III SA/Wa 2635/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Sękowska, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2014 r. sprawy ze skargi H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 13 stycznia 2012 r. nr IPPP1/443-1524/11-2/AS w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz H. Sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. H. sp. z o.o. złożyła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług wskazując, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje się tzw. wspólnych przedsięwzięć, tj. zawiera umowy koprodukcji filmów, w ramach których część produkcji filmu finansuje spółka a część koproducent. Zgodnie z umową prawo do eksploatacji filmu w Polsce i za granicą posiada zarówno spółka jak i koproducent. Do dystrybucji filmów zobowiązany jest koproducent, który osiąga obroty z tytułu sprzedaży prawa do eksploatacji filmów kontrahentom krajowym i zagranicznym. Skarżąca wskazała także, że koproducent dystrybuuje film, a następnie przesyła spółce raport ze sprzedaży. Część zysku z tytułu sprzedaży praw do eksploatacji filmu w wysokości odpowiadającej udziałowi skarżącej w koprodukcji filmu, koproducent przekazuje spółce na podstawie okresowych raportów z eksploatacji filmu. Spółka wystawia notę księgową z adnotacją "transakcja nie podlega VAT", ponieważ zapłatę w ramach podziału zysku spółka traktuje jako czynność nie podlegającą opodatkowaniu VAT. Nota księgowa na otrzymaną kwotę odpowiadającą udziałowi w zyskach, którą spółka wystawia koproducentowi, służy stronom jako dokument we wzajemnych rozliczeniach. W oparciu o tak przedstawiony stan faktyczny spółka wystąpiła z następującym pytaniem: Czy prawidłowe jest stanowisko spółki, że otrzymana kwota od koproducenta w ramach podziału zysku traktowana jest jako zapłata za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT i dokumentowana jest notą księgową z adnotacją "czynność nie podlega VAT", jako dokument służący tylko do wzajemnych rozliczeń stron? Przedstawiając własne stanowisko w tym zakresie spółka stwierdziła, że przekazanie przez koproducenta części zysku wynikającego z udziału spółki we wspólnym przedsięwzięciu nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Uz 2004 r. Nr 54. poz. 535 ze zm. – dalej: "u.p.t.u. "), zatem nie podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższa czynność nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym - notą księgową. Zdaniem spółki za usługę można uznać tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym albowiem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej. Natomiast z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że celem podmiotów współfinansujących produkcję filmów jest wytworzenie składnika majątku stanowiącego przedmiot ich współwłasności zatem zamiarem tych podmiotów jest uzyskiwanie dochodów od osób trzecich z efektów wspólnego przedsięwzięcia - filmów, a nie - wzajemna wymiana świadczeń. Skutkiem działania koproducentów jest wytworzenie utworu audiowizualnego, do którego prawa będą posiadały wszystkie współfinansujące go podmioty (adekwatnie do włożonych środków); przy czym nabycie praw autorskich do filmu przez producenta i koproducenta następuje nieodpłatnie - na mocy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) - z chwilą stworzenia utworu. W świetle powyższych okoliczności przekazanie przez koproducenta części zysku wynikającego z udziału spółki nie jest – zdaniem skarżącej - wynagrodzeniem za świadczone usługi, stanowi natomiast element wzajemnych rozliczeń między stronami umowy, którego przekazanie następuje na podstawie umowy dotyczącej realizacji wspólnego przedsięwzięcia, a czynność ta nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2012 r. uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Minister Finansów wskazując na okoliczności sprawy stwierdził, że podmioty uczestniczące w produkcji filmów - producent i koproducent - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie mogą być uznane za jednego podatnika VAT. Wobec tego przekazywana przez koproducenta na rzecz spółki należna część zapłaty, tj. udział w zysku, stanowić będzie faktyczne wynagrodzenie za świadczone usługi dystrybucji i sprzedaży praw do eksploatacji filmów dla kontrahentów krajowych i zagranicznych, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Organ interpretacyjny wskazał, że w sytuacji, gdy następuje opodatkowanie podatkiem VAT świadczenia usług – tak jak w niniejszej sprawie - rozliczenia pomiędzy stronami umowy winny być udokumentowane fakturami VAT dla celu prawidłowego rozliczania tego podatku. Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, jednak organ podtrzymał stanowisko przedstawione w pisemnej interpretacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania zarzucając naruszenie: – art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. przez uznanie, że działania skarżącej opisane w stanie faktycznym wniosku stanowią świadczenie usług; – art. 106 u.p.t.u. przez uznanie, że skarżąca powinna dokumentować fakturami VAT przekazanie, przez koproducentów, części zysku z tytułu sprzedaży prawa do eksploatacji filmu, do którego to filmu skarżąca posiada prawa. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując tym samym dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyrokiem z 10 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1375/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił interpretację indywidualną Ministra Finansów. Sąd uchylając zaskarżoną interpretację stwierdził, że Minister Finansów dokonał błędnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Sąd podkreślił, że Minister Finansów – w oderwaniu od przyjętych w umowie celów i zasad wspólnej działalności producenckiej – ograniczył się do jednego tylko aspektu, a mianowicie do podziału ról przy współpracy oraz rozliczenia wpływów i związanego z tym przepływu środków pieniężnych pomiędzy koproducentami, uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia. Nie wykazał przy tym, aby przepływ tych środków nastąpił w wykonaniu usług świadczonych przez skarżącą na rzecz koproducenta. Co więcej przyjął, całkowicie abstrahując od przedstawionego stanu faktycznego, że otrzymane przez skarżącą kwoty są zapłatą za usługi związane z dystrybucją filmu, podczas gdy z przedstawionych okoliczności wynika zdaniem Sądu, że to koproducent zarówno zajmował się dystrybucją filmu (wykonujący usługi) jak i przekazywał skarżącej część (w proporcji do udziału we współprodukcji) uzyskanych przez siebie należności z dystrybucji. Wobec tego brak jest jakichkolwiek podstaw, by uznać, że kwoty te stanowiły zapłatę za usługę. W tych okolicznościach Sąd zaznaczył, że organ błędnie, w oderwaniu od przedstawionego stanu faktycznego i celu gospodarczego przedsięwzięcia przyjął, że podział przychodów z dystrybucji filmu będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie wzajemne pomiędzy koproducentami. Sąd biorąc pod uwagę unormowania zawarte w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u. stwierdził, że we współdziałaniu przy współprodukcji filmów nie dochodzi do wzajemnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., gdyż w przedsięwzięciu takim nie chodzi o wzajemne świadczenie usług pomiędzy uczestnikami działań kooperacyjnych, gdyż to nie z tych działań osiągają oni "bezpośrednią i jasno zindywidualizowaną korzyść", lecz z osiągnięcia wspólnego celu podjętej współpracy, tj. wyprodukowania filmu. W sytuacji zatem, gdy nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług w związku z tym rozliczenia pomiędzy skarżącą a koproducentem z tytułu wspólnego przedsięwzięcia polegającego na produkcji i dystrybucji filmu, a następnie podziale zysku w wykonaniu zawartej umowy, nie wymagają - zdaniem Sądu - wystawienia faktury VAT przez skarżącą. Minister Finansów zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego polegającego na błędnej wykładni art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i art. 15 ust. 1 i 2 oraz art. 106 ust. 1 u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że w przedstawionym we wniosku o interpretację stanie faktycznym przekazanie przez koproducenta części zysku, wynikające z udziału spółki we wspólnym przedsięwzięciu nie stanowi świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., gdyż otrzymana przez spółkę od koproducenta kwota w ramach podziału zysku stanowi zapłatę odpowiedniej dla spółki części należności z tytułu świadczenia usług dystrybucji i sprzedaży praw do eksploatacji filmów dla kontrahentów krajowych i zagranicznych, które podlegają opodatkowaniu podarkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych powinna być dokumentowana fakturą VAT. Przy tak sformułowanych zarzutach Minister Finansów wniósł o uchylenie wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 czerwca 2014r. sygn. akt I FSK 883/13 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 stycznia 2013r. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przesądzając, że w świetle przedstawionego we wniosku o interpretację, niepełnego stanu faktycznego, przekazanie przez koproducenta części zysku, nie stanowi świadczenia usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Sądu drugiej instancji złożony przez Skarżącą do organu wniosek o wydanie interpretacji podatkowej zawierał ogólny opis stanu faktycznego. W ocenie sądu opis ten był zbyt ogólny i nie pozwalał na dokonanie kwalifikacji skutków podatkowych tego stanu faktycznego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpoznaniu sprawy zważył, co stepuje: Skarga jest zasadna jednakże nie z powodu zarzutów w niej podniesionych. W rozpoznaj sprawie zapadł wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 883/13. Zgodnie z treścią art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270), zwanej dalej: p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez NSA. Mając na uwadze treść tego przepisu oraz poglądy wyrażone w powołanym wyroku Sądu drugiej instancji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie rozpoznającym ponownie niniejszą sprawę uznał, że w rozpoznanej sprawie interpretacja prawa podatkowego została wydana przedwcześnie. Ocena ta jest konsekwencją stwierdzenia przez NSA, że we wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca stan faktyczny przedstawiła nazbyt ogólnie. Opis stanu faktycznego zawiera z byt mało informacji ażeby można było dokonać oceny skutków podatkowych tego stanu faktycznego w zakresie wskazanym przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji. Zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę w celu rozstrzygnięcia, czy przekazanie Skarżącej zysku przez koproducenta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług konieczne jest wyjaśnienie czym jest zysk przekazywany przez koproducenta Skarżącej; w jaki sposób jest on obliczony? Konieczne jest ustalanie kto, w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji stanie faktycznym, rozlicza podatek należny od obrotów uzyskiwanych w postaci wpływów z dystrybucji filmu, czy całość wpływów wykazuje jako własny obrót koproducent i po rozliczeniu podatków ustala zysk z dystrybucji filmu przypadający na Skarżącą rozumiany, jako nadwyżka przychodów netto nad kosztami netto lub rozumiany w inny sposób? Należy wyjaśnić, czy to przekazanie zysku polega na przekazaniu Skarżącej przypadającej na jej rzecz części wpływów z dystrybucji filmu rozumianej, jako należność z dystrybucji razem z podatkiem należnym bez jego wcześniejszego rozliczenia? Należy także wyjaśnić, kto dokonuje odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją filmu oraz czy wydatki te w celu rozliczenia podatku naliczonego są dzielone pomiędzy Skarżącą i koproducenta a jeżeli tak to w jaki sposób? W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że organ przed wydaniem interpretacji będzie obowiązany do wezwania Skarżącej na podstawie art.169 § 1 O.p. do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji o wskazane powyżej informacje, których ustalenie jest konieczne przed wydaniem interpretacji. Zaskarżona interpretacja została wydana w sytuacji, gdy stan faktyczny w niej opisany był niewystarczający do określenia skutków podatkowych tego stanu w zakresie podatku należnego od towarów i usług. Oznacza to, że zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem art. 14b § 3 i art. 14c § 1 O.p., które miało wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację. Zakresie, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana Sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w zw. z art. 211 powołanej ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348).