I SA/Rz 648/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Małgorzata Niedobylska Sędziowie WSA Jarosław Szaro / spr./ WSA Grzegorz Panek Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 listopada 2014r. spraw ze skarg "A" spółka jawna w S.W. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] maja 2014r. - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za luty 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za sierpień 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za wrzesień 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad 2007 roku, - nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2007 roku - oddala skargi - Zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] maja 2014 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez "A" S. K., M. S., J. J. spółka jawna (zwana dalej Spółką lub Skarżącą) utrzymał w mocy decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] września 2013r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za kolejne miesiące w okresie od lutego do grudnia 2007r. Jak wynika z akt sprawy, w przedsiębiorstwie Spółki, która prowadziła działalność gospodarczą, w zakresie handlu złomem stalowym i kolorowym w S., na podstawie postanowienia z dnia [...].05.2011 r. przeprowadzono postępowanie kontrolne w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych wspólników spółki i podatku od towarów i usług oraz kontroli prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za 2007r. W toku postępowania kontrolnego ustalono, że w 2007 r. "B" sp. z o.o. z/s w S.(dalej Spółka "B") wystawiło na rzecz kontrolowanej Spółki 109 faktur z tytułu dostaw złomu, które były podpisane przez W. S., jako Prezesa Spółki. Jak ustalono, w większości płatność na rzecz spółki "B" była realizowana gotówką. W celu ustalenia faktycznego przebiegu tych transakcji organ I instancji dopuścił jako dowody w sprawie wyciągi z protokołów przesłuchań W. S., który wyjaśniał mechanizm fikcyjnego obrotu złomem, jaki odbywał się w latach 2007-2011 r. z udziałem Spółki. Jak zeznał W. S., w 2007 roku, jako prezes Spółki "B" dołączył do procederu fikcyjnego obrotu złomem w Spółce "A", który być może toczył się tam od lat dziewięćdziesiątych. Pierwszym etapem fikcyjnego obrotu złomem była rejestracja firmy, która miała wystawiać faktury VAT nieodzwierciedlające zdarzeń gospodarczych. Wszystkie dokumenty rejestracyjne (KRS, NIP, Regon, wpis do ewidencji dzielności gospodarczej) przekazywane były do księgowości Spółki w celu wprowadzenia do bazy kontrahentów. Do wystawiania fikcyjnych faktur VAT w 2007 roku została wykorzystana także spółka "B". Kolejnym etapem procederu była legalizacja towaru dostarczonego przez anonimowych dostawców (bez udokumentowania) na plac Spółki, polegająca na potwierdzeniu dostawy złomu, a co za tym idzie, wystawieniu faktur VAT na sprzedaż złomu do Spółki nie przez faktycznego dostawcę złomu, lecz przez podstawione (zarejestrowane w bazie Spółki) firmy, w tym w 2007r. przez spółkę "B". Jak zeznał W. S., zgodnie z procedurą stosowaną w Spółce, kontrahent - dostawca złomu, który przyjeżdżał z towarem (złomem kolorowym lub stalowym) do Spółki miał ważony przez pracownika pojazd z towarem (złomem). Następnie, pracownik Spółki ustalał cenę za 1 kg i wskazywał miejsce rozładunku towaru. Po rozładunku kontrahent wjeżdżał ponownie na wagę pustym samochodem w celu dokładnego ustalenia wagi dostarczonego złomu. Z tak przeprowadzonej czynności ważenia, dostawca złomu otrzymywał od pracownika Spółki (klasyfikatora) dokument wewnętrzny - kwit wagowy, na którym odręcznie wpisywana była ilość złomu i cena złomu za kilogram. Taki kwit zawsze mógł wypisać również prezes Spółki - K. S. Jeżeli dostawca złomu nie zgadzał się z ceną ustaloną przez klasyfikatora, udawał się do K. S., S. M., lub J. J. w celu jej negocjacji. Jeżeli po takich negocjacjach cena ulegała zmianie, wówczas kwit wagowy parafował któryś z ww. wspólników Spółki. Według zeznań W. S., K. S. zbierał kwity wagowe od placowego oraz od firm, które dostarczały złom bez jakiegokolwiek udokumentowania, lub sam je sporządzał. Zdarzały się sytuacje, w których K. S. przepisywał kwit wagowy w celu podniesienia wartości złomu, dostarczonego do Spółki. W ten sposób zawyżano koszty zakupu złomu i zwrot VAT-u. Przepisywanie kwitu wagowego zależało od ilości złomu i potrzeby kosztów. W stosunku do firm, które wystawiały faktury na podstawie przekazywanych kwitów, mogło to dotyczyć 50% zawyżonych kosztów. Zebrane w ten sposób kwity wagowe K. S. przekazywał w swoim gabinecie, bez świadków, W. S. Jak zeznał W. S., na podstawie danych (ilość, cena) wynikających z otrzymywanych od K. S. kwitów wagowych wystawiał faktury VAT. Zdarzało się także, że W. S. sam odkupywał kwity wagowe od kontrahentów Spółki, płacąc kwotę wynikającą z tego kwitu. Przesłuchiwany nie był w stanie wskazać, które z faktur wystawionych przez spółkę "B" dotyczą faktycznej sprzedaży złomu. Dysponując kwitem wagowym W. S. udawał się do biura obsługi klienta, gdzie podawał dane firmy, z której chciał wystawić fakturę sprzedaży VAT, np. "B" spółkę z o. o. Wówczas pracownik Spółki drukował mu dowód dostawy złomu i fakturę VAT na ilość i cenę wynikającą z kwitu wagowego. W. S. otrzymywał też od K. S. kwity w pakietach, których ze względu na znaczne ilości złomu nie mógł fakturować przez Spółkę "B". Dlatego przekazywał je innym osobom, które reprezentowały firmy przygotowane do wystawiania fikcyjnych faktur. Ponieważ dane tych firm były zweryfikowane wcześniej w Spółce, po okazaniu kwitu wagowego i podaniu danych indentyfikacyjnych firmy pracownik Spółki drukował dowód dostawy, który potwierdzał podpisem i fakturę VAT, na której nanosił numer, opieczętowywał ją i podpisywał. W. S. lub inny kontrahent z podstawionej firmy brał kopię faktury, oryginał pozostawał w Spółce. Z kopią faktury udawał się do kasy, w której pobierał gotówkę wynikającą z faktury. W przypadku, gdy gotówkę z kasy pobierał przedstawiciel podstawionej firmy dostawał od W. S. wynagrodzenie w postaci odpowiedniego procentu VAT. Po odebraniu pieniędzy z kasy W. S. udawał się do gabinetu K. S., któremu wręczał dokumenty i pieniądze. Z tych pieniędzy K. S. wypłacał mu średnio od 30 do 50 % kwoty podatku VAT zawartego w danej fakturze. Gdy Spółka regulowała zobowiązanie do "B" sp. z o. o. w formie bezgotówkowej, po wybraniu pieniędzy z rachunku bankowego, W. S. zwracał K. S. gotówkę za wystawione faktury na tej samej zasadzie jak w przypadku faktur gotówkowych. Według oceny W. S., większość sprzedaży złomu ze spółki "B" do spółki "A" była fikcyjna. Spółka "B" nigdy nie miała tak dużej ilości towaru na stanie magazynu, jak wynikająca z zakwestionowanych faktur. Opisując udział K. S. w przedmiotowym procederze W. S. wskazał, że kontrolował on faktury wystawiane przez "B" dla Spółki. Wiedział on również o wystawianiu fikcyjnych faktur na rzecz Spółki przez W.B. W. S. informował również K. S., że otrzymywane od niego kwity wagowe, na podstawie których wystawiane są fikcyjne faktury, przekazuje R.R., prezesowi "H" sp. z o. o. K. S. sprawdzał dokumenty rejestracyjne tej spółki i jej deklaracje VAT, stąd musiał wiedzieć na jakiej zasadzie działa ta spółka. Ponadto to K. S. zawsze przekazywał W. S. kwity wagowe. Fakt prowadzenia przez spółkę "B" działalności w zakresie obrotu złomem w niewielkim rozmiarze potwierdzili pracownicy tej spółki. J. P. zeznał, że spółka nie miała na stanie złomu w ilości około 1.300.000 kg, na którą opiewają zakwestionowane faktury. J. C. potwierdził z kolei posiadanie przez spółkę "B" w P. ogrodzonego placu, środków transportu: forda transita o ładowności 2 tony, osobowej skody Superb, Citroena Jumper o ładowności 1,5 tony, wagi około 1 tonowej oraz brak urządzeń do rozładunku złomu. Świadek ten nie widział w P. złomu, nie uczestniczył w zakupie i sprzedaży złomu spółki "B", choć zeznał, że w ramach swojej firmy sprzedawał złom do spółki "B". Organ I instancji wskazał, że schemat wystawiania fikcyjnych faktur na obrót złomem potwierdzili w zeznaniach