I SA/Gl 1812/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) utrzymało w mocy postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. nr [...] z dnia [...] w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego odwołania A S.A. w K. (dalej także: Spółka) od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...] nr [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano, że Kolegium zawiesiło postępowanie w sprawie odwołania Spółki od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...]nr [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2004 r. z uwagi na konieczność rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd. Zdaniem Kolegium, zagadnieniem wstępnym jest rozstrzygnięcie przez sąd, czy przyjęta przez organ odwoławczy (przy rozstrzyganiu kwestii wysokości należnego od Spółki podatku od nieruchomości za rok 2003) wartość początkowa dla budowli nabytych przez A S.A. z siedzibą w K. w dniu 1 marca 2003 r. od B S.A. stanowiąca podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości była prawidłowa. W ocenie Kolegium wartość ta determinuje podstawę opodatkowania dla części budowli przyjętych do opodatkowania przez Prezydenta Miasta K. w roku podatkowym 2004. W roku podatkowym 2003 organ podatkowy I instancji opodatkował część budowli znajdujących się pod ziemią, które są przedmiotem opodatkowania również w roku 2004. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. rozpatrując sprawę w odniesieniu do roku podatkowego 2003 uchyliło decyzję organu I instancji i orzekło co do istoty, przyjmując inną niż organ I instancji podstawę opodatkowania dla budowli. Przyjęta przez organ odwoławczy wartość początkowa budowli została zakwestionowała przez Spółkę w skardze do WSA w Gliwicach. Kolegium podtrzymało stanowisko, iż rozpatrzenie przez WSA w Gliwicach skargi A S.A. na decyzję [...]z dnia [...]dotyczącą wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. (sygn. akt I SA/Gl 803/13) pozostaje w ścisłym związku z decyzją Prezydenta Miasta K. nr [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2004. Wyłącznym przedmiotem zaskarżenia wyżej powołanej decyzji dotyczącej roku podatkowego 2003 było bowiem przyjęcie przez Kolegium niewłaściwej - zdaniem strony - podstawy opodatkowania w odniesieniu do nabytych przez A S.A. budowli związanych z działalnością gospodarczą. Przy czym w roku podatkowym 2003 organ podatkowy II instancji opodatkował wyłącznie nabyte przez A S.A. części składowe obiektów pod nazwą "szyby" (będących - według Kolegium - samodzielnymi budowlami) oraz "wieże szybowe". W sprawie dotyczącej roku podatkowego 2004 zbiór opodatkowanych przedmiotów jest znacznie większy, niemniej obejmuje on także wszystkie budowle będące przedmiotem opodatkowania w roku 2003. Należy jeszcze raz podkreślić, że istotą sporu w sprawie zawisłej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach (sygn. akt I SA/GI 803/13) jest przyjęta przez Kolegium podstawa opodatkowania dla konkretnych budowli, z którą nie zgadza się podatniczka. Dlatego też, w ocenie Kolegium, nie można się zgodzić się ze stroną, że spór dotyczy wyłącznie kwestii wyceny i podstawy opodatkowania szybów (nabytych w dniu 1 marca 2003 r. przez A S.A. od B S.A.). Zasadniczym i jedynym przedmiotem sporu w sprawie o sygn. akt I SA/GI 803/13 jest bowiem kwestia przyjęcia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. przy ustalaniu wartości początkowej budowli znajdujących się w szybach, a składających się w całości na obiekt pod nazwą "szyb" faktycznej wartości poniesionej na daną budowlę - "środek trwały", a nie teoretycznej wartości, które powinna uwzględniać m.in. nakłady na wytworzenie danego obiektu. Według Kolegium w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości za rok 2003 bezspornie udowodniono, że w wartości opodatkowanych budowli nie było kosztów drążenia pustej przestrzeni, w której budowle te się znajdowały. Zdaniem Kolegium rozstrzygnięcie w przedmiocie wysokości podatku od nieruchomości za rok 2003 determinuje w części wysokość podatku od nieruchomości za rok 2004, gdyż te same budowle nabyte przez podatnika 1 marca 2003 r. są przedmiotem opodatkowania zarówno w roku 2003, jak i 2004. Z tego samego powodu wartość przyjęta dla tych budowli w roku 2003 determinuje również ich wartość będącą podstawą opodatkowania w roku 2004. Organ odwoławczy podkreślił, że zagadnieniem wstępnym w tym wypadku nie jest określenie przedmiotu opodatkowania (czego strona w skardze na decyzję dotyczącą 2004 r. nie kwestionowała), lecz "rozstrzygnięcie zasadniczej kwestii, czy przy ustalaniu wartości początkowej budowli należy brać pod uwagę faktyczną wartość poniesioną na daną