I SA/Sz 342/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 września 2014 r. sprawy ze skargi K. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. Decyzją z [...] r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. o nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu umowy pożyczki pieniężnej w kwocie [...] zł zawartej w dniu [...] r. pomiędzy [...] sp. z o. o. z siedzibą w S. – pożyczkodawcą a K. P. – pożyczkobiorcą. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ wskazał, że [...] r. pomiędzy [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. jako pożyczkodawcą a K. P. jako pożyczkobiorcą, została zawarta umowa pożyczki środków pieniężnych w kwocie [...] zł, z przeznaczeniem na "refinansowanie zakupu nieruchomości położonej w S. przy ul. [...]". K. P., jako pożyczkobiorca, zobowiązała się do zwrotu pełnej kwoty pożyczki wraz z odsetkami w terminie do 8 kwietnia 2023 r. w równych ratach po [...] zł. 22 kwietnia 2013 r. podatniczka z tytułu zawartej umowy złożyła deklarację PCC-3, w której wykazała umowę pożyczki w kwocie [...] zł wraz z należnym podatkiem w kwocie [...] zł. Pismem z dnia 24 lipca 2013 r., skarżąca wyjaśnia, że złożyła deklarację PCC-3 w związku z zawarciem umowy pożyczki z podatnikiem podatku VAT, stąd, w jej ocenie, usługa pożyczki będzie mieściła się w zakresie czynności wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, będzie tym samym korzystała ze zwolnienia z tego podatku. Wobec tego, że pożyczka podlega zwolnieniu z VAT, jest także wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Mając na uwadze powyższe podatniczka wniosła o anulowanie deklaracji PCC-3 i zwrot wpłaconego podatku w kwocie [...] zł. 16 sierpnia 2013 r. wpłynęła do organu podatkowego korekta deklaracji PCC-3 wraz z pismem K. P., w którym ponownie wskazała na zwolnienie wymienionej pożyczki na podstawie ustaw o podatku VAT, tym samym jej wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W toku postępowania organ podatkowy I instancji uzyskał informację uzyskane od pożyczkodawcy – [...] sp. z o.o. z siedzibą w S., że podmiot ten nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom; usługi w zakresie udzielani pożyczek nie są ujęte w przedmiocie działalności Spółki wskazanym w KRS. Spółka zawarła dwie umowy pożyczki, w tym jedną z K. P. - prezesem Zarządu na kwotę [...] zł z udzielenie drugiej było poprzedzone podjęciem uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników z uwagi na to, że jej kwota ([...] zł) przekraczała dwukrotnie wartość kapitału zakładowego Spółki. Spółka wskazała także, że środki finansowe na wypłatę pożyczek nie pochodziły ze specjalnie wyodrębnionych na ten cel funduszy, ani w inny sposób wyodrębnionych środków. Mając na uwadze powyższe Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. odmówił podatniczce stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji podatniczka złożyła odwołanie, w którym zarzuciła organowi pierwszej instancji naruszenie art. 15 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie, że pożyczka została dokonana poza zakresem działalności gospodarczej pożyczkodawcy. W ocenie strony zawarta umowa nie podlega opodatkowaniu w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie zgadza się z uzasadnieniem decyzji pierwszoinstancyjnej, w którym organ uznał, że pożyczkodawca nie świadczy usług profesjonalnych o charakterze finansowym, udzielania innym podmiotom pożyczek; a udzielanie pożyczek ma charakter sporadyczny. Strona uważa, że nie zebrano w postępowaniu wszystkich dowodów; nie uwzględniono nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od dnia 2 kwietnia 2013 r., zaś powołane orzecznictwo nie odnosi się do stanu faktycznego sprawy. W wyniku nowelizacji zmienione zostało bowiem brzmienie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Ustawodawca wskazał tam, że podmiot zarejestrowany jako podatnik czynny podatku VAT zobowiązany jest do opodatkowania chociażby jednej czynności, jeśli wykonana będzie w ramach działalności gospodarczej. K. P. podniosła też, że odsetki z tytułu udzielonej pożyczki stanowią 11% dochodów Spółki, stąd usługi udzielania pożyczek nie mają charakteru sporadycznego. Udzielenie pożyczek stanowi według strony rozszerzenie działalności Spółki poza wykonywaną działalność. Organ nie zbadał rzeczywistych zamiarów Spółki w zakresie