także inni kontrahenci Spółki, współpracujący z W. S. w okresie 2007-2011 r. W złożonych zeznaniach: M. O. (firma "C"), K. K. ("D", pracownik firmy "E" sp. z o.o. z siedzibą w W.), G. K. ("F"), W. B. ("G" i prezes spółki z o. o. "H"), R. R. ("I" i prezes spółki z o.o. "H"), T. S. ("J"), J. H. ("K" i prezes "L" sp. z o. o., likwidator "Ł" sp. z o. o. w likwidacji), T. D. (właściciel firmy "M"), R. P. (firma "N" i jego znajomy P. M. W.), P. K. (firma "O") opisali w sposób analogiczny jak W. S. mechanizm wystawiania fikcyjnych faktur VAT przez swoje firmy, które reprezentowali lub w których byli zatrudnieni dla Spółki na podstawie kwitów wagowych otrzymywanych od W. S. lub innych osób. Osoby te zeznały, że w rzeczywistości nigdy nie dostarczały złomu, którego ilości zostały wyszczególnione na wystawianych przez nich fakturach sprzedaży VAT do Spółki. Złom w ilościach wskazanych na fakturach został dowieziony do Spółki przez innych dostawców indywidualnych lub inne podmioty. Za wystawione faktury otrzymywali od W. S. procent podatku VAT z wystawionej faktury. Z przesłuchania świadków wynikało zdaniem organu kontroli skarbowej, że podmioty "P" sp. z o.o., "H" sp. z o. o., "I", "L" sp. z o. o., "Ł" sp. z o. o. w likwidacji nie prowadziły faktycznej działalności gospodarczej lecz zajmowały się fakturowaniem złomu na podstawie kwitów wagowych przekazywanych przez W. S. Opisanym wyżej zeznaniom zaprzeczyli wspólnicy Spółki: K. S., S. M. oraz J.J. Wspólnicy zgodnie zeznali, że weryfikacja kontrahentów Spółki polegała w przypadku klienta indywidualnego na sprawdzeniu dowodu osobistego a firm na otrzymaniu dokumentów rejestracyjnych. Pomimo, że potwierdzili znajomość z W. S. oraz przyznali, że osoba ta bywała w Spółce, w tym w gabinecie K. S. zeznali, że nic nie wiedzieli na temat wystawiania fikcyjnych faktur VAT na podstawie kwitów wagowych. Ze złożonych zeznań wynika, że wszyscy wspólnicy wiedzieli, że W. S. pozyskuje od różnych osób kwity wagowe, przy czym wspólnicy nie wiedzieli, kiedy wchodzi w posiadanie kwitu wagowego. Przyznali natomiast, że Spółka "B" miała ustalane indywidualne ceny korzystniejsze od standardowych. Według J. J. i S. M. - W. S. zbierał kwity wagowe od różnych ludzi. K. S. zeznawał, że osoby indywidualne dostarczały złom do Spółki na dowód czego otrzymywały pokwitowanie z wagi a następnie złom fakturowany był przez Spółkę "B". W. S. przynosił kartki na których zapisane były ilość, jakość i ceny złomu przy czym bywało tak, że dokonywana była selekcja a także łączenie dostaw, od poszczególnych dostawców. Na podstawie tych dokumentów W. S. wystawiał faktury i odbierał gotówkę. Zaprzeczył natomiast, aby miał polecać W. S. wystawianie fikcyjnych faktur na rzecz Spółki bądź pozyskiwanie innych osób lub firm do wystawiania fikcyjnych faktur. Pracownicy Spółki, przesłuchani na okoliczność działalności W. S. potwierdzili, że bywał on często w Spółce. Niewątpliwie znał prezesów spółki, gdyż jako jeden ze stałych klientów zazwyczaj ustalał ceny z prezesami a według zeznań, około 90% dostawców prowadzących działalność gospodarczą negocjowało ceny. Był znany jako dostawca w biurze obsługi klienta, gdzie przedkładał kwity wagowe, wystawiał faktury na firmę. Reprezentował firmy "B", "H" i "R". Natomiast żaden ze świadków z biura obsługi klienta nie wypowiedział się na temat towaru dostarczanego przez W. S. Świadkowie nie pamiętali czy miał towar i czy był ważony oraz jakim samochodem przyjeżdżał do Spółki. Jedynie klasyfikator złomu stalowego zeznał, że sporadycznie klasyfikował złom dla W. S., możliwe, że raz na dwa miesiące. Według niego W. S. bywał częściej w Spółce niż miał klasyfikowany towar. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej uznał, że spółka "B" nie posiadała zaplecza gospodarczego niezbędnego do prowadzenia działalności w deklarowanych rozmiarach, miała tylko małe pomieszczenie wynajęte na podstawie umowy najmu. Mimo obowiązku spółka nie miała również pozwolenia na czynności związane z przyjmowaniem i transportowaniem złomu jako odpadu. Organ dał wiarę wyjaśnieniom złożonym przez W. S., gdyż były one logiczne i spójne z zeznaniami złożonymi przez inne osoby, które potwierdziły fakt wystawiania fikcyjnych faktur na podstawie karteczek przekazywanych przez W. S. w celu pokrycia towaru w rzeczywistości zakupionego przez Spółkę od nieznanych dostawców złomu. Oceniając zaś działania Spółki organ kontroli skarbowej stwierdził, że jej wspólnicy nie dochowali należytej staranności przy doborze kontrahenta – spółki "B". Spółka przyjęła niespotykaną w obrocie gospodarczym praktykę polegającą na tym, że każdy z dostawców mógł wydrukować swoją fakturę w biurze obsługi klienta po wprowadzeniu danych przez pracowników Spółki. Stosowany przez Spółkę obieg dokumentów oraz fakt funkcjonowania kwitów wagowych będących podstawą do wystawienia faktury i dowodu dostawy na okaziciela takiego kwitu pozwalał na pobranie gotówki z kasy bez konieczności dodatkowej weryfikacji klienta. Stanowiło to przyzwolenie właścicieli Spółki na podstawianie pod kwity wagowe dokumentów przez firmy i osoby, które nie dokonywały w rzeczywistości dostaw złomu. Dlatego też organ I instancji za udowodnione uznał, że spółka "B" wystawiła i wprowadziła do obrotu prawnego faktury VAT, w tym faktury dla Spółki, które dokumentowały czynności nie mające miejsca, a więc które nie generowały podatku należnego, podlegającego rozliczeniu w deklaracjach podatkowych. W konsekwencji uznano za bezsporną okoliczność obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2007r., wykazany w fakturach dokumentujących dostawy złomu stalowego wystawionych przez Spółkę "B". Mając na względzie powyższe, w decyzjach z dnia [...].09.2013r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej, dokonując rozliczenia w podatku VAT Spółki, określił zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za kontrolowane miesiące 2007r. Po rozpatrzeniu odwołań, jakie Spółka wniosła na powyższe decyzje Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał je w mocy. Organ odwoławczy ocenił, że organ I instancji przeprowadził szerokie postępowanie, w którym badał sporne okoliczności sprawy. Wszyscy przesłuchani pracownicy Spółki potwierdzili funkcjonowanie w Spółce w latach 2007-2011 kwitów wagowych wystawianych dla dostawców złomu, które były podstawą drukowania i wystawiania w Spółce faktur VAT dokumentujących zakup złomu. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w 2007r. spółka "B" wystawiła 109 faktur, przy czym w 6 przypadkach wystawiono dwie faktury w tym samym dniu. Wynika z tego, że średnio co trzeci dzień roboczy (nie licząc niedziel) W. S. musiał być w Spółce w celu wydrukowania faktury w biurze obsługi klienta. Skoro ważenie pojazdu należało do obowiązków pracowników biura obsługi klienta budzi wątpliwość fakt, że osoby te nie pamiętały, czy W. S. przyjeżdżał z towarem, czy ważyli jego towar, czym przyjeżdżał do Spółki. Fakt posiadania przez Spółkę "B" tylko dwóch samochodów dostawczych o ładowności 1,5 i 3,5 ton powodują, że W. S. musiałby być w Spółce z towarem niemal codziennie lub kilka razy dziennie. Potwierdza to zdaniem organu odwoławczego zeznania W. S., który stwierdził, że tylko niektóre dostawy były rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi, gdyż w większości przypadków towar został dostarczony do Spółki przez innych, nieznanych dostawców, a nie przez spółkę "B". Organ odwoławczy wskazał, że nie kwestionuje wszystkich dostaw dokonanych przez W. S. na rzecz strony ale analiza zeznań przesłuchanych pracowników Spółki nie daje podstawy do stwierdzenia, że Spółka "B" dostarczyła towar w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur. Ponadto powoływanie się przez Spółkę na zeznania B. K. przesłuchanej w charakterze świadka pozostaje bez znaczenia dla sprawy, gdyż osoba ta, jak zeznała, była zatrudniona w Spółce od stycznia 2010r. Tym samym nie mogła potwierdzić transakcji ze wskazanym kontrahentem strony, które miały miejsce w roku 2007. W ocenie organu odwoławczego zeznania pracowników Spółki wskazują, że pracownicy biura obsługi klienta nie byli w stanie zweryfikować, czy podmiot, który dostarczył towar na teren Spółki i otrzymał kwit wagowy, jest tym samym podmiotem, który potwierdził fakt dostawy towaru wystawieniem faktury VAT, jak również, czy wszyscy kontrahenci, którzy dostarczyli towar do spółki (na potwierdzenie czego otrzymali kwit wagowy), wrócili do biura obsługi klienta w celu otrzymania (wystawienia) dokumentów: dowodu dostawy dla firm, dowodu przyjęcia towaru dla klientów indywidualnych lub dowodu dotyczącego kwot dostawy powyżej kwoty 1.000 zł. Potwierdzają to zeznania W. S., który twierdził, że na placu spółki znajdował się złom, który nie był fakturowany oraz, że osoby dostarczające ten złom mogły być wynagradzane poza oficjalnym obiegiem. W tej sytuacji pracownicy biura obsługi klienta Spółki oraz osoby ją reprezentujące mogły co najmniej przypuszczać, że nie zawsze osoba, która zgłosiła się do biura obsługi klienta celem wydrukowania np. dokumentu DPT dla osób fizycznych oraz dokumentów DD stanowiących następnie podstawę wystawienia faktur VAT, dostarczyła towar w ilości i wartości, która wskazana była na kwicie wagowym okazanym przez tę osobę. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej strona nie wykazała, że dochowała należytej staranności przy zawieraniu transakcji. Wskazują na to okoliczności towarzyszące zawieraniu transakcji przez Spółkę a w szczególności potwierdzenie przez prezesów i pracowników Spółki faktu funkcjonowania kwitów wagowych, które nie podlegały ewidencjonowaniu w Spółce. Z akt sprawy wynika, że osoby które potwierdziły fakt funkcjonowania w 2007r. kwitów wagowych wypowiadając się o ich treści, wymieniły jedynie wagę towaru i jego cenę. Nie wskazywały natomiast, aby dokument ten, jakkolwiek uznany za wewnętrzny dokument Spółki, zawierał w swojej treści dane pozwalające na zidentyfikowanie kontrahenta będącego dostawcą towaru oraz daty dostawy towaru na teren Spółki, tj. dane pozwalające na późniejsze powiązanie podmiotu, który dostarczył towar do spółki z podmiotem będącym faktycznym wystawcą faktury na konkretny towar oraz danych pozwalających na identyfikację wystawionych kwitów tj. ich numerów. W tej sytuacji osoby reprezentujące Spółkę miały lub przy dochowaniu należytej staranności mogły mieć świadomość uczestniczenia w oszustwie podatkowym a okoliczności sprawy, choćby fakt utworzenia fikcyjnej dokumentacji odnośnie otrzymywania i regulowania płatności za towar oraz zeznania W. S. obciążające K. S. - wskazują na działania w złej wierze. Organ odwoławczy nie podzielił twierdzenia K. S., że nie miał on interesu w wystawianiu fikcyjnych faktur, gdyż Spółka czerpała korzyść majątkową z zakwestionowanych faktur. Wspólnicy Spółki rozliczając zakwestionowane faktury zyskiwali podatek naliczony w wysokości 22% od wartości złomu na kwicie wagowym, który nie wystąpiłby w przypadku zakupu od osoby fizycznej, która jako nie prowadząca działalności gospodarczej, faktury takiej wystawić nie mogła. Dodatkowo nie ponosili wydatku odpowiadającego całej kwocie wartości netto z faktury oraz części podatku VAT, a jedynie kwotę w wysokości wynagrodzenia wystawiającego faktury. Jak wynika z akt sprawy w 2007r. W. S. wskazał jako fikcyjne faktury VAT na łączną wartość netto 824.223,10 zł, podatek VAT 181.329 zł. Przyjmując zgodnie z zeznaniami W. S., że otrzymywał od 30-50% kwoty VAT wyszczególnionego na fakturze fikcyjnej, jego wynagrodzenie wynosiło od 54.398 zł do 90.664,55 zł. Tym samym Spółka zyskiwała na samym podatku VAT (po odliczeniu wynagrodzenia W. S.) od 90.665 do 126.931 zł, czerpiąc tym samym korzyść majątkową. Zatem twierdzenia K. S. odnośnie braku różnicy co do zakupu złomu udokumentowanego fakturą lub bez, należy uznać za bezzasadne. Organ odwoławczy zaznaczył również, że S. M. w takcie przesłuchania potwierdził okoliczność przepisywania kwitów wagowych przez wspólników w tym K. S. Zeznania te jakkolwiek nie potwierdzają, że wskazane przez W. S. sytuacje miały miejsce, jednak w ocenie organu mogą wskazywać na brak nadzoru przez osoby reprezentujące Spółkę w zakresie jakości (wartości) towaru dostarczanego na jej teren i na korzyści jakie strona mogła mieć w takim działaniu oraz nie wykluczają, że do takich sytuacji dochodziło. Natomiast z zeznań J. J. wprost wynika, że proceder opisany przez W. S. mógł mieć miejsce. Deklaracji tego wspólnika, że w rzeczywistości takich działań nie stosowano, nie można - w ocenie tut. organu- dać wiary, bowiem równocześnie zeznał on, że w Spółce nie zajmował się transakcjami dotyczącymi kupna złomu i identyfikacją dostawców. Organ podzielił słuszne jego zdaniem stwierdzenie organu kontroli skarbowej, że w przypadku faktur niedokumentujących rzeczywistych dostaw, u wystawcy tych faktur wystąpiłby obowiązek zapłaty podatku należnego. W. S. nie odniósłby korzyści w wystawianiu takich faktur jeżeli działałby sam (bez współpracy z osobami reprezentującymi adresatów faktur). Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że z zeznań W. S. wynika, że to K. S. był organizatorem całego procederu. Stosowany przez Spółkę obieg dokumentów oraz fakt funkcjonowania kwitów wagowych, będących podstawą do wystawienia na okaziciela tego takiego kwitu dowodu dostawy, pozwalał na pobranie gotówki z kasy bez konieczności dodatkowej weryfikacji klienta. Stanowiło to przyzwolenie właścicieli Spółki na podstawianie pod kwity wagowe dokumentów przez firmy i osoby, które nie dokonywały w rzeczywistości dostaw złomu. Organ odwoławczy uznał również, że zeznania pracowników spółki "B" – J. C. i J. P. wskazują, że spółka "B" wprawdzie prowadziła w 2007r. działalność gospodarczą, jednak skala tej działalności jest znacznie mniejsza niż wynikałoby to z wystawionych w 2007r. faktur na rzecz Spółki, na co wskazuje sam W. S. w swoich zeznaniach. Przeprowadzona przez organ I instancji analiza wielkości obrotów dokonana na podstawie kont kosztowych pomiędzy spółką "B" a Spółką "A" oraz pozostałymi kontrahentami wykazała, że na 12.830 kontrahentów, u których strona dokonywała zakupów w 2007r., spółka "B" przy obrotach 1.395.417,80 zł plasuje się na 10 pozycji wśród dostawców. Potwierdza to fakt, że spółka "B" była jednym z liczących się kontrahentów strony. Zeznania pracowników Spółki, odpowiedzialnych za przyjmowanie towaru a następnie wystawienie dokumentów dokumentujących dokonane dostawy, którzy wprost zeznają, że nie kojarzą W. S. z dostarczonym towarem lub wskazują na sporadyczne dostawy, mogą wskazywać, że w istocie wielkość dostaw ze spółki "B" nie była tych rozmiarów, na jakie wskazuje dokumentacja. Strony wymienionych transakcji nie postępowały zgodnie z normami przyjętymi w obrocie gospodarczym, ponieważ należność za towar wykazany na fakturach nie została uregulowana w kwotach z nich wynikających. W ocenie tut. organu, w sprawie podjęto wszelkie działania niezbędne dla wyjaśnienia zaistniałego stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ponadto w trakcie postępowania W. S. potwierdził, iż wpłaty przelewowe dokonywane przez spółkę "B" na rzecz Spółki "A" były przez niego wypłacane i zwracane K. S. W ocenie organu również zapłaty gotówkowe - dotyczące faktur na których widniała taka forma rozliczenia nie potwierdzają, że transakcje te miały miejsce, w świetle zeznań W. S. dot. jego wynagrodzenia za wystawione faktury VAT. Na tej podstawie organ odwoławczy przyjął, że faktury dotyczące transakcji ze spółką "B" nie odzwierciedlają prawdziwych zdarzeń gospodarczych. W celu stworzenia pozorów zwykłego, przyjętego w obrocie gospodarczym przebiegu transakcji obie strony potwierdzały wynikający z faktur obrót, który nie miał miejsca pomiędzy tymi podmiotami. K. S. przekazywał kwity wagowe, które miały potwierdzać dostawy towarów, dokonane w rzeczywistości przez inne podmioty. W związku z powyższym uznano, że faktury dokumentujące nabycie towarów od spółki "B" zostały rozliczone z naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – dalej ustawa o VAT. Odnosząc się do powołanych