III SA/Kr 854/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Pasternak Sędziowie NSA Krystyna Kutzner WSA Halina Jakubiec (spr.) Protokolant Sylwia Piwowarska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2014 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w W na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 21 marca 2014 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej skargę oddala. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 21.03.2014 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2014 r., nr [...] nakładające na A Sp. z o.o., dalej "skarżąca", karę porządkową w wysokości 1 600 zł z tytułu nieprzedłożenia automatu do gier o niskich wygranych B nr fabryczny [...] jednostce badającej w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego. Jako podstawę prawną decyzji wskazano przepisy art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "O.p.". Postanowienie zapadło w następujących okolicznościach stanu faktycznego. Postanowieniem z dnia [...] 2013 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gry B nr fabryczny [...] numer rejestracji [...] w związku z niespełnianiem przez ten automat wymogów technicznych - zgodnych dla automatów o niskich wygranych podlegających przepisom ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej "u.g.h.". Podstawą wszczęcia postępowania były ustalenia dokonane przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego podczas kontroli przeprowadzonej w dniu 11.06.2013 r. w punkcie gier na automatach mieszczącym się w restauracji "A", W, opisane w protokole z czynności kontrolnych z dnia 11.06.2013 r., nr [...], z zapisów którego wynika, że na przedmiotowym automacie możliwe jest rozgrywanie gier za stawki wyższe niż określone w art. 129 ust. 3 u.g.h. Pismem z dnia 24.09.2013 r., nr [...], oraz ponownie pismami o nr j/w z dnia 28.10.2013 r. i 5.12.2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego , w oparciu o art. 23b ust. 1 i 2 u.g.h., wezwał skarżącą do poddania przedmiotowego automatu badaniu sprawdzającemu w Jednostce Badającej - Wydziale Laboratorium Celne Izby Celnej, wyznaczając 14 -dniowy termin na przekazanie automatu do badania oraz pouczając skarżącą, że konsekwencją niezastosowania się do wezwania może być nałożenie na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p. kary porządkowej w wysokości do 2 800 zł. W nadesłanej pismem z dnia 11.10.2013 r. odpowiedzi skarżąca oświadczyła, że wykona żądanie poddania spornego automatu badaniu sprawdzającemu, jeżeli organ celny wskaże podmiot, który ma wykonać badania, posiadający aktualnie status upoważnionej przez Ministra Finansów jednostki badającej do wykonywania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, gdyż - zdaniem skarżącej - takiego statusu nie posiada Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej. Na potwierdzenie zaprezentowanej tezy skarżąca przedłożyła: 1. Wydruk ze strony internetowej www.pca.gov.pl dotyczący zakresu akredytacji: Laboratorium Badawczego Izby Celnej nr [...], 2. Kserokopię opinii audytora technicznego z Polskiego Centrum Akredytacji - dr I. S. Zdaniem skarżącej Laboratorium Celne Izby Celnej wśród akredytowanych metod badawczych nie posiada akredytacji na badanie urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych. W ocenie skarżącej, Minister Finansów może udzielić upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wyłącznie jednostce badającej, która posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji. Natomiast w przypadku Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej certyfikat akredytacji z zakresem do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektrycznych nie został przedstawiony Ministrowi Finansów w terminie do 14.07.2012 r., rok od daty wejścia w życie nowelizacji u.g.h. z 26.05.2011 r., co skutkuje wygaśnięciem upoważnienia do badań z mocy prawa. W odpowiedzi na kolejne wezwania organu celnego skarżąca pismami z dnia 14.11.2013 r. oraz z dnia 23.12.2013 r. podtrzymała swoje stanowisko. Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] 2014 r., nr [...] nałożył na skarżącą karę porządkową w wysokości 1 600 zł z tytułu nieprzedłożenia automatu do gier o niskich wygranych B nr fabryczny [...] numer rejestracji [...] w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego przez wskazaną jednostkę badającą. Na powyższe postanowienie skarżąca złożyła zażalenie zarzucając m.in. naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p., art. 23f ust. 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 129 ust. 3 u.g.h., art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie zgodności (t.j.: Dz.U. z 2010 r., nr 138, poz. 935 ze zm.). Skarżąca podniosła, że Izba Celna - Wydział Laboratorium Celnego nie ma aktualnej akredytacji udzielonej przez Polskie Centrum Akredytacji w zakresie badań automatów do gier o niskich wygranych. Na poparcie tej tezy załączyła m.in. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. II SA/Go 952/13. Po rozpatrzeniu ww. zażalenia Dyrektor Izby Celnej opisanym na wstępie postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie organu l instancji. W jego uzasadnieniu wskazał, że stosownie do art. 8 u.g.h., do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy O.p. Postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest jednym z postępowań przewidzianych ustawą o grach hazardowych. Czynność związana z poddaniem automatu do gier - przez podmiot eksploatujący -badaniu sprawdzającemu, wynikająca z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23b ust. 1 u.g.h. w ocenie organu odwoławczego mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy jej wykonania. Zgodnie bowiem z art. 23b ust. 1 na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Natomiast ust. 2 tego przepisu stanowi, iż w żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania i termin tego przekazania. Jak z kolei wynika z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 O.p. strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do 2 800 zł (jest to kwota na rok 2013 i wynika z obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 8.08.2012 r. - M.P. z 2012 r., poz. 584). W związku z tym, że z dokonanego na spornym automacie eksperymentu polegającego na przeprowadzeniu przez funkcjonariuszy celnych gry próbnej wynikało, że automat ten umożliwia grę za stawki wyższe niż dopuszczalne przepisami prawa, Naczelnik Urzędu Celnego, spełniając obowiązek nałożony na niego cytowanym wyżej przepisem art. 23b u.g.h., wezwał stronę do poddania automatu odpowiedniemu badaniu. W takiej sytuacji bowiem należy uznać za w pełni zasadne działanie organu l instancji zmierzające do ustalenia czy automat objęty postępowaniem odpowiada wymogom przewidzianym w art. 129 ust. 3 u.g.h., ponieważ w przypadku przeczącej odpowiedzi na to pytanie istniałyby podstawy do wy rejestrowa nią takiego urządzenia. Jeżeli więc Naczelnik Urzędu Celnego powziął uzasadnione wątpliwości (na podstawie wyników eksperymentu na automacie), że zarejestrowany automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, mógł sięgnąć po dyspozycję art. 23b ust. 1 u.g.h. i zażądać od podmiotu eksploatującego ten automat wykonania obowiązku poddania automatu badaniu sprawdzającemu. Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego strona zareagowała na wezwania organu kwestionując wybór wskazanej jednostki badającej, i - pomimo argumentacji organu podtrzymującej wybór Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej - nie dostarczyła automatu do badań, czym uniemożliwiła organowi podatkowemu skuteczne przeprowadzenie postępowania dowodowego paraliżując w ten sposób będące w toku postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji. Obowiązek poddania automatu do gier badaniu, nałożony na podstawie art. 23b ust. 1 u.g.h., jest inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Organ zauważył, że nałożenia kary porządkowej dokonuje się w postępowaniu wpadkowym, incydentalnym względem głównego postępowania administracyjnego prowadzonego w konkretnej sprawie. Przepis art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi o dopuszczalności dyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy dokonania czynności dowodowej. Bezzasadna odmowa strony