budowlę - "środek trwały", czy też teoretyczną wartość, która - według podatniczki - powinna uwzględniać m.in. nakłady na wytworzenie danego obiektu". Organ II instancji zanegował także twierdzenie strony, że Kolegium nie dopełniło obowiązku spoczywającego na organie zawieszającym postępowanie wynikającym z treści art. 203 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ zawieszający postępowanie wzywa stronę do wystąpienia do właściwego organu lub sądu, w oznaczonym terminie o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego, chyba że strona wykaże, że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego sądu. W rozpatrywanej sprawie strona nie musiała bowiem osobiście wykazywać, że zwróciła się do sądu o rozstrzygnięcie spornej kwestii, gdyż zrobiła to za pośrednictwem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w dniu 20 maja 2013 r. wnosząc skargę na decyzję dotyczącą określenia wysokości opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2003. W skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca Spółka podniosła zarzut naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 203 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Wobec takich zarzutów wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi opisano na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania i stanowiska stron. Dalej pełnomocnik skarżącej przytoczył art. 121 § 1 w powiązaniu z art. 120 Ordynacji podatkowej i stwierdził w szczególności, że zawieszenie postępowania pozostaje w zgodzie z tymi uregulowaniami, o tyle, o ile przesłanki ległe u jego podstaw mieszczą się w zakresie okoliczności wymienionych w art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej. Za zgodne z prawem może być bowiem uznane tylko zawieszenie postępowania podatkowego z tych przyczyn, które enumeratywnie zostały wskazane w ostatnim przepisie. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie podstawę zawieszenia stanowiło zdarzenie, którego zajście pozostawało bez jakiegokolwiek znaczenia dla sprawy. Negując pogląd organu odwoławczego, że dla oceny przesłanek do zawieszenia postępowania podatkowego istotne jest, że w przedmiocie tego samego podatku toczą się sprawy odnoszące się do dwóch różnych lat podatkowych, w których sporne jest opodatkowanie tych samych "obiektów", w tym w szczególności ustalenie dla nich prawidłowej podstawy opodatkowania pełnomocnik strony podniósł, że o zawieszeniu postępowania zadecydowały okoliczności, które w świetle art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej nie stanowią przesłanek takiego rozstrzygnięcia. Zdaniem skarżącej postępowanie podatkowe dotyczące podatku od nieruchomości należnego za inny rok podatkowy nie może być utożsamiane z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Powołując się na uregulowania zawarte w art. 203 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej skarżąca stanęła na stanowisku, że powyższe postępowanie nie może stanowić zagadnienia wstępnego, gdyż związek pomiędzy tym postępowaniem a niniejszą sprawą nie jest bezpośredni i ścisły. Konieczne jest bowiem, aby zagadnienie wstępne było rozstrzygane w związku z konkretnie prowadzoną przez organ podatkowy sprawą, a nie ze sprawą dotyczącą innego postępowania, choćby przedmiot obu spraw był całkowicie zbieżny. W świetle art. 203 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej zagadnienia wstępnego w postępowaniu podatkowym nie może stanowić "inna sprawa", tak jak ma to miejsce w niniejszym przypadku, gdyż "wskazane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postępowanie dotyczące podatku od nieruchomości należnego za 2003 r. nie zawisło przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach w związku z postępowaniem podatkowym prowadzonym odnośnie podatku należnego za 2004 r.". W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko, zgodnie z którym rozstrzygnięcie w przedmiocie wysokości podatku od nieruchomości za 2003 r. determinuje wysokość podatku od nieruchomości za 2004 r. gdyż wartość początkowa przyjęta dla opodatkowania podziemnych budowli w 2003 r. determinuje wartość będącą podstawą opodatkowania w 2004 r. i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga okazała się uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdził, iż postanowienie to wydano z naruszeniem prawa. Poddanym kontroli Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia [...] w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego odwołania skarżącej od decyzji Prezydenta Miasta K. z dnia [...]nr [...]w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2004. Organ II instancji zawiesił postępowanie do czasu rozpoznania skargi