przez Spółkę w odwołaniu orzeczeń TSUE Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie przystają one do stanu faktycznego sprawy. Dotyczą one możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku uczestnictwa w tzw. karuzeli podatkowej, w której podmioty wielokrotnie fakturowały jeden i ten sam towar, bądź w której brał udział podmiot niewywiązujący się lub podmiot posługujący się przywłaszczonym numerem identyfikacji podatkowej VAT. Spółka, reprezentowana przez adwokata D. N. wniosła skargi na powyższe decyzje, wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi decyzjami Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W ocenie skarżącej Spółki w sprawie doszło do naruszenia art. 7 ust. 1, art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a oraz pkt 4, a także art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, co skutkowało niesłusznym ustaleniem istnienia zaległości podatkowych Skarżącej. Zdaniem Skarżącej organy uchybiły przepisom ustawy z dnia 29 sierpnia – 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 124, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 , art. 192, art. 210 § 1 i § 4. Skarżąca zarzuciła, że organ przy wydawaniu zaskarżonych decyzji pominął orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie prawidłowej interpretacji art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz pkt 4 ustawy o VAT. W opinii strony organy nie udowodniły, że Spółka uczestniczyła w nadużyciu podatkowym, czy też nie dochowała należytej staranności przy wyborze kontrahentów od których kupowała złom. Zgodnie z linią orzecznictwa opartą na wyroku TSUE z dnia 21 czerwca 2012 r. wyroku NSA z dnia 17 sierpnia 2012r., I FSK 1201/11, organy podatkowe mogą kwestionować prawo do odliczenia podatku VAT tylko wtedy, jeśli same udowodnią, że podatnik wiedział lub przy zachowaniu należytej staranności mógł się dowiedzieć, że towary które kupuje nie pochodzą od tego dostawcy, który wystawił mu za nie faktury. W przypadku skarżącej organ kontroli skupił się na dowodach z przesłuchań a nie przeprowadził dowodów z dokumentacji księgowej Spółki. Powołując się na poglądy judykatury Skarżąca podniosła, że jeżeli z oceny dowodów wynika, że dostawy towarów będące przedmiotem postępowania głównego zostały rzeczywiście dokonane a towary te zostały wykorzystane w dalszym etapie obrotu na potrzeby opodatkowanych transakcji w spółce, to co do zasady nie można odmówić skorzystania z prawa do odliczenia. Taki stan faktyczny występuje zaś w przedmiotowej sprawie. Od Spółki takiej jak "A", która prowadzi działalność gospodarczą w znacznych rozmiarach nie można wymagać, aby pamiętała wszystkie lokalizacje placów składowych poszczególnych podmiotów, z którymi współpracuje, marek samochodów czy też ilości pracowników w nich zatrudnionych Skarżąca zarzuciła organowi podatkowemu brak konsekwencji w dokonywanych stwierdzeniach. Z jednej strony wskazuje się bowiem, że organ nie kwestionuje wszystkich dostaw dokonywanych przez W. S. na rzecz Spółki a z drugiej, że nie ma podstaw do uznania, że spółka "B" dostarczyła towar w ilościach i terminach wynikających z zakwestionowanych faktur. Ten stan rzeczy jest konsekwencją odmowy uzupełnienia materiału dowodowego o dowody przedstawione świadkowi W. S. podczas przesłuchań przeprowadzonych w Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, na podstawie których dokonał on podziału przedstawionych mu faktur na faktury dokumentujące faktyczny obrót złomem i faktury jego zdaniem nie dokumentujące obrotu złomem. Skarżąca starała się również podważyć wiarygodność zeznań świadka W. S.. W tym celu podniosła, że osoba ta przedstawiała się i była odbierana jako pracownik służb specjalnych, mająca realizować różnego rodzaju działania o charakterze operacyjnym. Świadczą o tym zeznania J. C. w Delegaturze ABW w R. W treści wielu przesłuchań osób związanych z W. S. pojawia się również wątek wykorzystywania osób uzależnionych od alkohol, którym pomagał w prowadzeniu własnych interesów. Z materiałów tych wynika, że W. S. wykorzystywał właścicieli tych firm oraz inne osoby występujące w sprawie stosując presję psychologiczną (praco-służb specjalnych) lub ekonomiczną (wykorzystanie osób uzależnionych). W. S. czynił wszystko, aby unikać płacenia podatków a jednocześnie nie wzbudzić podejrzeń organów skarbowych, czego potwierdzeniem jest fakt, że przez cały okres działalności firma "B" nie zapłaciła należnych podatków. Natomiast skarżąca Spółka w samym 2007 roku odprowadziła z tytułu podatku VAT kwotę 5.885.394 zł, wykazując jednocześnie dochód w kwocie 1.603.124 zł, od którego odprowadziła łącznie 431.440 zł podatku dochodowego. W prowadzonym postępowaniu kontrolnym nie poddano należytej analizie innych dostawców Spółki wskazanych przez W. S. takich jak: [...]. Według ww. świadka firmy te wystawiały fikcyjne faktury, tymczasem Spółka z wieloma z tych firm nie współpracowała wcale zaś z innymi współpraca prowadzona jest do dzisiaj. W ocenie Skarżącej uchybieniem przepisów postępowania było również wydanie decyzji wobec Spółki na podstawie dowodów przeprowadzonych w innych postępowaniach wobec podmiotu trzeciego. Spółka nie miała prawa uczestniczenia w postępowaniu kontrolnym prowadzonym wobec Spółki "B" i nie mogła wypowiedzieć się co do dowodów, zebranego materiału. Dlatego w świetle art. 191 Ordynacji podatkowej okoliczności, na które dowody te zostały przeprowadzone nie mogą zostać uznane za udowodnione w postępowaniu prowadzonym wobec Spółki. Skarżąca podniosła również, że dostawy złomu ze Spółki "B" potwierdzili jej pracownicy odpowiedzialni za przyjęcie złomu i jego odpowiednią klasyfikację oraz udokumentowanie dostaw – tj. B.G., I.W., S. P., J. Z., B. K. Skarżąca zarzuciła, że sporządzone uzasadnienia nie spełniają wymogów określonych w art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż nie zawierają wyjaśnienia, czy organ uznał, że dostawy złomu były realizowane w terminach i ilościach wynikających z zakwestionowanych faktur, tyle że dostaw tych dokonywały inne podmioty niż Spółka "B", czy też, że Spółka ta dostarczała złom w tych terminach tyle, że towar ten nie był własnością tego kontrahenta, który jedynie firmował te dostawy. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie miał na uwadze, co następuje: Skargi nie są uzasadnione. Organy podatkowe w trakcie przeprowadzonego postępowania nie naruszyły prawa procesowego, zaś wydane decyzje w zakresie jakim określają zobowiązanie podatkowe skarżącej spółce nie naruszają prawa materialnego. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze w pierwszej kolejności należy wskazać na zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, zwłaszcza te dotyczące postępowania dowodowego. Dopiero bowiem przyjęcie, że nie doszło do naruszenia reguł rządzących prowadzeniem postępowania, zarówno w zakresie gromadzenia dowodów, jak też ich oceny, lub też w przypadku stwierdzenia takiego naruszenia uznanie, że naruszenie to nie mogło mieć istotnego wpływu na treść rozstrzygnięcia pozwoli sądowi na odniesienie się do merytorycznej części zarzutów – dotyczących naruszenia prawa materialnego w zakresie odmowy podatnikowi prawa odliczenia podatku naliczonego wynikającego z części faktur wystawionych przez jednego z kontrahentów spółki. Podstawowym przepisem regulującym zakres prowadzenia postępowania dowodowego jest przepis zawarty w art.122 ordynacji podatkowej, który przewiduje, że w trakcie postępowania organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego. Statuowała w tym przepisie zasada tzw. prawdy obiektywnej nakłada na organy podatkowe obowiązek przeprowadzenia z urzędu wszelkich dowodów, których zgromadzenie jest niezbędne dla ustalenia rzeczywistego przebiegu zdarzeń, których zaistnienie ma wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub innych praw lub obowiązków podatnika wynikających z przepisów prawa podatkowego. Obowiązek ten może być ograniczony tylko w tym zakresie, w którym to podatnik powołuje się na jakieś okoliczności faktyczne wynikające z dowodów będących tylko i wyłącznie w jego posiadaniu. W takim przypadku to na podatniku ciążyć będzie obowiązek ich przedstawienia. W przedmiotowej sprawie organy przeprowadziły postępowanie dowodowe w bardzo szerokim zakresie. Zostały przesłuchane wszelkie osoby, które posiadały wiedzę na temat przebiegu istotnych z punktu widzenia wydanych decyzji zdarzeń. Wiedza ta dotyczyła zarówno bezpośrednich działań osób reprezentujących podatnika (spółkę "A"), jak też odnośnie okoliczności mogących mieć wpływ na ocenę dowodów wchodzących w skład tej pierwszej grupy. I tak wskazać należy, że w trakcie postępowania dowodowego został przesłuchany W. S., a więc osoba, z zeznaniami której wiążą się wydane odnośnie roku 2007 – ego decyzje podatkowe. Dopuszczono też dowód z przesłuchania go w innym, ale związanym przedmiotowo z niniejszą sprawą postępowaniem. W. S. był przesłuchiwany wielokrotnie - zarówno w trakcie postępowania kontrolnego, jak i postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w R. W trakcie tych postępowań przedstawił zasadniczo jednobrzmiące zeznania (czy wyjaśnienia), z których wynikał proceder wystawiania faktur nie dokumentujących rzeczywiście zaistniałych dostaw złomu z jego firmy "B" do firmy "A". Opisując swoje kontakty z tą firmą W. S. wskazał, że był jednym z dostawców złomu do Spółki "A" i że w pewnym zakresie rzeczywiście dokonywał dostaw złomu do tej firmy. Wskazał, że w tamtym okresie czasu prowadził działalność w zakresie skupu złomu , który następnie dostarczał do tego właśnie przedsiębiorstwa. Z tego tytułu część wystawionych przez niego faktur dotyczy dostaw , które rzeczywiście miały miejsce. Zaznaczył jednak, że możliwości zbierania przez niego złomu były ograniczone i z tego powodu dokonywane przez niego dostawy były niewielkie. Ich wartość nie przekraczała 10.000 złotych. Jako przyczynę takiego stanu rzeczy wskazał wielkość prowadzonego przez siebie skupu, możliwości pozyskiwania złomu od "zbieraczy", czy też w końcu ograniczone możliwości transportowe wynikające z posiadanego samochodu, którego ładowność nie pozwalała na przewożenie większej ilości złomu. Trzeba więc podkreślić, że świadek ten nie kwestionował prowadzonej w ograniczonym zakresie współpracy z firmą "A". Z jego zeznań wynika jednak, że większość faktur, które zostały przez niego sporządzone i podpisane, nie obrazują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, ale mają charakter tzw. "pustych faktur" i zostały wystawione w porozumieniu z członkiem zarządu spółki "A" – K. S. Przesłuchiwany w trakcie postępowania przygotowawczego jako podejrzany (będąc tymczasowo aresztowanym) po okazaniu mu tychże faktur wskazał osobom przesłuchującym, które z wystawionych przez niego faktur mają charakter faktur nierzetelnych, nie znajdujących potwierdzenia w rzeczywistych dostawach. Początkowo wskazywał on, że chodzi tutaj o faktury o wartości przekraczającej 10000 złotych, jednak w trakcie szczegółowego rozpytania podał, że fikcyjny charakter ma też część faktur opiewających na mniejszą wartość. Treść wynikającą z tych przesłuchań podtrzymał w trakcie przesłuchania przez inspektora UKS. W trakcie swoich wyjaśnień/zeznań opisał okoliczności, w jakich doszło do wystawienia takich dokumentów wykazując, że miało to miejsce, jakby w trzech możliwych wariantach. Po pierwsze działo się to w sytuacji, gdy K. S. wypisywał mu z pamięci "kwit wagowy", do którego W. S. wystawiał fakturę przy pomocy urządzeń komputerowych w spółce "A". W wariancie drugim dostawcy złomu przyjeżdżali do spółki "A" i po dokonaniu zważenia złomu dostawał od takiej osoby kwit wagowy, do którego wystawiał fakturę VAT. Trzeci wariant to taki, kiedy otrzymywał od K.S. plik kwitów wagowych i następnie do tych kwitów on lub jego koledzy wystawiali faktury. Z zeznań W. S. wynika, że dostawy złomu do których wystawiał te faktury rzeczywiście miały miejsce, lecz to nie on był ich dostawcą. Jak podał W. S. 90 % wystawionych faktur odbyło się według schematu przedstawionego w wariancie pierwszym. Jak wynika z akt w roku 2007 organy zakwestionowały jedynie nierzetelne faktury wystawione przez firmę "B" własności W. S. Wariant z wystawianiem faktur przez inne podmioty mógł mieć miejsce w latach późniejszych (co wynika z postanowień o przedstawieniu zarzutów). Z depozycji W. S. wynikają więc fakty istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Był on ich bezpośrednim uczestnikiem. W trakcie postępowania zgromadzono także dowody odzwierciedlające wersję prezentowaną przez członków zarządu skarżącej spółki, w tym K.S., którzy jednolicie przeczą wersji wskazywanej przez W.S. przecząc przyjmowaniu przez skarżącą faktur odzwierciedlających niezaistniałe zdarzenia gospodarcze. W trakcie postępowania przesłuchano w końcu szereg osób, które nie posiadały informacji mogących być uznanymi za dowód bezpośredni a więc uczestników wystawiania faktur wskazywanych przez W. S. jako nierzetelne, ale posiadających wiedzę odnośnie zdarzeń jakie rozgrywały się w przedmiotowym czasie w firmie "A". W tym zakresie można więc wskazać na przesłuchanie świadków – pracowników firmy "A", którzy potwierdzili, że W. S. przebywał dość często w tym przedsiębiorstwie, że dokonywał sprzedaży złomu (1-2 razy na miesiąc – S. P.), że odbierał on pieniądze w kasie spółki (B. G.) czy też, że przebywał u prezesów spółki (J. Z. ). Świadkowie ci jakkolwiek nie posiadają bezpośrednich informacji na temat zarzucanej spółce działalności (obrót nierzetelnymi fakturami), potwierdzają pośrednio fakty wskazywane przez W. S. Przesłuchani z kolei świadkowie zeznający na temat działalności gospodarczej prowadzonej przez W. S. wskazują na jej rozmiar, posiadane składowisko, rodzaj środka transportu którym dysponował, co pośrednio potwierdza relację tegoż, że nie był on w stanie dokonać dostaw złomu w ilości i częstotliwości dostaw wynikających z wystawionych faktur (św. J. P., J. C.). Dodatkowo należy wykazać, że w postępowaniu zgromadzono również wszelkie dokumenty mające znaczenie w sprawie, w tym faktury wystawiane przez firmę "B" dla spółki "A". Przeprowadzone postępowanie dowodowe jest zatem kompletne i wyczerpuje wymagania stawiane przez przepis art. 122 o.p. Zgromadzony materiał dowodowy umożliwia ustalenie rzeczywistego przebiegu zdarzeń. Ponieważ zgromadzone dowody osobowe, a to zeznania W. S. i właścicieli – członków zarządu spółki "A" organy podatkowe były zobowiązane dokonać ich oceny pod kątem wiarygodności i wskazać, czy wiarygodne są zeznania tego pierwszego czy też reprezentantów skarżącej spółki. Kwestia oceny materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie postępowania kontrolnego czy też podatkowego uregulowana została w treści przepisów art.187 § 1 i 191 o.p. Ten pierwszy przepis stanowi, że organ jest zobowiązany w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, zaś drugi wskazuje, że organ na podstawie całego materiału dowodowego ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Każdorazowo więc przepisy te wskazują na konieczność dokonania oceny całego materiału dowodowego, gdyż dopiero po jego całościowej, komplementarnej ocenie możliwe będzie ustalenie, czy dana okoliczność została udowodniona. Chodzi, co oczywiste, o okoliczności mające istotny wpływ na treść wydanego w sprawie rozstrzygnięcia. W przedmiotowej sprawie okolicznością mającą podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy jest fakt, czy faktury wystawione przez "B" dla spółki "A" maja charakter faktur "pustych", czy też odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Rozpatrzenie to, o którym mowa w omawianych przepisach będzie więc polegało na daniu wiary jednej z przeciwstawnych grup dowodów. Albo więc organ da wiarę zeznaniom W. S. i przyjmie, że faktury te, to faktury puste i działo się tak za wiedzą i aprobatą K.S. – członka zarządu "A", albo też da wiarę dowodom przeciwnym, że transakcje takie miały miejsce, lub chociażby, że kontrahent ten o fikcyjności tych faktur nie wiedział. Ocena taka musi być dokonana w całokształcie zgromadzonych