udziału w czynności dowodowej, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach (wyrok NSA z 21.10.2011 r., sygn. II FSK 775/10). Powyższe oznacza, że przed nałożeniem sankcji na stronę za odmowę udziału w czynności dowodowej, organ ma obowiązek ustalenia, czy w konkretnym stanie faktycznym strona zobowiązana do dokonania czynności podjęła starania celem wyjaśnienia przyczyn niewykonania wezwania oraz czy wskazane przez nią przyczyny były obiektywnie uzasadnione. W okolicznościach niniejszej sprawy przytoczone przez stronę przyczyny na usprawiedliwienie niezastosowania się do wezwania nie znajdują potwierdzenia w obowiązujących przepisach, a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione. Laboratorium Celne przy Izbie Celnej zostało upoważnione przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych upoważnieniem z dnia 8.04.2011 r., nr [...]. Upoważnienie to zostało wydane na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3.06.2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. z 2003 r., nr 102, poz. 946 ze zm.). Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2011 r., nr 134, poz. 779) podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej tj. ustawy o grach hazardowych. Z akt administracyjnych wynika, że Izba Celna znajduje się w sporządzonym przez Ministerstwo Finansów i opublikowanym na stronie internetowej ministerstwa wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów. Stąd też zastrzeżenia skarżącej co do kompetencji jednostki badającej, a także dotyczące jej akredytacji, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla uwzględnienia odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę. Na marginesie organ zauważył, że w upoważnieniu Izby Celnej do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonym przez Ministra Finansów, tkwi założenie, że jednostka ta spełniać musi restrykcyjne wymagania ustawowe, w tym dotyczące zapewnienia odpowiedniej wiedzy technicznej osób badających i ich bezstronności (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6.12.2012 r., sygn. akt II SA/Bk 678/12). Ponadto organ wskazał, że zarówno sarno udzielenie upoważnienia, jak i wybór jednostki badającej wynikają z samodzielnych uprawnień Ministra Finansów i mieszczą się w zakresie wykonywanych przez ten organ zadań i jego bieżącej działalności. Jest on w istocie aktem wewnętrznym stanowiącym przekazanie części swoich uprawnień na rzecz innego podmiotu. Nie tworzy on na rzecz innych podmiotów, w tym skarżącej, żadnych praw i obowiązków, bowiem adresatem tego upoważnienia jest jednostka badająca, która uzyskała w ten sposób umocowanie organu państwowego do prowadzenia odpowiednich badań. Zadaniem organu prowadzącego postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu jest natomiast wyłącznie wybór jednostki badającej wśród tych, które wskazano w opublikowanym wykazie. Z tych to powodów jako bezzasadny organ uznał zarzut niewyjaśnienia przez organ l instancji kwestii posiadania przez Izbę Celna stosownej akredytacji. Zarówno w datach sporządzania przez ten organ wezwań do przebadania automatu, jak i aktualnie wskazana jednostka znajduje się w wykazie jednostek upoważnionych. Co do braku posiadania przez Izbę Celną stosownej akredytacji (która w ocenie skarżącej miała wygasnąć z dniem 15 lipca 2012 r.) to organ wskazał za WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 2.10.2013 r. w sprawie o sygn. II SA/Go 743/13, że z treści art. 23f ust. 1-6 u.g.h., wynika iż podanie do publicznej wiadomości wykazu jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (jak stanowi ustęp 6 tego przepisu) stanowi wystarczającą podstawę do zwrócenia się z odpowiednim zleceniem. Jeżeli bowiem upoważnienie do badań technicznych udzielane jest na określony czas (ust. 3), a w wykazie, o którym mowa w ust. 6, właściwy minister umieszcza tylko jednostki upoważnione, to oznacza, że dany wykaz winien być aktualizowany przez wskazany organ administracyjny i powinien uwzględniać jedynie te jednostki badające, które spełniają wszystkie wymagane prawem warunki. W takiej sytuacji brak jest podstaw do nakładania na podmiot zlecający badanie dodatkowego obowiązku sprawdzania ważności akredytacji jednostki badającej, zamieszczonej w odpowiednim wykazie przez właściwego ministra. Stanowisko to zostało podzielone przez WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 19.11.2013 r., sygn. II SA/Bk 719/13. Na ww. postanowienie A Sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zarzuciła naruszenie: art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. w związku z art. 2 pkt 3, art. 15 ust. 2 pkt 3 i art. 16 ust. 2 pkt 5 i ust. 4 ustawy o systemie oceny zgodności, oraz w związku z art. 12 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 26.05.2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw, przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że podmiot, któremu Minister Finansów przed 14.07.2011 r. udzielił upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier, zachowuje status jednostki badającej nawet przy braku przedstawienia Ministrowi Finansów w zawitym terminie do dnia 14.07.2012 r. certyfikatu akredytacji adekwatnego do badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych jakimi z racji definicji ustawowej są automaty o niskich wygranych, naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 w zw. z § 5 i § 5a w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 oraz art. 23b ust. 3 i ust. 5 u.g.h. poprzez bezzasadne nałożenie kary porządkowej w kwocie 1 600 zł w wyniku nie przekazania automatu do gier o niskich wygranych Izbie Celnej - Wydział Laboratorium Celne celem przeprowadzenia badania sprawdzającego w sytuacji, gdy ww. podmiot nie posiada statusu jednostki badającej w rozumieniu ww. przepisu i nie ma uprawnień do przeprowadzenia tego typu badań, naruszenie art. 121 § 1 O.p. przez nadwerężenie zaufania skarżącego do organów Państwa, polegające z jednej strony na komunikowaniu "A" Sp. z o.o. przez Dyrektora Izby Celnej , że organ ma z urzędu wiedzę o tym, że z upływem dnia 14.07.2012 r. Izba Celna utraciła status jednostki badającej z mocy prawa, a z drugiej strony na wydaniu zaskarżonego postanowienia utrzymującego karę porządkową wymierzoną za to, że po 14.07.2012 r. naruszenie art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. polegające na złamaniu przez organ zasady prawdy obiektywnej i bezpodstawne dążenie do przeprowadzenia dowodu przez Izbę Celną, która nie posiadając akredytacji w zakresie badań technicznych urządzeń elektronicznych, elektromechanicznych lub mechanicznych i nie posiadając statusu jednostki badającej, nie jest w stanie wydać miarodajnej i skutecznej prawnie opinii z badania sprawdzającego i nie jest w stanie dostarczyć wiadomości specjalnych z zakresu nie objętego akredytacją nr [...]. Powołując się na wskazane wyżej zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W skardze zawarto również wniosek o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu w trybie art. 106 § 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi: 1) z dokumentu urzędowego w postaci wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13.03.2014 r. wraz z uzasadnieniem – na okoliczność poczynionego przez WSA w Warszawie ustalenia, że jedynym certyfikatem akredytacji kiedykolwiek posiadanym przez Izbę Celną jest wydany przez Polskie Centrum Akredytacji certyfikat nr [...] z zakresem kompletnie rozbieżnym z tematyką badań technicznych automatów i urządzeń do gier oraz że osoby sporządzające w imieniu Izby Celnej opinie z badań i sprawdzających nie mają wykształcenia związanego z funkcjonowaniem urządzeń elektronicznych, elektromechanicznych lub mechanicznych, 2) z dokumentu urzędowego w postaci postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 26.03.2014 r. nr [...] wskazującego w jego uzasadnieniu, iż bezsprzecznym dla organu jest fakt, iż udzielone Izbie Celnej przez Ministra Finansów upoważnienie z dnia 8 kwietnia 2011 r. do badań technicznych automatów i urządzeń do gier wygasło z mocy prawa z upływem dnia 14 lipca 2012 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Dyrektor podkreślił, że w dniu 8 kwietnia 2011 r. Minister Finansów udzielił upoważnienia do przeprowadzania badań