reguluje problematyki momentu powstania przychodu. Definicja przychodów służy jedynie odpowiedzi na pytanie, czy należy uznać tę kategorię w sprawozdaniu finansowym. Nie określa ona sposobu ujęcia przychodów – może to być kategoria wpływająca na wynik finansowy lub bezpośrednio na kapitał własny. Definicja ta nie odnosi się także do rodzajów działalności wyróżnionych w rachunku zysków i strat. Powyższe wskazuje zdaniem NSA, że posłużenie się pojęciem "przychodu" na gruncie ustawy o rachunkowości może rodzić wiele problemów praktycznych, co do tego, z jakim rodzajem przychodu mamy do czynienia, względnie z momentem określenia jego wielkości. Posługiwanie się zatem "przychodem" w rozumieniu prawa bilansowego może być nieprzydatne, a przynajmniej w dużej mierze utrudnione. Dokonując analizy art. 40a ust. 1 pkt 4 u.j.h. nie sposób dokonać prawidłowej wykładni tego przepisu, pomijając ust. 8 tej ustawy, zgodnie z którym w zakresie nieuregulowanym w ustawie do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Ustawodawca, przyjmując konstrukcję odesłania do innego aktu normatywnego, przesądził tym samym o konieczności stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie odnoszącym się do kar pieniężnych. Przywołany w ust. 8 art. 40a u.j.h. dział III Ordynacji podatkowej odnosi się do kwestii zobowiązań podatkowych, a tym samym sposobu ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego- w deklaracji lub decyzji organu (art. 21 i następne Ordynacji podatkowej). Odnosząc powyższe do realiów tej sprawy, w której Skarżąca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością), NSA podał, że zastosowanie powinny mieć w niej przepisy ustawy z dnia 1 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), dalej: u.p.d.o.p. Przywołując przepisy tej ustawy, w tym art. 7 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1, a także odwołując się do swojego wyroku z 12 lutego 2013 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1248/11 wskazał, że dokonując wykładni u.p.d.o.p. nie można abstrahować od przepisu art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze, który stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów. Zauważył przy tym, iż z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej. Wysokość osiągniętego dochodu (przychodu) uwidoczniona jest natomiast w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (deklaracja CIT-8), składanej przez podatnika do właściwego urzędu skarbowego. Jeśli faktycznie wysokość zobowiązania podatkowego nie jest inna niż wykazana w deklaracji przez podatnika (nie podważa jej organ podatkowy), to zobowiązanie to zostało już określone przez podatnika (zadeklarowane), i wobec tego należy ocenić je jako wiążące wszystkie podmioty stosunku prawnopodatkowego. Inne odczytanie przepisów art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, musiałoby prowadzić do zakwestionowania istoty instytucji samoobliczenia podatku. Przepisy art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej nie mogą być zatem stosowane, jeżeli organ podatkowy nie podważa (nie neguje) wysokości zobowiązania podatkowego wykazanego przez podatnika w deklaracji. Natomiast pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej zostały uznane za chybione. Chodzi tu o zarzut naruszenia art. 19 i 21 p.p.s.a. dotyczący wyłączenia sędziego, zarzut naruszenia art. 28 k.p.a. poprzez skierowanie decyzji do podmiotu, który nie jest stroną niniejszego postępowania oraz wyniki badań laboratoryjnych. Sąd kasacyjny wskazał, że w myśl art. 17 ust. 1 rozporządzenia nr 178/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 28 stycznia 2002 r. ustanawiającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego, powołującego Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiającego procedury w zakresie bezpieczeństwa żywności, mającego zastosowanie w krajowym porządku prawnym wynika, że podmioty działające na rynku spożywczym i pasz zapewniają na wszystkich etapach produkcji, przetwarzania i dystrybucji w przedsiębiorstwach będących pod ich kontrolą, zgodność tej żywności lub pasz z wymogami prawa żywnościowego właściwymi dla ich działalności i kontrolowanie przestrzegania tych wymogów. Natomiast art. 3 pkt 2 cyt. rozporządzenia stanowi, że "przedsiębiorstwo spożywcze" oznacza przedsiębiorstwo publiczne lub prywatne typu non-profit prowadzące jakąkolwiek działalność związaną z jakimkolwiek etapem produkcji, przetwarzania i dystrybucji żywności. W świetle art. 3 pkt 16 cyt. rozporządzenia pojęcie "etapy produkcji, przetwarzania i dystrybucji" oznacza przywóz, poczynając od produkcji podstawowej żywności do przechowywania, transportu, sprzedaży lub dostarczenia konsumentowi finalnemu. W ramach implementacji ww. przepisów wspólnotowych wydano przepisy krajowe, m.in. mający zastosowanie w niniejszej sprawie art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych, który stanowi, że producentem jest osoba, która produkuje lub paczkuje artykuły rolno-spożywcze lub wprowadza ej do obrotu. Obrót to w świetle art. 3 pkt 4 czynności, o których mowa w art. 3 pkt 8 rozporządzenia nr 178/2002, czyli "wprowadzenie na rynek" w wyniku różnych czynności, jak np. sprzedaży, dystrybucji, jak również przekazania produktu po zakończeniu produkcji w wyniku zawartej umowy o współpracy, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Cały proces produkcyjny odbywał się w zakładzie Skarżącej na zlecenie Laktopol International Sp. z o.o. przy wykorzystaniu weterynaryjnego numeru identyfikacyjnego nadanego