rozszerzenia zakresu działalność - Spółka zamierza wykorzystywać nadwyżkę środków pieniężnych udzielając pożyczek. Dyrektor Izby Skarbowej w S. nie uwzględnił powyższych zarzutów i utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. podzielając argumenty w niej zawarte. Organ drugiej instancji podkreślił, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje to, czy strony umowy posiadają status podatnika VAT, lecz fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności cywilnoprawnej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, przy zastosowaniu wyjątków wskazanych ww. przepisie. Wobec tego w pierwszej kolejności należy ustalić, czy mająca miejsce transakcja będzie podlegała ustawie o podatku, od towarów i usług. Ocena ta ma bowiem zasadnicze znaczenie dla objęcia jej ewentualnym podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie zaś danej czynności podatkiem od towarów i usług (opodatkowanie lub zwolnienie z podatku) może skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W dalszym ciągu uzasadnienia swojego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika natomiast, że [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. - pożyczkodawca nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom. Z wpisu w KRS wynika, że usługi w zakresie udzielania pożyczek nie stanowią też przedmiotu działalności pożyczkodawcy. Jednocześnie środki finansowe na wypłatę spornej pożyczki nie pochodziły ze specjalnie wyodrębnionego na ten cel funduszu ani w inny sposób wyodrębnionych środków. W ocenie organu odwoławczego, w odniesieniu do dokonanej czynności cywilnoprawnej - umowy pożyczki - nie można uznać, że nosi ona cechy, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Dwukrotne bowiem udzielenie pożyczek nie świadczy o zawodowym charakterze dokonanych czynności. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem K. P. wniosła skargę do tut. Sądu, wnosząc o jej uchylenie w całości, zasądzenie kosztów postępowania na rzecz skarżącej, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. W skardze podniesiono zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 §1, art. 122, art. 187 §1, art. 191 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego wyrażającą się w przyjęciu, że udzielenie pożyczki nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej przez pożyczkodawcę, pomimo tego, że pożyczka była oprocentowana według kryteriów rynkowych (za wynagrodzeniem), została udzielona na okres 10 lat, pochodziła z własnych środków (dochodów) spółki, które są wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, odsetki od obu udzielonych pożyczek stanowią 11% dochodów Spółki, a z tytułu otrzymanych odsetek Spółka wystawia na bieżąco faktury VAT (ze stawką "zw"); bezzasadne przyjęcie, że o zakwalifikowaniu czynności jako dokonanej w charakterze podatnika VAT kluczowe znaczenie ma przedmiot działalności uwidoczniony w KRS; błędną wykładnię art. 15 ust. 1 i 2 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na przyjęciu, że spośród ogółu czynności wykonywanych przez podatnika VAT będącego osobą prawną, możliwe jest - w ramach prowadzonej działalności - wyodrębnienie czynności wykonywanych sporadycznie i ustalenie, że dokonując takich czynności podatnik nie działa w charakterze podatnika VAT, podczas gdy udzielenie pożyczek przez Spółkę, spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Ponadto poprzez udzielenie pożyczek długoterminowych, oprocentowanych w znacznej wysokości realizowany jest element ciągłości oraz cel zarobkowy w oparciu o zgromadzony przez Spółkę majątek rzeczowy. Powyższe zgodne jest, zdaniem skarżącej, z treścią art. 9 ust. 1 zdanie trzecie dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 11 grudnia 2006 r.). Nie można wykluczyć, że w toku dalszej działalności Spółka ponownie będzie świadczyła usługi tego rodzaju. W odniesieniu do podatnika –osoby prawnej nigdy nie występuje bowiem tzw. sfera prywatna, gdyż spółka nie ma prywatnego majątku. Każda zatem odpłatna czynność podatnika VAT musi być uznana za wykonaną w charakterze podatnika VAT, nawet jeżeli została wykonana jeden lub dwa razy. Dokonana czynność stanowi jedynie rozszerzenie prowadzonej przez spółkę działalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Badając legalność zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skarga jest nieuzasadniona. W świetle art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dając podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej jako "P.p.s.a."). Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Rozpoznając niniejszą sprawę, Sąd podzielił ustalenia faktyczne poczynione przez organy obu instancji, przyjmując je za własne oraz czyniąc podstawą poniższych rozważań. Spór w niniejszej sprawie dotyczy zasadności odmówienia przez organy podatkowe stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Organy podatkowe stanęły na stanowisku, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. - pożyczkodawca nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom. A zatem, udzielając pożyczki podatniczce nie działała jako podatnik podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu, postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją czyni zadość regułom określonym w Ordynacji podatkowej, a podjęte rozstrzygnięcie jest konsekwencją prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, całokształtu zebranego materiału dowodowego i obowiązujących przepisów prawa. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia zasad regulujących postępowanie podatkowe. W ocenie Sądu, postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wskazać należy, że z art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm.) wynika obowiązek organu podatkowego do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W ocenie Sądu nie można uznać, że organy podatkowe nie podjęły niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Przeciwnie, organy prawidłowo i zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1, 188, 191 Ordynacji podatkowej zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Natomiast inna niż oczekiwana przez skarżącą ocena zebranych dowodów nie stanowi podstawy skutecznego zarzutu braku wyjaśnienia prawdy obiektywnej. Z tego tez względu podniesione w skardze zarzuty natury proceduralnej nie zasługują na uwzględnienie. Przechodząc do zarzutów naruszenia prawa materialnego wskazać należy, że w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) o podatku czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają m.in. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne inne, niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług; zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: umów sprzedaży zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych - zgodnie z art. 2 pkt 4 wymienionej ustawy. Powyższa regulacja realizuje zasadę uszczelnienia systemu podatkowego poprzez objęcie opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności, jeżeli nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 2 pkt 4 ustawy. Wskazana norma kolizyjna realizuje obowiązującą w polskim systemie prawa podatkowego zasadę jednokrotnego opodatkowania tego samego zdarzenia. Bez wątpienia ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera regulacje dotyczące opodatkowania czynności cywilnoprawnych (w tym pożyczek) dokonywanych w ramach obrotu nieprofesjonalnego, nie będących przedmiotem działalności gospodarczej wykonywanej przez dany podmiot. O wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje to, czy strony umowy posiadają status podatnika VAT, lecz fakt, że jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności cywilnoprawnej jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub z niego zwolniona, przy zastosowaniu wyjątków wskazanych w tym przepisie. Wobec tego w pierwszej kolejności należy ustalić, czy mająca miejsce transakcja będzie podlegała ustawie o podatku, od towarów i usług. Ocena ta ma bowiem zasadnicze znaczenie dla objęcia jej ewentualnym podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie zaś danej czynności podatkiem od towarów i usług (opodatkowanie lub zwolnienie z podatku) może skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ani zatem formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Taka wykładnia art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT jest zgodna z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347/1). W tym kontekście nieuzasadnione jest powoływanie się na wyrok WSA w Łodzi z dnia 4.10.2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1085/11. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego bezspornie wynika, że [...] sp. z o.o. z siedzibą w S. - pożyczkodawca nie świadczy profesjonalnych usług w zakresie pośrednictwa finansowego i udzielania pożyczek pieniężnych innym podmiotom. Z wpisu w KRS wynika, że usługi w zakresie udzielania pożyczek nie stanowią też przedmiotu działalności pożyczkodawcy. Jednocześnie środki finansowe na wypłatę spornej pożyczki nie pochodziły ze specjalnie wyodrębnionego na ten cel funduszu ani w inny sposób wyodrębnionych środków. Warunkiem koniecznym do uznania, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa w charakterze podatnika VAT jest ustalenie, czy prowadzi on w sposób profesjonalny działalność gospodarczą w danym zakresie. Każdorazowo zatem wymaga zbadania, czy dana czynność została wykonana w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w danym zakresie. W ocenie organu w odniesieniu do dokonanej czynności cywilnoprawnej - umowy pożyczki nie można uznać, że nosi ona cechy, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Pożyczkodawca oprócz wskazanej umowy pożyczki z podatniczką na kwotę [...] zł, zawarł jeszcze jedną umowę pożyczki pieniężnej na kwotę [...] zł. której udzielenie poprzedzone było Uchwałą Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 5 kwietnia 2013 r. z uwagi na to, że wysokość tej pożyczki przekraczała dwukrotnie kapitał zakładowy Spółki (pożyczkodawcy). Zasadnie zatem na tej podstawie wnioskować stąd można, że ich udzielenie miało charakter incydentalny, nie nosiło cech systematyczności, nie było też zorganizowaną i świadczoną w sposób ciągły usługą udzielania pożyczek pieniężnych korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT. Wbrew stanowisku podatniczki, dwukrotne udzielenie pożyczek nie świadczy o zawodowym charakterze dokonanych czynności. Oceny tej nie podważa też argument skarżącej, że pożyczka udzielona została przez podmiot gospodarczy, który finansował ją ze środków wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje w tych okolicznościach argumentacja dotycząca udziału w dochodach Spółki - pożyczkodawcy, spłaty odsetek od udzielonych pożyczek, skoro decydujące znaczenie dla zakwalifikowania, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa w charakterze podatnika VAT, ma zawodowy (a nie incydentalny) charakter wykonywania danej czynności. Działalność faktyczna Spółki - pożyczkodawcy wpisana do KRS (wydawanie książek, doradztwo w zakresie sprzętu komputerowego, działalność prawnicza, działalność rachunkowo-księgowa, doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania) w odniesieniu do dokonanej czynności-umowy pożyczki nie nosiła zatem cech, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Dlatego nieuzasadnione są zarzuty skargi w tym zakresie, a podnoszona argumentacja skargi w tym zakresie jest nieuzasadniona. Wbrew twierdzeniu skarżącej, okoliczności stanu faktycznego uzasadniają twierdzenie, że udzielone pożyczka pieniężna miała charakter okazjonalny, a zawarta umowa nie była zorganizowaną i świadczoną w sposób ciągły usługą pośrednictwa finansowego, korzystającą ze zwolnienia z VAT. Zamiar rozszerzenia (w nieokreślonej przyszłości) działalności gospodarczej o usług finansowych polegających na udzielaniu odpłatnych pożyczek pieniężnych wskazany został na etapie postępowania odwoławczego oraz w skardze. Nie mniej w dacie zawarcia przedmiotowej umowy pożyczki z 9 kwietnia 2013 r. udzielanie pożyczek pieniężnych w ramach prowadzonej działalności nie miało jednak miejsca, nie stanowiło przedmiotu działalności Spółki, co potwierdziła sama Spółka w piśmie skierowanym do organu podatkowego z dnia 26 sierpnia 2013 r. W takich okolicznościach sprawy trudno jest zatem uznać, że Spółka - pożyczkodawca w momencie udzielenia przedmiotowej umowy pożyczki z dnia 9 kwietnia 2013 r. świadczyła w sposób ciągły usługi polegające na stałym i powtarzającym się odpłatnym udzielaniu pożyczek pieniężnych za oprocentowaniem, które mogłyby podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w myśl art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Skoro zatem czynność cywilnoprawna - umowa pożyczki z dnia 9 kwietnia 2013 r., jak wskazano powyżej, nie należy do zwolnionych w zakresie podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług, ani też do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W tym stanie sprawy Sąd uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił.