I SA/Bk 372/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 listopada 2014 r. sprawy ze skargi Z. Spółka Doradztwa Podatkowego Spółka z o.o. w B. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] czerwca 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. W dniu 17 lutego 2014 r. Z. [...] Spółka z o.o. w B. (dalej przywoływana też jako: "Spółka", "Skarżąca") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu w związku z wystawianymi fakturami korygującymi lub notami kasowymi z tytułu wykonania usług oraz ustalenia czy przedmiotowe zmniejszenie przychodu strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż świadczonych przez Spółkę usług dla danego kontrahenta (pytanie oznaczone nr 1), a także momentu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów zobowiązań wynikających z wystawionych faktur korygujących przez kontrahentów (pytanie oznaczone nr 2). Postanowieniem z dnia [...] maja 2014 r. nr [...], działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w W., odmówił wszczęcia postępowania w zakresie ustalenia, czy przedmiotowe zmniejszenie przychodu strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż świadczonych przez Spółkę usług dla danego kontrahenta. Organ stwierdził brak podstaw do wydania interpretacji w tym zakresie, gdyż nie dotyczyłaby ona przepisów określających obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Po rozpatrzeniu zażalenia organ ten wydał [...] czerwca 2014 r. postanowienie nr [...], w którym utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu stwierdzono, że Spółka jako podstawę prawną podała art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej powoływana jako: "u.p.d.o.p."), jednak de facto kwestia budząca jej wątpliwości nie może być rozstrzygnięta w wyniku interpretacji powyższych przepisów, które dają podstawę jedynie do ustalenia jakie przysporzenia i w jakiej sytuacji mogą być uznane za przychód podatkowy. W przepisach tych nie przesądza się, czy zmniejszenie przychodu z tytułu wystawionych przez stronę faktur korygujących, czy też not kasowych, strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych. Organ zauważył, że wezwanie do uzupełnienia wniosku w trybie art. 14g w zw. z art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej powoływana jako: "o.p.") możliwe jest tylko w przypadku braków wniosków, w tym m.in. pełnego opisu stanu faktycznego, co w sprawie nie występuje. Skoro zadane pytanie dotyczyło obowiązku zaewidencjonowania w księgach rachunkowych zmniejszenia przychodu z tytułu wystawianych przez stronę faktur korygujących, czy też not kasowych, oczywistym jest, że nie można było żądać dalszego uszczegółowienia wniosku lub modyfikacji stanu faktycznego. Organ podkreślił, że w art. 3 pkt 1 o.p. ustawodawca zawarł katalog aktów prawnych, które mogą być przedmiotem interpretacji w myśl art. 14b § 1 o.p. Katalog ten nie zawiera ustawy o rachunkowości. Nie ma zatem podstaw do wydania interpretacji w tym zakresie, gdyż nie dotyczyłaby ona przepisów określających obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego. Podsumowując organ nie stwierdził naruszenia art. 14b § 1, art. 14c, art. 120 i art. 165a o.p. W skardze złożonej do Sądu Spółka wniosła o uchylenie postanowienia z dnia [...] czerwca 2014 r. i wskazała na naruszenie art. 120 oraz art. 165a o.p., które upatruje w odmowie wszczęcia postępowania bez uzasadnionej przyczyny oraz bez wezwania strony w trybie art. 14g § 1 o.p. do ewentualnego uzupełnienia wniosku. W odpowiedzi na skargę organ, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest bezzasadna. Istota sporu sprowadza się do zasadności wydania przez organ interpretacyjny postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w zakresie części pytania "A" zawartego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, tj.: "czy przedmiotowe zmniejszenie przychodu strona ma obowiązek zaewidencjonować w księgach rachunkowych w miesiącu oraz w roku podatkowym, w którym faktycznie została dokonana przez podatnika sprzedaż świadczonych przez Spółkę usług dla danego kontrahenta?" Na wstępie podkreślić należy, że w art. 14b § 3 o.p. ustawodawca określił warunki formalne wniosku o udzielenie interpretacji. Zgodnie z normą wyrażoną w tym przepisie składający wniosek jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego lub opisu zdarzenia przyszłego oraz własnego stanowiska w sprawie. Organ podatkowy dokonuje natomiast oceny prawnej stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Postępowanie tego typu opiera się więc wyłącznie na stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wyrażana jest jego ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Organ podatkowy dokonuje interpretacji indywidualnej, przyjmując za podatnikiem ściśle określony stan faktyczny. Z merytorycznego punktu widzenia wniosek o udzielenie interpretacji musi zatem wyczerpująco opisywać stan faktyczny sprawy lub zdarzenie przyszłe, gdyż przedstawiony przez stronę opis wyznacza granice, w jakich interpretacja będzie mogła wywołać określone skutki prawne. Interpretacje stanowią zatem formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować oraz stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której znajduje się lub może znaleźć się m.in. zainteresowana Spółka. Jej istotą jest zatem dokonanie podatkowej kwalifikacji konkretnego lub abstrakcyjnego stanu faktycznego opisanego przez podatnika. Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 3 pkt 2 ustawy o.p., ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego, rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Znaczenie terminu "ustawy podatkowe" wyjaśnia natomiast art. 3 pkt 1 o.p. Na jego mocy, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych, należy przez to rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 30 maja 2012 r., I SA/Sz 192/12, dostępny na stronie: "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Jak wynika z ugruntowanego stanowiska sądów administracyjnych, przedmiotem interpretacji mogą być takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy lub które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu (por. wyroki wydane w sprawach o sygn. akt II FSK 1681/09, I SA/Gl 2166/10, I SA/Łd 766/10 czy I SA/Sz133/11, dostępne na stronie: "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Przechodząc do rozpoznawanej sprawy, zdaniem Sądu, organy podatkowe zasadnie odmówiły wszczęcia postępowania z wniosku Skarżącej Spółki. Kwestie momentu zaewidencjonowania zmniejszenia przychodu w księgach rachunkowych Skarżącej nie reguluje praw i obowiązków podatnika o charakterze materialnoprawnym. Przedmiotem interpretacji mogą być zaś takie sytuacje faktyczne, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy. Dodatkowo należy wskazać, że Skarżąca we wniosku wskazała jako przepisy prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. Przywoływany przepis nie daje jednak odpowiedzi na zadane przez Skarżącą pytanie, bowiem dotyczy otwartego katalogu przychodów. Biorąc powyższe pod uwagę zasadnie organ uznał, że prawidłowa odpowiedź na postawione pytanie rodziłaby konieczność powołania się na u.o.r. i wskazał za WSA w Warszawie (wyrok z dnia 14 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2159/12, dostępny na stronie: "orzeczenia.nsa.gov.pl"), że przepisy ustawy o rachunkowości nie stanowią przepisów podatkowych, do których odwołuje się art. 3 ust. 2 o.p., co powoduje, że właściwy organ interpretacyjny nie jest uprawniony do dokonywania wykładni przepisów u.o.r. Przywoływane postanowienie zostało wydane m. in. na podstawie art. 165a § 1 o.p., który w ocenie Sądu może być podstawą odmowy wszczęcia postępowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, gdy pisemny wniosek o udzielenie indywidualnej interpretacji nie został wniesiony przez zainteresowanego, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. lub z innych przyczyn postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie może być wszczęte np. wtedy, gdy wniosek nie dotyczy interpretacji przepisów prawa podatkowego. Za chybiony uznać należy zarzut Spółki dotyczący braku wezwania jej do uzupełnienia wniosku. Zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego wydawanej w indywidualnej sprawie jest zdeterminowany przede wszystkim przedstawionym przez stronę zaistniałym stanem faktycznym albo zdarzeniem przyszłym, jak i stanowiskiem strony. Rolą organu wydającego interpretację jest zatem przyjęcie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku i dokonanie na jego tle interpretacji przepisów, nie zaś próby jego weryfikacji albo domniemanie takich czy innych intencji strony (vide wyroki np: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 157/08, Lex nr 515946; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 496/09, Lex nr 507644). Tym bardziej, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Sąd nie stwierdził braków obligujących organ do wezwania Spółki do ich uzupełnienia. Reasumując Sąd uznał, iż w rozpatrywanej sprawie stanowisko organów podatkowych jest prawidłowe a postępowanie prowadzone było zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, zatem nie mogło być w sprawie mowy o naruszeniu przez organy przywoływanych w skardze art. 120, art. 165a oraz 14b § 1 o.p. W tym stanie rzeczy Sąd oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).