Skarżącej. Załączona do akt umowa o współpracy reguluje procesy zakupu surowca, produkcji i rozliczeń między stronami umowy. Sąd kasacyjny przywołał pkt. 30 preambuły cyt. rozporządzenia, zgodnie z którym Skarżąca jako podmiot, o którym mowa w art. 17 pkt 1 cyt. rozporządzenia nr 178/2002, zobowiązana jest do zapewnienia zgodności produkowanej żywności z wymogami prawa żywnościowego, a jednocześnie jest odpowiedzialna za zapewnienie bezpieczeństwa żywności. W konsekwencji więc, nie może umowa cywilna o współpracy jako akt prywatny regulować w sposób odmienny, czy wręcz naruszający obowiązujące przepisy prawa publicznego, w tym wspólnotowego i krajowego, kwestię dotyczącą ponoszenia odpowiedzialności z tytułu produkcji artykułów rolno-spożywczych. W świetle tego, zdaniem Sąd kasacyjnego Skarżąca posiadała przymiot strony w niniejszym postępowaniu, a zatem zarzut naruszenia art. 28 k.p.a. jest chybiony. Za bezzasadne Sąd kasacyjny uznał też zarzuty podważające badania laboratoryjne masła i podzielił stanowisko Sądu I instancji, że wprowadzony do obrotu produkt pod nazwą "[...]" z partii produkcyjnej 13.06(1) z uwagi na zawartość tłuszczu roślinnego nie był masłem, lecz był produktem rolno-spożywczym zafałszowanym w rozumieniu art. 3 pkt 10 cyt. ustawy o jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych. W ocenie Sądu kasacyjnego zasadnie zatem Sąd I instancji w ślad za organami orzekającymi zaakceptował wyniki badań laboratoryjnych. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Aktualne rozpoznanie sprawy jest związane z uchyleniem przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2011 r. (sygn. akt VI SA/Wa 1425/11) i przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji (sygn. akt II GSK 1174/12). Zgodnie z art. 153 i art. 190 p.p.s.a., rozpoznając sprawę ponownie po uchyleniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku sądu pierwszej instancji - Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, jest związany wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Rozpatrując ponownie sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że skarga jest uzasadniona. W swoich wytycznych Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny dokonując ponownej oceny zaskarżonej decyzji musi wziąć pod uwagę konieczność zbadania, czy organy Inspekcji Handlowej w sposób prawidłowy oznaczyły przychód Skarżącej, będący jedną z podstaw warunkujących ostatecznie wysokość wymierzonej kary oraz czy decyzja została podpisana w sposób odpowiadający prawu. W kwestii nałożonej kary pieniężnej Sad kasacyjny stwierdził, że dla prawidłowego wymierzenia tej kary miarodajne jest pojęcie przychodu, którym posługuje się ustawodawca na gruncie ustaw podatkowych. Odwołanie się zatem przez organy orzekające – co zostało zaakceptowane przez Sąd I instancji – do pojęcia przychodu w rozumieniu ustawy o rachunkowości, nie znajduje uzasadnienia na gruncie art. 40a ust. 8 u.j.h. Co więcej, definicja legalna "przychodu" skonstruowana została na potrzeby ustawy o rachunkowości, zatem ma ona charakter autonomiczny na gruncie tego aktu normatywnego i nie ma w świetle przedstawionych wywodów, podstaw do tego by to pojęcie przenosić do innych aktów normatywnych tym bardziej, że zawierają one własne definicje "przychodu", adekwatne do materii której dotyczą. Zdaniem Sądu kasacyjnego powyższe oznacza więc, że posłużenie się wielkością przychodu określoną w bilansie zysków i strat było nieprawidłowe. W tej sytuacji Wojewódzki Sąd Administracyjny zauważa, że w istocie wskazane w ramach kontroli kasacyjnej uchybienia Sądu I instancji, co do ustalenia wysokości kary, są jednocześnie zarzutami stawianymi organowi – Głównemu Inspektorowi Jakości Handlowej Artykułów Rolno-Spożywczych. Dlatego też przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy powinny uwzględnić dane dotyczące przychodu, wynikające z deklaracji podatkowej złożonej przez Skarżącą do właściwego urzędu skarbowego, stosownie do treści art. 40a ust. 1 pkt 4 cyt. u.j.h. Dodatkowo konieczne będzie wyjaśnienie czy zaskarżona decyzja została podpisana przez osobę wskazaną w nagłówku decyzji. Natomiast pozostałe zarzuty Skarżącej podniesione także w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zostały uznane przez Sąd kasacyjny za bezzasadne. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego szczegółowo odniesiono się do tych zarzutów, podzielając stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zatem nie ma potrzeby powtarzania tej argumentacji po raz kolejny. Dotyczy to przede wszystkim kwestii wyłączenia sędziego, naruszenia art. 28 k.p.a. poprzez skierowanie decyzji do podmiotu, który nie jest stroną niniejszego postępowania, czy zarzutów podważających badania laboratoryjne masła. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uzasadnieniu powoływanego wyżej wyroku jest w tych kwestiach wiążące zarówno dla organu, jak też sądu I instancji. Idąc tym tokiem rozumowania należy zatem stwierdzić, że ww. zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że w toku ponownego rozpoznania sprawy organy inspekcji jakości handlowej winny dokonać wszechstronnej oceny całości zgromadzonego dotychczas materiału dowodowego we wskazanym wyżej kierunku. Z tych względów na mocy art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) p.p.s.a Sąd orzekł jak w wyroku. O kosztach postępowania rozstrzygnięto na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. O niewykonalności orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a.