wniesionej przez skarżącą na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. Uznał bowiem za celowe uprzednie zbadanie przez Sąd prawidłowości przyjętej za 2003 r. podstawy opodatkowania budowli, co do której sporne było, czy należy uwzględniać w niej faktyczną wartość poniesioną na dany środek trwały, czy też przyjmować wartość teoretyczną, która powinna obejmować nakłady na wytworzenie danego obiektu. Art. 201 § 1 Ordynacji podatkowej, który na mocy art. 235 Ordynacji podatkowej znajduje zastosowanie w postępowaniu przed organami odwoławczymi, zawiera enumeratywny katalog przesłanek obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego. Powinno ono być stosowane tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Gl 2016/12, LEX nr 1343390). Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym podkreśla się materialnoprawny charakter zagadnienia wstępnego. "Treścią takiego zagadnienia może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku, zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne, od rozstrzygnięcia których uzależnione jest rozpatrzenie sprawy. Zagadnienie wstępne występuje jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej" (por. m.in. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 czerwca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 433/12, LEX nr 1233238). Jak wielokrotnie podkreślał Naczelny Sąd Administracyjny - nie mają charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p. ustalenia faktyczne, które zachowując wpływ na rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji, wykazują jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Okoliczność, że ustalenia danego postępowania mogą być pomocne przy ustaleniu stanu faktycznego w postępowaniu podatkowym, nie oznacza, że zakończenie postępowania podatkowego nie może nastąpić bez rozstrzygnięcia tej sprawy, ponieważ nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych podatnika. Zagadnienie wstępne dotyczy wystąpienia przeszkody uniemożliwiającej w ogóle rozstrzygnięcie zgodnie z obowiązującymi przepisami sprawy podatkowej (por. m.in. wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2012 r., sygn.. akt II FSK 831/11, LEX nr 1367087). W kontekście powyższych rozważań zanegować należy twierdzenie organu odwoławczego, że w razie wątpliwości, czy podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości za wcześniejszy rok podatkowy została przyjęta w prawidłowej wysokości, dopuszczalne jest zawieszenie postępowania odwoławczego dotyczącego kolejnego roku podatkowego, w którym opodatkowaniu podlegały te same składniki majątku skarżącej. Określenie prawidłowej wartości podstawy opodatkowania budowli, którą definiuje art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r., Nr 9 poz. 84 ze zm.) nawet, gdy napotyka trudności związane z nabyciem przez skarżącą w dniu 1 lutego 2003 r. przedsiębiorstwa B czy też wynika z nieposiadania przez stronę niedostatecznie szczegółowej ewidencji jest niewątpliwie elementem ustaleń faktycznych. Jak już wcześniej podkreślono ustalenie okoliczności faktycznych za inny rok podatkowy nie stanowi przesłanki zawieszenia postępowania w myśl art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 21 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 584/13, LEX nr 1394914). W tym kontekście także sądowoadministracyjna weryfikacja prawidłowości przyjętej przez organ podatkowy za wcześniejszy okres podstawy opodatkowania nie jest zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w omawianym przepisie. Wykładnia językowa art. 201 § 1 pkt 2 o.p. nie daje podstaw do uznania prawomocnego rozstrzygnięcia skargi przez sąd administracyjny za zagadnienie wstępne (por. wyrok NSA z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 3045/11, LEX nr 1296012), a w rozpatrywanej sprawie kierowanie się wykładnią funkcjonalną tego przepisu (którą w powołanym wyroku oraz innych orzeczeniach nakazuje się stosować m.in. w razie zaskarżenia decyzji kasacyjnej) nie ma uzasadnionych podstaw. Jak więc wykazano powyżej zaskarżone postanowienie wydano z naruszeniem art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a zatem wyczerpana została przesłanka uchylenia tego rozstrzygnięcia w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o art. 200 i art. 205 P.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 357 zł, obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (240 zł) określone w § 14 ust.2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 490) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa (17 zł). Ze względu na charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia odstąpiono od orzekania o jego wykonalności.