dowodów. Rolą sądu administracyjnego dokonującego kontroli działalności administracji (w tym organów podatkowych) nie jest przy tym samodzielne dokonywanie oceny wiarygodności dowodów, ale kontrola prawidłowości oceny dokonanej przez organy podatkowe. W przedmiotowej sprawie organy, co nie budzi wątpliwości, dały wiarę zeznaniom W. S. i uznały, że wskazane przez niego faktury, wystawione przez przedsiębiorstwo "B" na rzecz spółki "A" nie dokumentują realnie zaistniałych zdarzeń gospodarczych i są tzw. fakturami pustymi. Pomimo podniesienia w skardze całego szeregu zarzutów przeciwko takiej właśnie ocenie dowodów dokonanych przez organy Sąd nie znalazł podstaw by ocenę tę zakwestionować, albowiem zarzuty te nie zawierają żadnych istotnych elementów pozwalających ją zakwestionować. Wskazać bowiem trzeba, że zeznania (wyjaśnienia) W. S. są konsekwentne. Za każdym razem podaje on takie same fakty. Podtrzymuje swoją wersję, że faktury wskazane przez niego są nierzetelne. Po drugie zeznania jego są niekorzystne również dla niego. Wywołują skutki podatkowe nie tylko dla skarżącej spółki, ale też dla jego samego. Wspomnieć choćby należy o konsekwencjach wynikających z art.108 § 1 ustawy o VAT. Jego wyjaśnienia mogą stanowić również o poniesieniu konsekwencji karno-skarbowych. Świadek był przez pewien czas tymczasowo aresztowany. Nie można więc logicznie przyjmować, że chce wyrządzić szkodę spółce, skoro powoduje on równie dotkliwe konsekwencje dla siebie, przy czym wydaje się, że skutki podatkowe tychże konsekwencji, z uwagi na skalę działalności będą dla niego większe niż dla spółki. Po trzecie brak jest realnego i logicznego, znajdującego potwierdzenie w zasadach doświadczenia życiowego powodu, dla którego miałby on spółkę o taką działalność bezpodstawnie pomawiać, zważywszy na dolegliwe konsekwencje jakie sam poniósł. Po czwarte w końcu jego zeznania znajdują pośrednie potwierdzenie w innych dowodach wskazanych przez organy w uzasadnieniu decyzji a podane powyżej w uzasadnieniu, które potwierdzają jego twierdzenia, że bywał we "A", wystawiał faktury, nie miał tyle złomu własnego ile wynika z faktur, kontaktował się z prezesami spółki. Po piąte należy zaznaczyć, że spółka "A" osiągała z takiego procederu korzyść opisaną w decyzjach podatkowych (VAT naliczony, który nie występuje, gdyby dostawy nastąpiły od osoby prywatnej lub przedsiębiorcy nie będącego podatnikiem VAT). Nie będą przy tym istotne okoliczności dotyczące zeznań innych podmiotów gospodarczych mających prowadzić też taki sam proceder wystawiania faktur nierzetelnych, skoro decyzje podatkowe za rok 2007 dotyczą tylko faktur wystawianych przez firmę W. S. – "B". Dokonana ocena dowodów nie jest więc sprzeczna z wymogami stawianymi w dwóch opisanych powyżej przepisach. Organy mogły przyjąć, że do rzeczywistych dostaw złomu od innych, anonimowych dla tego postępowania dostawców W. S. wystawiał faktury VAT i to nie on był osoba dokonującą dostawy. Taka ocena dowodów mieści się w kryteriach zawartych w powołanych, aktualnie omawianych przepisach. W ocenie Sądu organy nie naruszyły również innych przepisów regulujących prowadzenie postępowania, a w szczególności dotyczących praw strony w postępowaniu kontrolnym. Nie stanowi o takim naruszeniu włączenie do akt postępowania kontrolnego/ podatkowego dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu, w tym postępowaniu karnym. Przepis art. 180 § 1 o.p stanowi, że za dowód można dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a co nie jest sprzeczne z prawem. Można zatem do akt postępowania kontrolnego włączyć protokoły przesłuchań świadków czy też podejrzanych uzyskane z akt innych postępowań, w tym postępowań karnych. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw by uznać, że dowody takie nie mogą być w postępowaniu kontrolnym wykorzystane, zaś świadkowie musza być przesłuchiwani tylko i wyłącznie w postępowaniu kontrolnym. Wymogi procesowe dla przesłuchania świadka w innym postępowaniu są bowiem analogiczne do tych występujących w postępowaniu kontrolnym. Dołączenie więc całego szeregu dowodów, w tym protokołów przesłuchań podejrzanego czy też świadków z akt postępowania przygotowawczego prowadzonego przez prokuraturę nie świadczy o naruszeniu przepisów postępowania. W ramach aktualnego postępowania są one bowiem ujawniane stronie i może ona odnieść się do wynikających z nich treści, bądź też składać stosowne wnioski dowodowe. O zasadności wykorzystania takich protokołów świadczyć też może fakt, że często postępowania takie pozostają w pewnej odległości czasowej i świadkowie mający być aktualnie słuchani nie będą pamiętać już pewnych faktów, które pozostawały w ich pamięci, gdy byli przesłuchiwani w przeszłości. Nie można dopuścić do utraty informacji wynikających z protokołów przesłuchania danej osoby tylko na skutek tego, że protokół ten sporządzono, co prawda zgodnie z prawem i przez właściwy organ, ale w innym postępowaniu. Należy przy tym wskazać, że poza jednym wyjątkiem wszystkie procedury sądowe dopuszczają możliwość korzystania z protokołów przesłuchań sporządzonych w innych prowadzonych na podstawie ustawy postępowaniach. Ponadto prawa strony zostały zrealizowane poprzez przesłuchanie W. S. w dniu 13 maja 2013 roku w obecności pełnomocnika spółki "A", o którym to przesłuchaniu spółka została wcześniej zawiadomiona. Pełnomocnik spółki, został zapoznany z materiałem dowodowym w sprawie, zaś spółce wyznaczono 7-mio dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podobnie wyznaczono spółce taki termin na etapie postępowania odwoławczego. Na każdym etapie postępowania prawa podatnika do czynnego udziału w postępowaniu były wiec zrealizowane. Mogła się ona zapoznać ze zgromadzonym materiałem dowodowy, zgłaszać wnioski dowodowe, czy też w końcu złożyć oświadczenia odnośnie przeprowadzonych dowodów. Należy odróżnić prawo do udziału w danej czynności od stworzenia stronie możliwości wypowiedzenia się co do danego dowodu. Jeżeli w trakcie uczestniczenia w czynności strona może np.: zadawać pytania i w pewien sposób wpływać na treść i skutek przeprowadzonego dowodu, to poprzez wypowiedzenie się do dowodu może ona wskazywać na jego wiarygodność lub brak tej cechy. W przedmiotowej sprawie stronie umożliwiono uczestniczenie w przesłuchaniu W. S., który jednak z uwagi na upływ czasu ( 2007 – 2013 ) nie pamiętał już dokładnie przebiegu zdarzeń, w związku z czym powołał się na wcześniejsze wyjaśnienia. Świadek został rozpytany na okoliczność przesłuchania w ABW i w pełni podtrzymał swoje wyjaśnienia wskazując na upływ czasu jako okoliczność powodującą ubytki pamięci co do zaistniałych zdarzeń. Tłumaczenie to jest naturalne i zrozumiałe. Właśnie w takich okolicznościach wykorzystanie wcześniej sporządzonych protokołów przesłuchań jest szczególnie cenne i właściwe, gdyż przyczynia się do ustalenia stanu faktycznego. Brak jest powodów by kwestionować prawidłowość sporządzenia protokołu przesłuchania przez ABW. Nie wykazano by stosowano na podejrzanego jakiekolwiek metody nacisku . On sam żadnych takich faktów nie ujawnia. Zarzut naruszenia art. 123 o.p., a więc naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu jest zatem niezasadny. W takim bowiem przypadku prawo strony do uczestniczenia w postępowaniu zostaje zagwarantowane poprzez możliwość uczestnictwa w przesłuchaniu ponownym tej osoby i złożeniu oświadczeń co do czynności pierwotnie wykonanej, przy czym wszystkie te dowody czy okoliczności podlegają ocenie organy podatkowego. Nie nasuwa również wątpliwości uzasadnienie zaskarżonych decyzji. Organ wskazuje w nich, że chodzi o dostawy, które nie miały miejsca pomiędzy firmą "B" a "A", zaś bez znaczenia jest, w aspekcie skutków podatkowych (o czym niżej), czy nie miały one miejsca w ogóle, czy też dostawy innego podmiotu były firmowane przez "B". Nie są bliżej w uzasadnieniu skargi omówione zarzuty naruszenia zasady przekonywania (124 o.p.) czy prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, więc w tym zakresie sąd ograniczy się do stwierdzenia, że