automatów lub urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych Izbie Celnej. W obowiązującym wówczas stanie prawnym Minister Finansów udzielił przedmiotowego upoważnienia w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz.U. z 2003 r., nr 102, poz. 946 ze zm.). Jednostka - Izba Celna zrealizowała obowiązek wynikający z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 134, poz. 779), przedkładając Ministrowi Finansów (pismem nr [...] z dnia 12 października 2011 r.) poświadczoną notarialnie kopię certyfikatu akredytacji nr [...] z dnia 10.06.2011 r. oraz oryginały dokumentów, o których mowa w art. 23f ust. 2 pkt 3-4 u.g.h. Tym samym Izba Celna, spełniwszy wymogi ustawowe, pozostaje jednostką badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Dyrektor wskazał również, że WSA w Warszawie oddalił skargę na postanowienie Ministra Finansów w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie cofnięcia tej jednostce badającej upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier w wyroku z dnia 3.04.2013 l r., sygn. VI SA/Wa 1754/12. Sąd ten stwierdził, iż tylko Minister Finansów może zainicjować postępowanie zmierzające do cofnięcia jednostce badającej upoważnienia, co oznacza, iż sąd administracyjny nie kwestionuje faktu posiadania/skutecznego udzielenia tego upoważnienia jednostce badającej. Po co byłaby zatem prowadzona w 2013 r. ww. rozprawa sądowa, skoro rzekomo - jak twierdzi skarżąca - Izba Celna utraciła z mocy prawa już z dniem 15.07.2012 r. status jednostki badającej uprawnionej do wykonywania badań kontrolnych na automatach do gier ? Dodatkowo na marginesie Dyrektor zauważył, że zgodnie z przepisami u.g.h. odnoszącymi się do jednostek badających istnieje ustawowy wymóg posiadania "akredytacji", a nie "akredytacji w zakresie badania automatów i urządzeń do gier", a zatem jak widać ustawodawca zrezygnował z doprecyzowania zakresu wymaganej akredytacji. Analizując treść art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., który stanowi, że jednostka badająca posiada akredytację, należy zauważyć, że nie precyzuje on zakresu tej akredytacji. Trzeba stwierdzić zatem, że ustawa o grach hazardowych nie konkretyzuje i nie uzależnia uzyskania upoważnienia do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier od posiadanego przez jednostkę badającą zakresu akredytacji metod badawczych. Innymi słowy skoro więc ustawodawca nie wskazał wprost w ww. przepisie, iż podmiot ubiegający się o status jednostki badającej obowiązany jest przedstawić określonego rodzaju akredytację, to tym samym z wykładni literalnej, mającej na celu ustalenie treści normy prawnej przez badanie sensu użytych w niej słów jednoznacznie wynika, że brak jest podstaw prawnych do żądania przez Ministra Finansów określonego rodzaju akredytacji w związku z ubieganiem się o udzielenie przedmiotowego upoważnienia do badań technicznych automatów. Nałożenie bowiem na podmiot ubiegający się o uzyskanie upoważnienia do badań obowiązku przedłożenia określonego rodzaju akredytacji musi mieć wprost oparcie w przepisach prawa. Do takiego działania obliguje organ art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej formułujący zasadę legalizmu działania organu administracji. Przepisy ustawy o grach hazardowych nie zawierają również odwołania do ustawy z dnia 8 sierpnia 2002 r. o systemie zgodności w związku z czym brak jest podstaw do odwoływania się do jej przepisów przez Ministra Finansów w procesie udzielania upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Z tych też względów odnoszenie postanowień art. 23f u.g.h. wprost do ustawy o systemie zgodności należy uznać za dowolne i nie znajdujące odzwierciedlenia w przepisach u.g.h. Jak wynika bowiem z art. 1 ustawy o systemie zgodności określa ona: 1) zasady funkcjonowania systemu oceny zgodności z zasadniczymi i szczegółowymi wymaganiami dotyczącymi wyrobów; 2) szczegółowe warunki i tryb udzielania akredytacji; 3) zasady i tryb autoryzacji jednostek certyfikujących i kontrolujących oraz laboratoriów, a także sposób zgłaszania Komisji Europejskiej i państwom członkowskim Unii Europejskiej autoryzowanych jednostek i laboratoriów; 4) zadania Polskiego Centrum Akredytacji jako krajowej jednostki akredytującej w rozumieniu art. 2 pkt 11 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 765/2008 z 9 lipca 2008 r. ustanawiającego wymagania w zakresie akredytacji i nadzoru rynku odnoszące się do warunków wprowadzania produktów do obrotu i uchylającego rozporządzenie (EWG) nr 339/93 (Dz. Urz. UE L 218 z 13.08.2008, str.30); 5) zasady działania systemu kontroli wyrobów zgodnie z ramami nadzoru rynku ustanowionymi w rozporządzeniu (WE) nr 765/2008. Jak z powyższego wynika, ustawa ta generalnie nie ma związku z zakresem działania Ministra Finansów. Z uwagi na powyższe, Dyrektor Izby Celnej stoi na stanowisku, że dopóki udzielone Izbie Celnej upoważnienie do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier nie zostanie przez Ministra Finansów skutecznie cofnięte, dopóty zachowuje ono swoją ważność i uprawnia tę jednostkę badającą do wykonywania badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a jednostka ta posiada nadal status jednostki badającej. Pomimo, że spór dotyczy postanowienia o wymierzeniu kary porządkowej wydanego w postępowaniu wpadkowym, nie można zapominać o sprawie zasadniczej i powodach wszczęcia postępowania głównego w sprawie cofnięcia rejestracji zakwestionowanemu automatowi do gier, w stosunku do którego organ celny powziął uzasadnione podejrzenie, że jego działanie jest niezgodne z przepisami ustawy o grach hazardowych. Rzeczą nader istotną, a która wydaje się umykać z pola widzenia skarżącej jest to, że nałożenia kary porządkowej dokonuje się w postępowaniu wpadkowym, incydentalnym względem głównego postępowania administracyjnego prowadzonego w konkretnej sprawie. Przewidziana w art. 262 O.p. instytucja kary porządkowej ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania (strony, pełnomocnika strony, świadka, biegłego) do określonych zachowań, podyktowanych czynnościami organu w zakresie postępowania głównego. Uchylanie się przez te podmioty od wykonywania obowiązków proceduralnych powoduje niejednokrotnie przedłużanie postępowania, a niekiedy wręcz uniemożliwia jego zakończenie (zob. S. Presnarowicz, [w:] J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2013, komentarz do art. 262(a), punkt 1). W uzasadnieniu wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 09.10.2013 r., sygn. akt III SA/Wr 497/13 sąd orzekł, że "Taki sposób dyscyplinowania uczestników postępowania ma jednak sens dopóty, dopóki toczy się postępowanie główne w sprawie, a do jej rozstrzygnięcia niezbędne jest posłużenie się konkretnym środkiem dowodowym." Z kolei w uzasadnieniu orzeczenia WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18.12.2013 r., w sprawie opatrzonej sygn. akt II SA/Go 952/13, nota bene kopię którego dostarczyła organowi skarżąca jako materiał dowodowy w załączeniu do zażalenia na postanowienie o nałożeniu przedmiotowej kary porządkowej, sąd stwierdził, iż "kwestia oceny legalności upoważnienia (udzielonego - przypis własny) dla danej jednostki organizacyjnej przez Ministra Finansów do przeprowadzenia badań automatów lub urządzeń do gier może być rozstrzygana jedynie w postępowaniu głównym dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu w ramach przysługujących spółce uprawnień procesowych strony postępowania." Skoro skarżąca jest w pełni przekonana, że Izba Celna nie posiada stosownej akredytacji czy wręcz nie posiada statusu jednostki badającej winna wskazać, że w takich okolicznościach sprawozdanie z przebadania spornego automatu sporządzone przez Laboratorium Celne Izby Celnej nie mogłoby stanowić dowodu w sprawie. Organ poddał w wątpliwość rzeczywiste przesłanki i powody odmowy zastosowania się do wezwania i niedostarczenia automatu do badań, a tym samym skuteczne sparaliżowanie i uniemożliwienie zakończenia wszczętego przez organ celny postępowania głównego. Jeśli bowiem racja byłaby po stronie skarżącej to z całą pewnością postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu skończyłoby się dla niej korzystnie, tzn. nie doszłoby do cofnięcia rejestracji spornego automatu. Nietrudno zauważyć, że odmowa udostępnienia tego automatu do badań kontrolnych mogła mieć związek z terminem ważności rejestracji automatu. Udzielona w dniu 6.11.2008 r. rejestracja temu automatowi wygasa z mocy prawa po 6 latach, czyli z dniem 6.11.2014 r. Takie działanie skarżącej uniemożliwiające skuteczne prowadzenie postępowania prawidłowo zostało zaklasyfikowane jako podlegające karze porządkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne powołane są do badania zgodności z prawem decyzji, postanowień, czynności i innych aktów administracyjnych. Sądy te kontrolują, czy organy administracyjne wydające zaskarżone akty nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego, mającego bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, czy też stanowiącego podstawę wznowienia postępowania, albo naruszenia prawa uzasadniającego ich nieważność. Jedynie wówczas jest możliwe uchylenie kwestionowanego rozstrzygnięcia bądź stwierdzenie jego nieważności w trybie art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270; dalej: p.p.s.a.). Jednocześnie zgodnie z art. 134 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną., Na wstępie podkreślić należy, że rozpatrywana sprawa stanowi rozstrzygnięcie w postępowaniu incydentalnym, i to ramy tego postępowania wyznaczają granice, w których Sąd dokonuje kontroli legalności zaskarżonego postanowienia. Trafne jest wobec powyższego stwierdzenia stanowisko organu, że w postępowaniu tym istotnym jest jedynie to, czy spełnione zostały przesłanki uzasadniające zastosowanie przez organ art. 23b ust. 1 u.g.h. tj. nałożenia na stronę skarżącą obowiązku poddania urządzenia badaniu sprawdzającemu. Z przedstawionych okoliczności stanu faktycznego, a także z treści skargi wynika, że obowiązek poddania automatu do gry badaniu nie budzi wątpliwości i nie jest kwestionowany. Sporną w sprawie pozostaje kwestia uprawnień do wykonania badania przez Laboratorium Izby Celnej, które w ocenie skarżącej nie posiada odpowiedniej aktualnej akredytacji. Według skarżącej okoliczność, ze Laboratorium Celne Izby Celnej zostało upoważnione przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych upoważnieniem z dnia 8.04.2011 r. (w/w) i umieszczone w wykazie jednostek badających upoważnionych do tych badań, nie jest wystarczająca do wypełnienia nałożonego obowiązku. W opinii skarżącej upoważnienie to wygasło, i tej właśnie okoliczności poświęcona została przedstawiona powyżej obszerna argumentacja. Zdaniem Sądu analiza kwestii prawidłowości i ewentualnego wygaśnięcia udzielonego przez Ministra Finansów upoważnienia do wykonania badania automatów i urządzeń do gier, wykracza poza granice kontrolowanego postępowania. Przede wszystkim należy stwierdzić, że stanowiący podstawę prawną zaskarżonego postanowienia przepis art. 262 O.p. mógł mieć zastosowanie w prowadzonym przez organy celne postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Z art. 8 u.g.h., wynika bowiem wprost, że do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest jednym z postępowań przewidzianych ustawą o grach hazardowych (vide: art. 23a i 23b tej ustawy, dodane ustawą zmieniającą ustawę o grach hazardowych oraz niektóre inne ustawy z dnia 26 maja 2011 r. - op.cit.), a zatem od strony proceduralnej, w kwestiach nieuregulowanych odrębnie w ustawie o grach hazardowych, ma zastosowanie procedura przewidziana przepisami Ordynacji podatkowej. Również poddanie automatu do gier - przez podmiot eksploatujący - badaniu sprawdzającemu, wynikające z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy jego wykonania. Z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 O.p. wynika bowiem, że możliwość ukarania między innymi strony postępowania, karą porządkową została przewidziana za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Obowiązek poddania automatu do gier badaniu, nałożony na podstawie art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, jest właśnie inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Skoro badanie sprawdzające automatu, przeprowadzane przez uprawnioną do tego jednostkę badającą, wymaga współdziałania strony polegającego na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, odmowa wykonania powyższej czynności będzie równoznaczna z odmową strony "udziału w innej czynności", o jakiej mowa w art 262 § 1 pkt 2 O.p. Skład orzekający w sprawie niniejszej w pełni stanowisko to aprobuje. Przepis art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi o dopuszczalności dyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy dokonania czynności dowodowej. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 października 2011 r. sygn. akt II FSK 775/10 (CBOSA) bezzasadna odmowa strony udziału w czynności dowodowej, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach. Powyższe oznacza, jak z kolei wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. akt l SA/Sz 875/11 (CBOSA), że przed nałożeniem sankcji na stronę za odmowę udziału w czynności dowodowej, istnieje obowiązek organu ustalenia, czy w konkretnym stanie faktycznym strona zobowiązana do dokonania czynności podjęła starania celem wyjaśnienia przyczyn niewykonania wezwania oraz czy wskazane przez nią przyczyny były obiektywnie uzasadnione. W okolicznościach niniejszej sprawy, o ile nie można odmówić stronie skarżącej starań w wyjaśnianiu przyczyn, dla których nie dostarczyła automatu do wskazanej przez organ jednostki, celem poddania badaniu sprawdzającemu, o tyle przyczyny usprawiedliwiające taką postawę nie znajdują potwierdzenia w obowiązujących przepisach, a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione. Jest poza sporem, że Izba Celna została upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych upoważnieniem z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr [...]. Upoważnienie to zostało wydane na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (op. cit.). Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (op. cit.), podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy zmienianej tj. ustawy o grach hazardowych. Z akt administracyjnych wynika, że Izba Celna znajduje się w sporządzonym przez Ministerstwo Finansów i opublikowanym na stronie internetowej Ministerstwa wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów. Stąd zastrzeżenia strony co do obiektywizmu jednostki badającej, pozostającej w strukturach Służby Celnej, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę. Zgodzić się przy tym należy z organem, że podważanie kompetencji jednostki badającej bez znajomości wyniku badań, jest co najmniej przedwczesne. Podważanie mocy dowodowej każdego dowodu może nastąpić dopiero po jego przeprowadzeniu. Na marginesie można tylko zauważyć, że w upoważnieniu Izby Celnej do przeprowadzania badań technicznych automatów urządzeń do gier, udzielonym przez Ministra Finansów, tkwi założenie, że jednostka ta spełniać musi restrykcyjne wymagania ustawowe, w tym dotyczące zapewnienia odpowiedniej wiedzy technicznej osób badających i ich bezstronności. Wymagane jest posiadanie odpowiednich kwalifikacji, które - jak wynika z faktu udzielenia przez Ministra Finansów upoważnienia Izbie Celnej - wskazana jednostka posiada. Organy w należyty sposób uzasadniły zastosowaną wysokości nałożonej kary porządkowej. Przepis art. 262 O.p. w brzmieniu obowiązującym w 2012 r. pozwalał na nałożenie kary porządkowej do kwoty 2 700 zł. Sankcja pieniężna w wysokości nałożonej postanowieniem, oscylująca w połowie maksymalnej kary przewidzianej przepisem, jest zgodna z prawem i świadczy o faktycznym miarkowaniu wysokości kary, mimo lakonicznego uzasadnienia i porównania jej z minimalnym wynagrodzeniem za pracę w 2012 r. Sąd nie podziela również zarzutu dotyczącego braku rozważań organów, dotyczących pojęcia oględzin i badania sprawdzającego. Mimo, iż organ odwoławczy nieprawidłowo przyjął, że odmowa przeprowadzenia badania sprawdzającego automatu jest odmową okazania przedmiotu oględzin a nie odmową wykonania innej czynności w rozumieniu art. 262 § 1 O.p., to jednak zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, albowiem niewątpliwie spełnione zostały wszystkie przesłanki do nałożenia na skarżącą Spółkę kary porządkowej. Biorąc pod uwagę powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.