nie zauważa ich naruszenia, bowiem o ich zaistnieniu nie może świadczyć podjęcie przez organy podatkowe innych ustaleń faktycznych i wniosków prawnych niż domaga się podatnik w związku z czym, nie jest on "przekonany" do rozstrzygnięć organów. Ponieważ wszystkie dowody zostały przeprowadzone w sposób zgodny z prawem, zaś rozstrzygnięcie prawa nie narusza, nie została tez naruszona zasada praworządności (art. 120 o.p.). Z tych względów Sąd uznał, że organy nie naruszyły prawa procesowego przy prowadzeniu postępowania dowodowego, jak też przy ocenie materiału dowodowego i dokonywaniu ustaleń faktycznych. Nie doszło również do naruszenia prawa materialnego. Przepis art. 86 ust.1 ustawy o VAT przewiduje, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stanowi on realizacje zasady neutralności podatku od towarów i usług. Podatek ten dla podatników tego podatku w zakresie jakim dokonują zakupu towarów i usług do działalności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem jest dla nich obojętny, w tym znaczeniu, że nie mogą ponosić kosztu tego podatku. Mają prawo do jego odliczenia poprzez wykazanie go w miesięcznych deklaracjach VAT – 7 poprzez pomniejszenie podatku należnego bądź wykazanie podatku do zwrotu. Przepis ten stanowi o implementacji do polskiego systemu prawa krajowego rozwiązań przewidzianych w dyrektywie 2006/112/WE Rady w przedmiocie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz.Urz. UE L 2006.346.1 z zm.) w art. 167 i 168 przewidujących neutralność podatku od towarów i usług (od wartości dodanej) dla przedsiębiorców w zakresie w jakim zakupione towary lub usługi wykorzystują do prowadzenia działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych). Prawo do odliczenia podatku "naliczonego" jest jednak uwarunkowane już na poziomie ustawodawstwa wspólnotowego warunkami przewidzianymi w art. 178 tej dyrektywy, który przewiduje, że w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a, w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, podatnik musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6. Zaś przepis ten wskazuje, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Na poziomie tego ustawodawstwa prawo do odliczenia podatku VAT jest uzależnione więc po pierwsze tym, aby transakcja rzeczywiście miała miejsce (warunek materialnoprawny) oraz tym, by podatnik posiadał fakturę odpowiadającą wymogom formalnym (warunek formalnoprawny). Nie budzi wątpliwości, że na poziomie tym spełnienie tylko jednego z tych warunków jest niewystarczające dla skorzystania z uprawnienia do zwrotu VAT. Uregulowania takie zostały implementowane do ustawodawstwa krajowego i znalazły swoje odzwierciedlenie w treści art. 88 ust.3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Przepis ten stanowi mianowicie, że nie stanowią podstawy do odliczenia podatku od towarów i usług faktury, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. W przypadku więc zaistnienia sytuacji, gdy czynność udokumentowana fakturą nie została faktycznie dokonana, czyli nie doszło do wykonania dostawy lub usługi, to wówczas kwota wynikająca z faktury (poprawnej pod względem formalnym) nie będzie stanowiła podstawy do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury. Spełnienie warunku formalnego przy braku warunku materialnego czyni odliczenie podatku niemożliwym. Trzeba przy tym zaznaczyć, że obowiązek ustalenia, że transakcja rzeczywiście nie miała miejsca, czyli nie wykonano dostawy czy usługi, ciąży w takim przypadku na organach. Chodzi tutaj przy tym o takie przypadki, gdy żadne zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca. Nie dokonano transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi w fakturze, ani pomiędzy żadnymi innymi. Faktura jest faktura "pustą" w pełnym tego słowa znaczeniu. Wskazuje na dokonanie czynności, która w ogóle nie miała miejsca. Nie zaistniała w obiektywnej rzeczywistości. W takim przypadku prawo do odliczenia nie powstaje (por. przykładowo wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17.07.2014 I SA/Po 24/14, wyrok WSA w Kielcach z dnia 04.09.2014 r. I SA/Ke 425/14, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 04.06.2014 r. III SA/Gl 131/14, wyrok WSA w Białymstoku z dnia 16.04.2014 r. I SA/Bk 52/14, wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 04.04.2014 r. I SA/Wr 100/14; wszystkie wyroki dostępne www.orzeczenia.nsa.gov.pl lub SIP Lex). Powyżej wskazane orzeczenia stanowią jedynie wybór z ostatniego roku jednolitego stanowiska sądów administracyjnych sprowadzającego się do przyjęcia, że jeżeli faktura opiewa na zdarzenie gospodarcze, które w rzeczywistości nie zaistniało, to wówczas nie może ona stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego bezwzględnie i bezwarunkowo. Odnosząc to stanowisko to realiów niniejszej sprawy należy wskazać, że jeżeli przyjąć, że W. S. wystawiał faktury na dostawy złomu do firmy "A", które rzeczywiście nie miały miejsca, to takie faktury nie stanowią podstawy do odliczenia podatku VAT, bez konieczności sięgania do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zarówno bowiem na poziomie ustawodawstwa wspólnotowego (unijneg ) jak i wewnętrznego (krajowego) w takim przypadku prawo do odliczenia nie przysługuje. Inaczej natomiast należy rozważyć kwestie takiego stanu faktycznego (do czego zdają się skłaniać organy), kiedy dostawa danego towaru na rzecz podmiotu dysponującego fakturą rzeczywiście następuje, jednak ma ona miejsca pomiędzy podmiotami innymi niż te, które figurują na fakturze. Precyzyjnie rzecz ujmując dostawcą towaru lub wykonującym usługę nie jest podmiot widniejący na fakturze jako jest wystawca. Faktura nie pochodzi od rzeczywistego dostawcy lub wykonawcy usługi. W sytuacji takiej dochodzi do czynności firmowania działalności, kiedy to firmujący fakturuje zdarzenie gospodarcze dokonane przez firmanta, bądź też firmant sam sporządza faktury wskazujące na to, że danej dostawy lub usługi dokonuje inny podmiot gospodarczy, a nie on. W takiej sytuacji położenie podatnika posiadającego fakturę wystawiona przez taki podmiot (bądź przez firmującego, bądź przez firmanta) jest bardziej złożone. Nie zachodzi bowiem okoliczność, że dostawa nie została w ogóle dokonana, czy też nie wykonano usługi, ale w rzeczywistości dostawa lub usługa miała miejsca, lecz została nie wykonana przez podmiot widniejący na fakturze jako jej wystawca. Czynności takie, jak na fakturze nie zostały wykonane pomiędzy tymi podmiotami, lecz w rzeczywistości zostały dokonane. Formalnie więc przesłanka z art.88 ust.3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT jest spełniona i odliczenie nie powinno przysługiwać, jednak obiektywnie rzecz ujmując transakcja zaistniała i podatnik nabył towary lub usługi do dalszej działalności opodatkowanej. Ma je w swoich magazynach, wykorzystuje je w swojej działalności gospodarczej, tak jak w niniejszej sprawie, gdy podnosi skarżąca, że jej dokumentacja magazynowa wykazuje rzeczywiste przyjęcie takich towarów do magazynów. Wykazuje obrót złomem wykazanym na fakturach jako nabyte od firmy "B" W. S. W takiej sytuacji występuje więc różnica pomiędzy spełnieniem warunku formalnego i materialnego danej transakcji. Transakcja była, jest nieprawidłowo zafakturowana . Decydującą role w takim przypadku przy rozstrzyganiu wskazanego dylematu (czy ważniejsza jest w takiej sytuacji nieprawidłowa faktura czy dokonanie transakcji), należy nadać zasadzie neutralności podatku VAT dla podatników tego podatku. Należy zatem dążyć do takiej interpretacji prawa, które maksymalnie szeroko umożliwi podatnikom korzystanie z tej zasady i umożliwi im odliczanie podatku od towarów czy usług nabytych do wykonywania czynności opodatkowanych, nie prowadząc jednak do sankcjonowania oszustw w obrocie gospodarczym. Stanowisko takie zostało wskazane w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskich w Luksemburgu dotyczących sytuacji analogicznych, jak w sprawie niniejszej, a więc kiedy czynność rzeczywiście miała miejsce, lecz nie nastąpiła ona pomiędzy podmiotami figurującymi na fakturze. W szczególności rzeczywistym dostawcą nie był podmiot figurujący jako jej wystawca. Zamiast tego podmiotu dostawę zrealizowała inna osoba fizyczna czy też prawna. W tym zakresie można powołać wyrok z dnia 13.02.2014 r. w sprawie C- 18/13 "Maks Pen" EOOD v. Direktor na Direktsia "Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika" Sofia, w którym Trybunał stwierdził, że "dyrektywę 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, iż sprzeciwia się ona temu, aby podatnik dokonywał odliczenia podatku VAT znajdującego się na fakturach wystawionych przez dostawcę jeżeli, pomimo że usługa została wyświadczona, okazuje się, że nie została ona w rzeczywistości wykonana przez danego usługodawcę lub przez jego podwykonawcę, w szczególności ponieważ nie dysponowali oni ani koniecznym personelem, materiałami ani majątkiem, że koszty usługi nie zostały udokumentowane w ich księgowości oraz że nie zgadza się tożsamość osób, które podpisały niektóre dokumenty jako dostawcy, o ile spełnione zostały dwa warunki, że okoliczności te stanowią oszukańcze zachowanie i że wykazano na podstawie obiektywnych dowodów przedstawionych przez organy podatkowe, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, iż transakcja powoływana w celu uzasadnienia prawa do odliczenia brała udział w tym oszustwie, co należy do oceny sądu odsyłającego." Podobne stanowisko zajął w postanowieniu z dnia 06.02.2014 r. w sprawie C -33/13 Marcin Jagiełło v. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, w którym wskazał, że "szóstą dyrektywę 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodastw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienioną dyrektywą 2001/115, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się ona temu, aby podatnikowi odmówiono prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu towarów otrzymanych przez niego, na tej podstawie, iż biorąc pod uwagę przestępstwa lub nieprawidłowości, jakich dopuścił się wystawca faktury dotyczącej tej dostawy, uznaje się, że nie została ona rzeczywiście dokonana przez rzeczonego wystawcę, chyba że zostanie wykazane na podstawie obiektywnych przesłanek - bez wymagania od podatnika podejmowania czynności sprawdzających, które nie są jego zadaniem - iż podatnik ten wiedział lub powinien był wiedzieć, że wskazana dostawa wiąże się z przestępstwem w dziedzinie podatku od wartości dodanej, co ustalić powinien sąd odsyłający." Oba orzeczenia Trybunału dotyczą zatem sytuacji, gdy rzeczywiście dochodzi do transakcji pomiędzy jakimś podmiotem a podatnikiem usiłującym skorzystać z odliczenia podatku VAT, zaś fakturę dokumentującą te czynność wystawia podmiot nie będący w rzeczywistości dostawcą towaru lub wykonawca usługi. W takiej sytuacji Trybunał powołując się na zasadę neutralności podatku VAT nie pozbawia a priori podatnika prawa do odliczenia tego podatku (choć faktura jest nieprawidłowa i nierzetelna) ale uzależnia prawo do odliczenia tego podatku od dobrej wiary podatnika, czyli od sytuacji, gdy nie wie on o tym, że transakcja (faktura) ma taki charakter, jak też nie mógł nie powinien) się o tym dowiedzieć. Stanowisko takie zostało również wyartykułowane przez TS UE w wyroku z dnia 13.03.2014 w sprawie C- 107/13 FIRIN OOD vs. Direktor na direkcija "Obżałwane i danyczno-osiguritełna praktika" - Weliko Tyrnowo pri Centrałno uprawlenie na Nacjonałnata agencija za prichodite, gdzie Trybunał stwierdził, że "niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia przewidzianymi w dyrektywie 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z tego prawa podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że w ramach danej transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez owego podatnika lub po niej, została dokonana z naruszeniem przepisów o podatku VAT" ( wszystkie orzeczenia TS UE dostępne SIP LEX). Innymi słowy mówiąc, jeżeli podatnik wiedział o tym, że faktura została wystawiona przez podmiot który nie był dostawcą towaru, lub na podstawie okoliczności towarzyszących dostawie powinien się o tym dowiedzieć (bez podejmowania czynności które nie są jego zadaniem), to wówczas podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli natomiast o takim charakterze faktury (wystawienie przez podmiot inny niż dostawca) nie wiedział i w okolicznościach wskazanych powyżej nie mógł (nie powinien) się dowiedzieć, to wówczas prawo takie mu przysługuje. Rozumiana w powyższy sposób "dobra wiara" podatnika będzie stanowiła więc podstawową przesłankę do uznania, czy w zaistniałej sytuacji procesowej, gdy rzeczywiście dokonano transakcji (złom został sprzedany spółce "A"), lecz faktura wystawiona na dostawę złomu jest nierzetelna (fakturę wystawia podmiot inny niż dostawca), spółka będzie miała prawo do odliczenia kwoty podatku VAT wykazanego na fakturze. Okoliczność ta może zostać ustalona na podstawie dowodów zgromadzonych w trakcie postępowania, z których wynika, czy podmiot dokonujący odliczenia (reprezentujące go organy – członkowie zarządu) znajdowali się w "dobrej wierze" czy też nie. Jak wynika z zeznań W. S., całej działalności polegającej na fakturowaniu niedokonanych przez niego dostaw dopuścił się on za namową prezesa zarządu spółki – K. S. To K. S. podawał mu dane do poszczególnych wystawianych przez niego faktur wskazując ilość złomu, jego cenę, czas dostawy. Faktury były wystawiane na podstawie danych wskazanych przez przedstawiciela tej spółki, przedstawiciela uprawnionego do podejmowania w jej imieniu czynności prawnych, reprezentanta spółki. W świetle tych, jak już wyżej wskazano wiarygodnych zeznań należy stwierdzić, że podatnik, poprzez osobę swojego reprezentanta wiedział, że faktury ewidencjonowane następnie w rejestrze zakupów pochodzące od W. S. są nierzetelne w tym sensie, że opiewają na złom, którego rzeczywiście nie dostarczył a spółka posiadała go od innych dostawców. W. S. firmował działalność innych osób niejako na wniosek czy polecenie samego podatnika. Skoro więc K. S. wiedział o tym, że faktury te są nierzetelne, to spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia wynikających z nich kwot mimo, że w rzeczywistości zakupiła ona taka ilość złomu. Podobnie należy ocenić te faktury, które W. S. wystawiał na podstawie kwitów wagowych zakupionych od drobnych dostawców. Należycie kontrolując osoby dostarczające złom i oceniając komu wystawiano kwity wagowe i porównując, kto wystawia na to faktury, spółka mogła uniknąć otrzymywania faktur od innych podmiotów niż rzeczywiści dostawcy złomu. Jak jednak wynika z zeznań W. S. odnośnie działań K. S., nie była tym zainteresowana, a wręcz przeciwnie, była zainteresowana uzyskiwaniem tego typu faktur, co pozwalało jej na uzyskiwanie odliczenia VAT i pomniejszanie w ten sposób podatku należnego. Podatnik (spółka "A") nie spełnia zatem przesłanek wynikających z wyżej wskazanych orzeczeń Trybunału do przyznania jej uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego VAT pomimo posiadania nieprawidłowej (nierzetelnej) faktury. Orzeczenia powołane w skardze (Bonik Eood C- 285/11, LWK-56 EOOD C- 643/11Stroj Trans EOOD C- 642/11 czy Gabor Toth C- 324/11) nie dotyczą sytuacji występującej w niniejszej sprawie, choć niewątpliwie wszystkie odnoszą się do dobrej wiary podatnika VAT ubiegającego się o prawo do odliczenia podatku, co jednak zostało uwzględnione również w orzeczeniach wskazanych powyżej przez Sąd i rozważone w realiach niniejszej sprawy. Niezależnie zatem od tego, czy złom objęty fakturami wystawionymi przez W. S. nie był w ogóle dostarczony, czy też został dostarczony, ale przez inne podmioty (sytuacja korzystniejsza dla podatnika i zaistniała w rzeczywistości) w ocenie Sądu organy słusznie odmówiły prawa spółce "A" prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na tych fakturach z uwagi na nie spełnienie przez spółkę wymogów zawartych w opisanych powyżej przepisach. Sąd administracyjny nie dopatrzył się więc również naruszenia prawa materialnego. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił.