I SA/Po 539/14

Dnia 20 listopada 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Protokolant: st.sekr.sąd. Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2014 roku sprawy ze skargi [...] spółki jawnej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2008 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], na podstawie m.in. art. 5 ust. 1, art. 13 ust. 1 i ust. 2, art. 15 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art. 100 ust. 3 pkt 4 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), określił "Firmie A." [...] Spółka Jawna w [...], zwanej dalej "Firmą A." za październik 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, za listopad 2008 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł oraz za grudzień 2008 r. zobowiązanie w podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł. W toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że "Firma A." jako dostawy wewnątrzwspólnotowe dokonane w okresie od października 2008 r. do grudnia 2008 r. uznała dostawy piwa na rzecz czeskiego kontrahenta - firmy "B." z siedzibą [...], [...], [...], udokumentowane fakturami za październik 2008 r. i za listopad 2008 r. Z uwagi na zastosowanie przez podatnika stawki 0% podatku VAT wartość netto tych faktur była równa wartości brutto. Na podstawie zebranego materiału dowodowego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził, że firmy świadczące usługi transportu piwa "C." Handel i Usługi [...], [...] oraz Usługi Transportowe D., [...], [...], z hurtowni "Firma A." do czeskiego podmiotu "B.", nie dokonywały tych transportów w procedurze dostaw wewnątrzwspólnotowych, a dokumenty transportowe CMR oraz dokumenty towarzyszące przemieszczeniu towarów, stanowiące podstawę do zastosowania stawki "0%" podatku od towarów i usług odnośnie towaru wykazanego na fakturach wystawionych przez "Firmę A.", nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdził ponadto, że kontrahent czeski firma "B.", która figurowała na dokumentach transportowych i handlowych, była założona jedynie na potrzeby prowadzonego procederu przemytu piwa oraz wyłudzenia zapłaconego podatku akcyzowego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] stwierdzając, że towar w postaci piwa nie dotarł do miejsca przeznaczenia, tj.: do firmy "B." mieszczącej się pod adresem: [...], [...], stwierdził, iż dostawa wewnątrzwspólnotowa nie została dokonana. W świetle powyższego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], w protokole badania ksiąg podatkowych z dnia [...] września 2013 r. na podstawie art. 193 § 1, 2, 3, 4 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."), uznał za nierzetelne zapisy ewidencji sprzedaży prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług w zakresie ujęcia transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw piwa przeprowadzonych w kontrolowanym okresie z "B.", [...], ul. [...]. Z uwagi na powyższe, organ stwierdził, że "Firma A." nie dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru do czeskiego kontrahenta "B.", a tym samym nie nabyła prawa do opodatkowania spornych transakcji 0% stawką podatku zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] uznał, że zastosowanie w niniejszej sprawie ma art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku od towarów i usług (w świetle obowiązujących w 2008 r. przepisów) wynosi 22% i tym samym przedmiotowe dostawy podlegają opodatkowaniu według tej stawki obliczonej od podstawy określonej zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy VAT. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji w pierwszej kolejności organ zbadał, czy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe za październik i listopad 2008 r. uległoby przedawnieniu w ustawowym terminie z dniem 31 grudnia 2013 r., natomiast za grudzień 2008 r. ustawowy termin przedawnienia mija z dniem 31 grudnia 2014 r. Jednakże w niniejszej sprawie bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 ust. 6 pkt 1 O.p. uległ zawieszeniu na skutek wszczęcia przez Urząd Kontroli Skarbowej w [...] postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. w podatku od towarów i usług za miesiące od października 2008 r. do grudnia 2008 r. Podatnik został poinformowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia [...] listopada 2013 r. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od października do grudnia 2008 r. z uwagi na wyżej wskazane wszczęcie postępowania przygotowawczego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, które odebrał w dniu [...] grudnia 2013 r., czego dowodzi dokument potwierdzenia odbioru. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w dniu [...] grudnia 2013 r. [...] zostały również przedstawione zarzuty o przestępstwo skarbowe w podatku od towarów i usług za wyżej wskazany okres, co wynika z informacji przekazanej w piśmie Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] lutego 2014r. Dla wskazania daty zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego istotna jest data wydania postanowienia o jego wszczęciu. W niniejszej sprawie postanowienie to zostało wydane w dniu [...] listopada 2013 r. (o czym podatnik został powiadomiony w dniu [...] grudnia 2013 r.), a więc przed upływem 5 letniego terminu przedawnienia. Bieg terminu przedawnienia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za październik i listopad 2008 r. uległ zatem zawieszeniu w dniu [...] listopada 2013 r. i jego zawieszenie trwa nadal. Analizując stan faktyczny sprawy organ wskazał, że z przedmiotowych faktur wynika, iż nabywcą piwa od "Firmy A." była czeska firma "B.", która posiadała w okresie dokonywania transakcji numer VAT UE. Jednak z informacji z dnia [...] października 2011 r. przekazanej przez administrację celną Czech, wynika, że sprzedawany przez podatnika towar nie został dostarczony na terytorium Czech do wskazanego wyżej nabywcy, bowiem firmie "B." nie została udzielona zniżka udzielona na podatek ze strony czeskiego Urzędu Celnego, co zazwyczaj ma miejsce przy imporcie piwa. Ponadto ustalono, że na dokumentach celnych używany był "falsyfikat pieczątki przyjęcia Urzędu Celnego w [...]". Z uzyskanego raportu z aplikacji VIES zawierającego informację o transakcjach wewnątrzwspólnotowych wynika, że firma "B." [...], [...], [...], nie deklarowała w okresie od początku IV kwartału 2008 r. do końca III kwartału 2009 r. wewnątrzwspólnotowych nabyć z "Firmy A.". Z przetłumaczonej oceny badania inspekcyjnego z dnia [...] października 2011 r., uzyskanej w ramach międzynarodowej pomocy prawnej z Prokuratury Okręgowej w [...] dotyczącej procederu przemytu piwa do Anglii przy wykorzystaniu danych czeskich i angielskich podmiotów wynika, że władze czeskie nie potwierdziły w rejestrze odbiorcy "B." z siedzibą w [...], ujęcia towaru w postaci piwa, jego ilości oraz zapłaconej od niego akcyzy z wcześniej wymienionych w niniejszej decyzji dokumentów WDT, tym samym nie potwierdziły dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Stwierdzono również, że dokumenty WDT były potwierdzane sfałszowanymi pieczęciami czeskiego urzędu celnego. Zaznaczyć należy, że Urząd Celny w [...] wprost wskazał, że przedmiotowego towaru nie dostarczono. Z zeznań złożonych przez B. właściciela firmy "B.", wynika, że współpracę polegającą na pośrednictwie w sprzedaży piwa z Polski do Anglii zaproponował mu [...]. Z wyjaśnień dotyczących obrotu piwem wynika, że świadek nie potrafił podać żadnych danych odnoszących się do przeprowadzonych - rzekomo w jego imieniu - transakcji związanych z dostawami piwa z Polski do Wielkiej Brytanii. Niewiedza ta wynikała, jak zeznał B., z oszustw dokonywanych przez [...], działającego na szkodę firmy "B.", który fałszował podpisy, pieczątki i całe dokumenty związane z transakcjami realizowanymi pod wyżej wymienioną firmą. Organ stwierdził, że zeznania B. korelują z wyżej powołanymi informacjami uzyskanymi od władz czeskich, w związku z czym dano wiarę tym zeznaniom na okoliczność nie dostarczenia piwa do Czech lecz do Wielkiej Brytanii. Po analizie zeznań [...], [...], [...] i [...] - organizatorów nielegalnego obrotu piwem organ stwierdził, że zeznania są spójne i jednoznacznie wynika z nich, że piwo z "Firmy A." nie było przewożone do Czech, tylko do Wielkiej Brytanii. Wobec okoliczności, że piwo wskazane na przedmiotowych fakturach było transportowane przez "C." Handel i Usługi [...], [...], oraz Usługi Transportowe D., [...], [...], do akt sprawy włączono uwierzytelnione wyciągi protokołów przesłuchań w charakterze świadków kierowców: [...], [...], [...], [...], [...], pracujących w wyżej wymienionych podmiotach świadczących usługi transportowe, magazyniera [...] z "C." Handel i Usługi [...], jak również właściciela firmy Usługi Transportowe D., przeprowadzonych przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej. Organ stwierdził, że z zeznań przesłuchanych świadków jednoznacznie wynika, że "Firma A." nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw piwa do czeskiej firmy B., gdyż żaden z kierowców oraz magazynier z firmy "C." Handel i Usługi [...], [...], jak i D. z firmy Usługi Transportowe D., [...], [...], nie potwierdzili faktu dostarczenia towaru w postaci piwa do Czech. Zdaniem organu wszystkie zeznania były spójne i logiczne, w związku z powyższym przyznano im przymiot wiarygodności. Ponadto z analizy kryminalnej z dnia [...] sierpnia 2013 r. wykonanej w ramach śledztwa nr [...] również wynika, że dostawy wewnątrzwspólnotowe realizowane przez "Firmę A." [...] do firmy "B." nie miały miejsca, a transporty do Wielkiej Brytanii potwierdziły służby celne tego kraju. Odnosząc się do przesłuchanego w charakterze strony w dniu [...] września 2013 r. zeznań [...] właściciela "Firmy A." organ stwierdził, że na szereg pytań zadanych [...] odpowiadał "nie wiem", "nie znam", "nie pamiętam". Zważywszy na okoliczność, że pytania dotyczyły istotnych kwestii w prowadzeniu działalności gospodarczej, takich jak formy zamówień i płatności za sprzedany towar firmie "B.", formy pobieranej kaucji, wartości pobieranych kaucji, formy ich zwrotu, brak wiedzy [...] w tym obszarze jest zaskakujący. [...] zwyczajowo dokonywał płatności gotówką za zakupiony towar w postaci piwa. Dokonywał jednorazowych płatności za kilka transportów w kwocie znacznie przewyższającej wartość [...] EURO i tak np. w dniu [...] października 2008 r. zapłacił gotówką w kasie [...] zł, a za fakturę z dnia [...] października 2008 r. o wartości [...] zł zapłacił w dniu [...] października 2008 r. gotówką w kasie w wysokości [...] zł. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ ustalił, że "Firma A." [...] dokonywała fikcyjnych dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów w postaci piwa do odbiorcy w Czechach. Firmę zorganizował w Czechach B. współpracujący z [...], organizującym działalność nielegalnego obrotu piwem na terenie Polski. W rzeczywistości dostawy do Czech odbywały się jedynie poprzez obrót dokumentów: faktur, dowodów przewozowych CMR, natomiast piwo faktycznie było wywożone do Wielkiej Brytanii, co potwierdziły bezpośrednio zeznania organizatorów nielegalnego obrotu piwem [...], [...] i [...]. Zdaniem organu powyższe okoliczności wskazują, że odwołujący nie spełnił warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ stwierdził, że wskazany na fakturach odbiorca towarów firma "B." z Czech wprawdzie posiadał w okresie dokonywania transakcji właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, jednak okoliczność ta nie ma w niniejszym przypadku znaczenia, bowiem kwestionowane dostawy nie były dokonywane na rzecz nabywcy wskazanego na fakturach. Jeżeli nie doszło do fizycznego przemieszczenia wymienionych na kwestionowanych fakturach towarów z Polski na teren Czech, to nie zaistniała przesłanka zastosowania stawki 0% podatku od towarów i usług przy ich sprzedaży, określona w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, faktyczna sprzedaż na teren Wielkiej Brytanii nie była udokumentowana. Organ zaznaczył, że dowody CMR wystawione do przedmiotowych faktur, które Spółka posiadała w swojej dokumentacji wskazywały, że piwo dotarło do czeskiego odbiorcy, jednak materiał zgromadzony w sprawie, w szczególności zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych, wskazały, że dokumenty CMR są nierzetelne i nie potwierdzają faktycznych dostaw dla firmy "B.". Za bezzasadny organ odwoławczy uznał zarzut, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w wydanej decyzji dokonał błędnej wykładni oraz niewłaściwie zastosował wyżej wskazany przepis art. 42 ustawy o VAT. Organ nie zgodził się z zarzutem, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] w wydanej decyzji dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na tym, że transakcje wskazane przez organ podatkowy zostały uznane za fikcyjne oraz nie ustalił świadomości podatnika, co do ich fikcyjności. Zdaniem organu wskazani [...], [...] i [...] przyznali się do oszustwa w obrocie piwem, zatem okoliczność czy wskażą jako miejsce faktycznego dostarczenia piwa Republikę Czeską czy Wielką Brytanię dla wielkości kary nie ma znaczenia. Przyznając się do winy i wyjawiając prawdę o oszukańczym procederze obrotu piwem, wyżej wymienieni nie mogli liczyć na niższy wymiar kary, nie był on bowiem uzależniony od tego czy wskażą, czy też nie wskażą, że [...] świadomie uczestniczył w oszukańczym procederze nielegalnego obrotu piwem. Podobnie [...] zeznał "[...] Proceder trwał już od miesięcy i dziwnym był fakt, że na paragon są kupowane te same gatunki piwa, co z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy piwa. Poza tym te osoby raz kupują tira na zagraniczną firmę bez akcyzy i VAT, a potem kupują kilka tirów na paragon o identycznych lub zbliżonych rodzajach piwa w ładunku". Jednocześnie [...], kierownik działu sprzedaży w "Firmie A." w konsekwencji nie wykluczała nielegalnego obrotu piwem, które było sprzedawane przez jej pracodawcę. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem, że odwołujący działał w dobrej wierze i podjął wszelkie wymagane prawem działania, aby móc zastosować 0% stawkę podatku od towarów i usług z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W ocenie organu odwoławczego strona naruszyła zasady profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej, dokonując transakcji z podmiotami, co do których mogła mieć wiedzę, że działają z naruszeniem prawa, bez jakiegokolwiek weryfikowania autentyczności dostarczanych dokumentów, co chroniłoby ją przed ewentualnymi negatywnymi skutkami tej współpracy. [...] nie dysponował żadnym dokumentem potwierdzającym, że działa w imieniu jednostki gospodarczej "B.", nie przedstawił bowiem pełnomocnictwa do reprezentowania tej firmy, a mimo to podatnik wystawiał dokumenty sprzedaży (56 faktur) na firmę czeską przez 2 miesiące (X i XI 2008 r.) na olbrzymie wartości. Zdaniem organu w niniejszym przypadku można podnieść zarzut braku należytej staranności bowiem, wystąpiła niezgodność postępowania "Firmy A." w stosunku do firmy "B." z modelem zachowania zwyczajowo przyjętej w tej firmie staranności przy weryfikowaniu kontrahenta. Zatem zgodnie z doświadczeniem życiowym podatnik mógł przewidzieć następstwa tego zachowania np. oszustwo podatkowe. Podatnik nie przedstawił dowodów wskazujących, że przysługuje mu prawo do 0% stawki podatku stosowanej przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Odwołujący powinien wykazać się zapobiegliwością w wyborze kontrahenta, natomiast nie zachował on staranności, jakiej można było od niego wymagać w danych okolicznościach. W ocenie organu strona nie dochowała należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej dokonując transakcji z podmiotami, co do których mogła mieć wiedzę, że działają z naruszeniem prawa (bez umocowania), bez jakiegokolwiek weryfikowania autentyczności dostarczanych dokumentów, co chroniłoby ją przed ewentualnymi negatywnymi skutkami tej współpracy. Zdaniem organu nieprawdą jest również, jak twierdzi odwołujący, że zeznania osób przesłuchanych w postępowaniu karnym były sprzeczne. Za bezpodstawne organ odwoławczy uznał zarzuty w zakresie naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 210 § 1 O.p. Podatnik nie przedstawił dowodów, które mogłyby skutecznie obalić domniemanie zgodności z prawdą dokumentów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego. W skardze z dnia [...] maja 2014 r. strona skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości, jak również o zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie przez organ II instancji przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tekst jednolity: Dz. U. 2011, Nr 41, poz. 214 ze. zm. – dalej: "u.k.s.") mające wpływ na wynik sprawy, poprzez: - sprzeczność dokonanych ustaleń organu z treścią zebranego materiału dowodowego, wskutek przyjęcia, że określone w zaskarżonej decyzji dostawy wewnątrzwspólnotowe są fikcyjne, a skarżąca miała świadomość niedostarczenia towaru na terytorium kraju wskazanego w dokumentach dostawy, - pominięcie korzystnych dla skarżącej zeznań świadków, jak też rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść skarżącej, w tym odmowa uwzględniania dobrej wiary skarżącej przy dokonywaniu dostaw, - błąd w ustaleniach faktycznych dotyczących udowodnienia niedochowania przez podatnika należytej staranności w zakresie uzyskania informacji, czy dostawy wewnątrzwspólnotowe na rzecz firmy "B." w miejscowości [...] w Czechach faktycznie przekroczyły granice RP oraz w zakresie zbudowania relacji gospodarczych z kontrahentem "B.", - niezgromadzenie całości materiału dowodowego mającego znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy wskutek przeprowadzenia w znaczącej mierze postępowania dowodowego za pomocą dowodów pośrednich, z pominięciem konieczności ich weryfikacji za pomocą przeprowadzenia dowodów w sposób bezpośredni, - niewyjaśnienie przez organ wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych i pominięcie okoliczności mających istotny wpływ na jej wynik wskutek przeprowadzenia w znaczącej mierze postępowania dowodowego za pomocą dowodów pośrednich, z pominięciem konieczności ich weryfikacji za pomocą przeprowadzenia dowodów w sposób bezpośredni, - brak rozpatrzenia przez organ podatkowy w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego i błędną ocenę zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego dowodów wskutek przeprowadzenia w znaczącej mierze postępowania dowodowego za pomocą dowodów pośrednich, z pominięciem konieczności ich weryfikacji za pomocą przeprowadzenia dowodów W sposób bezpośredni; - naruszenie przez organ II instancji przepisów postępowania podatkowego - art. 127 O.p., poprzez zaniechanie przeprowadzenia własnego postępowania i nie zlecenie przeprowadzenia postępowania dowodowego uzupełniającego przez organ I instancji pomimo wykazania przez skarżącą istotnych braków w zakresie zebranego materiału dowodowego; 3) naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., poprzez utrzymanie w mocy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...] listopada 2013 r. pomimo naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 O.p., w związku z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy o kontroli skarbowej z dnia 28 września 1991 r. (t.j. Dz. U. 2011, Nr 41, poz. 214 ze. zm. – dalej: u.k.s.), mające wpływ na wynik sprawy; 4) naruszenie art. 233 § 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...], pomimo naruszenia przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 O.p. w związku z art. 31 ust. 1 i 2 u.k.s., mające wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji strona zarzuca naruszenie art. 13 i art. 42 ustawy o VAT, mające wpływ na wynik sprawy poprzez "ich błędną wykładnię i niezastosowanie wskutek przyjęcia, że skarżąca nie spełniła warunków przyjęcia dla dokonywanych przez nią transakcji, iż są to dostawy wewnątrzwspólnotowe, a swoją świadomością obejmowała ich fikcyjność". Odpowiadając na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p., zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Jednocześnie stosownie do art. 121 § 1 i 2 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Zgodnie z art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej przewidzianej w art. 122 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Na podstawie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei, zgodnie z art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepis ten zawiera zasadę swobodnej oceny dowodów, w myśl której ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. W świetle tej normy prawnej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Natomiast zgodnie z art. 193 O.p. księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Pojęcie rzetelności księgi podatkowej odnosi się do zgodności zapisów ze stanem rzeczywistym (faktycznym). Księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W rozpatrywanej sprawie organy obu instancji oparły rozstrzygnięcia, m.in. na materiale dowodowym zebranym w ramach prowadzonego postępowania prokuratorskiego o sygn. VI Ds. [...] i śledztwa CBŚ o sygn. akt [...]. W ramach tych postępowań przeprowadzono m.in. przesłuchania organizatorów grupy przestępczej - [...], [...], [...], [...], właścicieli i kierowców firm transportowych oraz właścicieli hurtowni organizujących dostawy. Organ kontroli skarbowej opierał się również na analizie dokumentacji przedłożonej przez stronę, informacjach polskich organów celnych i zgromadzonych przez nie informacji od czeskich organów celnych i czeskich organów ścigania. Możliwość skorzystania z takiego środka dowodowego wynika z art. 181 O.p., zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Przepis ten stwarza zatem możliwość odejścia od zasady bezpośredniości postępowania dowodowego i oparcia rozstrzygnięcia na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę. Zgodnie z poglądem wyrażanym w orzecznictwie (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 1801/10, wyrok NSA z dnia 07 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1495/10, wyrok NSA z dnia 12 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1425/11 - publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl) nie istnieje prawny nakaz powtarzania w postępowaniu podatkowym przesłuchania świadka zeznającego uprzednio w postępowaniu karnym. Korzystanie z tak uzyskanych zeznań nie może wobec tego naruszać zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Przyjmuje się natomiast możliwość żądania powtórzenia takiego przesłuchania, ale tylko wówczas, gdy zainteresowana strona wskaże na konkretne istotne okoliczności faktyczne, niezbędne do wyjaśnienia lub sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem dowodowym. W badanej sprawie podatnik nie przedstawił dowodów, które mogłyby skutecznie obalić domniemanie zgodności z prawdą dokumentów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego. Przesłanką przemawiającą za oddaleniem wniosków dowodowych strony był fakt, że okoliczności zostały wystarczająco udowodnione innym dowodem. Zgłoszony w toku postępowania kontrolnego wniosek z dnia [...] października 2013 r. (k. od 1378 do 1398 akt adm.) o przesłuchanie kierowców firm transportowych i osób organizujących dostawy piwa do Wielkiej Brytanii nie znajduje uzasadnienia. Przesłuchano bowiem te osoby, a ich zeznania stanowiły dowód w niniejszej sprawie. Kolejne przesłuchania naruszałyby jedynie zasadę ekonomiki procesowej. Ponadto, zauważyć należy w uzasadnieniu skargi sprzeczności w tej kwestii, z jednej bowiem strony skarżący żąda ponownego przesłuchania wskazanych przez niego świadków, a z drugiej strony podważa ich zeznania złożone podczas przesłuchań przeprowadzonych przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej. Przepis art. 123 O.p. stanowi, że organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się, co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, a zgodnie z art. 192 O.p. okoliczność faktyczna może być uznana za udowodnioną, jeżeli strona miała możliwość wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Zasada czynnego udziału strony w postępowaniu zapewnia możliwość uczestnictwa czynnego stron w każdym stadium, a także wypowiedzenia się co do zebranych materiałów i dowodów przed wydaniem decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy. W przedmiotowym postępowaniu kontrolnym strona została prawidłowo zawiadomiona o wszczęciu postępowania kontrolnego, pouczona o prawach i obowiązkach kontrolowanego, była powiadamiana o terminach czynności kontrolnych, zapoznana z treścią kwestionowanych dokumentów i miała możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonego materiału dowodowego, nie można zatem skutecznie wywieść, że została pozbawiona prawa wynikającego z art. 123 § 1 O.p., a okoliczności faktyczne nie mogły być uznane za udowodnione. W niniejszej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu kontrolnym. Wszystkie fakty przedstawione w uzasadnieniach decyzji zostały ustalone i ocenione na podstawie całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, zgodnie z wyrażoną w art. 191 O.p. zasadą swobodnej oceny dowodów, tj. zgodnie z wymogami logiki wiedzy i doświadczenia życiowego. Ocenie podlegał każdy dowód z osobna oraz wszystkie dowody we wzajemnej z sobą łączności, a wyciągnięte na podstawie tego materiału wnioski mają logiczne uzasadnienie. W ocenie Sądu zawarta w zaskarżonej decyzji ocena, że zakwestionowane faktury nie były zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych, nie jest oceną dowolną, a wnioski z niej wynikające nie naruszają wyrażonej w art. 191 O.p. swobodnej oceny dowodów. Prawidłowo zatem na podstawie materiałów z postępowania karnego ustalono, że "Firma A." [...] dokonywała fikcyjnych dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów w postaci piwa do odbiorcy w Czechach. Dostawy do Czech odbywały się jedynie poprzez obrót dokumentów, a piwo faktycznie było wywożone do Wielkiej Brytanii do nieznanego odbiorcy. W związku z powyższym zawarte w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. art. 120, art. 121 § 1 i 2, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 193 O.p. są bezzasadne. Stwierdzić należy, że organy obu instancji dopuściły wszystkie znane dowody w tej sprawie, również te przedłożone przez stronę i na ich podstawie w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy nie naruszając w żadnej mierze, zasady dwuinstancyjności postępowania wynikającej z art. 127 O.p. Rozpatrując odwołanie organ odwoławczy zastosował się do zasady, że postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Dokonał ponownej analizy zebranego w sprawie materiału dowodowego i stwierdził, że jest on wystarczający do ustalenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę ustaleń w zakresie zastosowania właściwych przepisów prawa podatkowego. W konsekwencji, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, uznając ustalenia organu I za prawidłowe i oparte na literalnym brzmieniu konkretnych przepisów ustawy o VAT. Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się w istocie do tego, czy organy obu instancji zasadnie uznały, że podatnik nie miał prawa do zastosowania 0% stawki preferencyjnej w podatku VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy wykazanej na rzecz kontrahenta czeskiego. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Z ust. 2 powołanego wyżej przepisu art. 13 ustawy o VAT wynika, że uregulowania zawarte w ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest: 1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe zharmonizowane, które zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą; 4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, (z zastrzeżeniem, które nie dotyczy rozpatrywanej sprawy). Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 3 ustawy o VAT w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42. W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, wewnątrzwspólnotową dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że: 1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów; 2) podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Stosownie do ust. 3 przywołanego przepisu, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego sic na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju: 1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego, za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi), 2) kopia faktury, 3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku z zastrzeżeniem ust. 4 i 5. Przepis art. 42 ust. 4 ustawy o VAT stanowi zaś, że w przypadku wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz dokumentów, o których mowa w ust. 3 pkt 2 i 3, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej: 1) imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów; 2) adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy; 3) określenie towarów i ich ilości; 4) potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; 5) rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego. Stosownie do art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotową, w szczególności: 1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie; 2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu; 3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania; 4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 42 ust. 12 ustawy o VAT, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres, podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, jako dostawę na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wewnątrzwspólnotową dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że: podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W świetle powyższego stwierdzić należy, że warunkami koniecznymi do skorzystania ze stawki 0% VAT przez dostawcę towaru przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w myśl cytowanych przepisów, jest faktyczna dostawa towaru na rzecz nabywcy wskazanego na fakturze stwierdzającej tę dostawę oraz posiadanie dokumentacji potwierdzającej jednoznacznie dostarczenie towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Ze stanu faktycznego niniejszej sprawy wynika, że nabywcą piwa od "Firmy A." była czeska firma "B.", która posiadała, w okresie dokonywania transakcji, numer VAT UE. Jednak informacja przekazana przez administrację celną Czech (k. od 1119 do 1130 akt adm.) wskazuje, że sprzedawany przez podatnika towar nie został dostarczony na terytorium Czech do wskazanego wyżej nabywcy, bowiem firmie "B." nie została udzielona zniżka udzielona na podatek ze strony czeskiego Urzędu Celnego. Ponadto ustalono, że na dokumentach celnych używany był "falsyfikat pieczątki przyjęcia Urzędu Celnego w [...]". Z uzyskanego raportu z aplikacji VIES zawierającego informację o transakcjach wewnątrzwspólnotowych (k. od 1314/1 do 1314/6), wynika, że firma "B." [...], nie deklarowała w okresie od początku IV kwartału 2008 r. do końca III kwartału 2009 r. wewnątrzwspólnotowych nabyć z "Firmy A.". Z przetłumaczonej oceny badania inspekcyjnego z dnia [...] października 2011 r. (k. od 1119 do 1130) uzyskanej w ramach międzynarodowej pomocy prawnej z Prokuratury Okręgowej w [...] ([...]), dotyczącej procederu przemytu piwa do Anglii i wykorzystaniu danych czeskich i angielskich podmiotów wynika, że władze czeskie nie potwierdziły w rejestrze odbiorcy "B." z siedzibą w [...], ujęcia towaru w piwa, jego ilości oraz zapłaconej od niego akcyzy z wymienionych w decyzji dokumentów WDT, tym samym nie potwierdziły dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Stwierdzono również, że dokumenty WDT były potwierdzane sfałszowanymi pieczęciami czeskiego urzędu celnego. Zaznaczyć należy, że Urząd Celny w [...] wprost wskazał, że przedmiotowego towaru nie dostarczono. Z zeznań złożonych przez B. właściciela firmy "B.", do protokołu przesłuchania świadka w dniu [...].02.2012r. (karty sprawy nr od 1104 do 1118) przeprowadzonego w ramach postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w [...], uzyskanego w zakresie międzynarodowej pomocy prawnej z Prokuratury Okręgowej w [...] wynika, że współpracę polegającą na pośrednictwie w sprzedaży piwa z Polski do Anglii zaproponował mu [...]. Z wyjaśnień dotyczących obrotu piwem wynika, że świadek nie potrafił podać żadnych danych odnoszących się do przeprowadzonych - rzekomo w jego imieniu - transakcji związanych z dostawami piwa z Polski do Wielkiej Brytanii. Niewiedza ta wynikała, jak zeznał B., z oszustw dokonywanych przez [...], działającego na szkodę firmy "B.", który fałszował podpisy, pieczątki i całe dokumenty związane z transakcjami realizowanymi pod wyżej wymienioną firmą. W ocenie Sądu organy dokonały prawidłowej oceny zeznań B., które korelują z wyżej powołanymi informacjami uzyskanymi od władz czeskich, w związku z czym organy dały wiarę tym zeznaniom na okoliczność nie dostarczenia piwa do Czech lecz do Wielkiej Brytanii. Wobec zeznań B., że współpracę polegającą na pośrednictwie sprzedaży piwa z Polski do Anglii zaproponował mu [...], włączono do akt sprawy protokół przesłuchania [...] jako podejrzanego, przeprowadzonego przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarząd w [...] - nr sprawy [...]. Do akt sprawy włączono również uwierzytelnione wyciągi z protokołów przesłuchań pozostałych organizatorów nielegalnego obrotu piwem jako podejrzanych: [...], [...], [...] przeprowadzonych przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej. Do akt sprawy włączono również zeznanie, przesłuchanej przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej Zarząd w [...] - nr sprawy [...] w charakterze świadka [...], kierownika działu sprzedaży w "Firmie A.". Po analizie zeznań [...], [...], [...] i [...] - organizatorów nielegalnego obrotu piwem organy stwierdziły, że zeznania są spójne i jednoznacznie wynikało z nich, że piwo z "Firmy A." nie było przewożone do Czech, tylko do Wielkiej Brytanii. Wobec okoliczności, że piwo wskazane na przedmiotowych fakturach było transportowane przez "C." Handel i Usługi [...], [...] oraz Usługi Transportowe D., [...], [...], do akt sprawy włączono uwierzytelnione wyciągi protokołów przesłuchań w charakterze świadków kierowców: [...], [...], [...], [...], [...], pracujących w wyżej wymienionych podmiotach świadczących usługi transportowe, magazyniera [...] z "C." Handel i Usługi [...], jak również właściciela firmy Usługi Transportowe D., przeprowadzonych przez Komendę Główną Policji Centralne Biuro Śledcze Zarząd w [...] Wydział do Zwalczania Zorganizowanej Przestępczości Ekonomicznej. Prawidłowo organy oceniły, że z przytoczonych w decyzji zeznań przesłuchanych świadków jednoznacznie wynika, że "Firma A." nie dokonywała wewnątrzwspólnotowych dostaw piwa do czeskiej firmy "B.", gdyż żaden z kierowców oraz magazynier z firmy "C." Handel i Usługi [...], [...], jak i D. z firmy Usługi Transportowe D., [...], [...], nie potwierdzili faktu dostarczenia towaru w postaci piwa do Czech. Firma Usługi Transportowe D., [...], [...], nawet nie była w posiadaniu koncesji na dokonywanie transportów międzynarodowych. W ocenie organów wszystkie zeznania były spójne i logiczne, w związku z powyższym przyznano im przymiot wiarygodności. Ponadto z analizy kryminalnej z dnia [...] sierpnia 2013 r. wykonanej w ramach śledztwa nr [...] wynika, że dostawy wewnątrzwspólnotowe realizowane przez "Firmę A." [...] do firmy B. nie miały miejsca, a transporty do Wielkiej Brytanii potwierdziły służby celne tego kraju. Wobec powyższego organy prawidłowo stwierdziły, że dokumenty transportowe CMR oraz dokumenty towarzyszące przemieszczeniu towarów, stanowiące podstawę do zastosowania zerowej stawki w podatku od towarów i usług, załączone do przedmiotowych faktur wystawionych przez "Firmę A.", nie dokumentowały rzeczywistych transakcji. W dniu [...] września 2013 r. przesłuchano w charakterze strony [...] właściciela "Firmy A." (karty sprawy nr 1011 do 1013), który na szereg pytań odpowiadał "nie wiem", "nie znam", "nie pamiętam". W oparciu o obszerny materiał dowodowy prawidłowo organy obu instancji ustaliły, że "Firma A." [...] dokonywała fikcyjnych dostaw wewnątrzwspólnotowych towarów w postaci piwa do odbiorcy w Czechach. Firmę zorganizował w Czechach B. współpracujący z [...], organizującym działalność nielegalnego obrotu piwem na terenie Polski. W rzeczywistości dostawy do Czech odbywały się jedynie poprzez obrót dokumentów: faktur, dowodów przewozowych CMR, natomiast piwo faktycznie było wywożone do Wielkiej Brytanii, co potwierdziły bezpośrednio zeznania organizatorów nielegalnego obrotu piwem [...], [...] i [...]. Wskazywane w dokumentach firmy transportowe dokonywały przewozów towarowych do Anglii lub wyłącznie na terenie Polski. Potwierdzili to właściciele firm transportowych oraz kierowcy i inni pracownicy, którzy zeznali, że nigdy nie jeździli z piwem do Czech. Wszystkie powyżej wskazane okoliczności wskazują, że strona skarżąca nie spełniła warunków określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT. Wprawdzie towary wywieziono z kraju i dostarczono je do innego kraju Wspólnoty, jednakże odbiorcą tych towarów nie był nabywca wskazany na przedmiotowych fakturach. Odbiorca przedmiotowego towaru pozostaje nieznany. W kontekście powyższego nie znajdują uzasadnienia zarzuty dotyczące błędnej wykładni oraz niewłaściwego zastosowania przepisu art. 13 i art. 42 ustawy o VAT. Stwierdzić należy, że wskazany na fakturach odbiorca towarów firma "B." z Czech wprawdzie posiadał w okresie dokonywania transakcji właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, jednakże okoliczność ta nie ma w niniejszym przypadku znaczenia, bowiem kwestionowane dostawy nie były dokonywane na rzecz nabywcy wskazanego na fakturach. Jeżeli nie doszło do fizycznego przemieszczenia wymienionych na kwestionowanych fakturach towarów z Polski na teren Czech, to nie zaistniała przesłanka zastosowania stawki 0% podatku od towarów i usług przy ich sprzedaży, określona w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast, faktyczna sprzedaż na teren Wielkiej Brytanii nie była udokumentowana. Podnieść należy, że dowody CMR wystawione do przedmiotowych faktur, które Spółka posiadała w swojej dokumentacji wskazywały, że piwo dotarło do czeskiego odbiorcy, jednak materiał zgromadzony w sprawie, w szczególności zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych, wskazały, że dokumenty CMR są nierzetelne i nie potwierdzają faktycznych dostaw dla firmy "B.". Zasadnicze znaczenie w przedmiotowej sprawie ma okoliczność, że czeskie władze celne nie potwierdziły danych wynikających z powyższych dokumentów, a tym samym nie potwierdziły dokonania procedury dostawy wewnątrzwspólnotowej na terenie Republiki Czeskiej. Ponadto czeskie władze celne ustaliły, że na przedmiotowych dokumentach przewozowych widnieją fałszywe pieczątki Urzędu celnego w [...]. Wyjaśnienia wymaga kwestia, że prawidłowo wystawiona faktura winna stwierdzać rzeczywiste transakcje. Nie można podawać dowolnych danych nabywcy i odbiorcy faktury, konieczne jest wskazanie rzeczywistych stron transakcji. Ponadto, samo wykazanie w fakturze 0% stawki podatku VAT, w sytuacji gdy taki podatek nie wynika z rzeczywistej czynności rodzącej obowiązek podatkowy u jej wystawcy, nie może dawać podatnikowi prawa do jej zastosowania tylko z tytułu samego posiadania takiej faktury. Nieznany nabywca towarów zakupionych bez podatku nie odprowadzi należnego podatku w kraju dostawy, co stanowi naruszenie generalnej zasady opodatkowania wewnątrzwspólnotowych transakcji. Nie znajduje uzasadnienia kolejny zarzut skargi odnoszący się do błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na tym, że transakcje wskazane przez organ podatkowy zostały uznane za fikcyjne, w sytuacji gdy nie ustalono świadomości podatnika, co do ich fikcyjności. W ocenie Sądu prawidłowe są stwierdzenia zawarte w zaskarżonej decyzji wskazujące, że podatnik nie zachował należytej staranności jakiej można było od niego wymagać w danych okolicznościach i powinien był wiedzieć, że dokonuje transakcji, których celem jest uzyskanie bezprawnej korzyści podatkowej. Strona skarżąca zarzuciła również niezasadne oparcie się na zeznaniach osób podejrzanych o udział w zorganizowanej grupie przestępczej, tj. [...], [...], [...] i [...], czyli osób, które inwestowały pieniądze w nielegalny obrót piwa. Z drugiej zaś strony, zdaniem skarżącej pominięto wyjaśnienia [...] i [...], stanowiące, że Podatnik w dobrej wierze, w pełni nieświadomy sposób dokonywał wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru na teren Republiki Czeskiej. Zdaniem Sądu powyższe zarzuty nie znajdują uzasadnienia. Wyżej wskazani [...], [...] i [...] przyznali się do oszustwa w obrocie piwem, zatem okoliczność czy wskażą jako miejsce faktycznego dostarczenia piwa Republikę Czeską czy Wielką Brytanię dla wielkości kary nie ma znaczenia. Przyznając się do winy i wyjawiając prawdę o oszukańczym procederze obrotu piwem, wyżej wymienieni nie mogli liczyć na niższy wymiar kary, nie był on bowiem uzależniony od tego czy wskażą, czy też nie wskażą, że [...] świadomie uczestniczył w oszukańczym procederze nielegalnego obrotu piwem. Zatem, ich zeznaniom, spójnymi z innymi dowodami dano wiarę. Prawidłowo organy stwierdziły, że istnieje szereg okoliczności, które winny wzbudzić w zarządzającym "Firmą A." [...] wątpliwości, co do rzetelności przeprowadzonych transakcji. Zaznaczyć należy z jaką skalą działalności gospodarczej w niniejszym przypadku mamy do czynienia. Wartość kwestionowanych na rzecz "B." transakcji w październiku 2008 r. wyniosła brutto [...] zł, natomiast w listopadzie 2008 r. [...] zł (wystawiono 56 faktur na wymienionego kontrahenta). Transakcje opiewały zatem na bardzo duże wartości. Podstawowym zakresem działalności gospodarczej "Firmy A." jest sprzedaż hurtowa napojów alkoholowych. Zarządzający "Firmą A." [...] niewątpliwie posiadał długoletnie doświadczenie zdobyte w działalności gospodarczej. W zgromadzonym materiale dowodowym wskazano szereg okoliczności, które nie tylko doświadczonego przedsiębiorcę powinny skłonić do weryfikacji podjętych działań, a są to m.in.: zakup dużej ilości piwa przez człowieka, który nie przedkładając żadnego pełnomocnictwa twierdzi, że reprezentuje czeską firmę, płatności dokonywane prawie zawsze w formie gotówki, z naruszeniem art. 22 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w 2 przypadkach dopłata przelewem, częste zakupy i duże ilości, na początku października 2008 r., w odstępach zaledwie 3-4 dniowych, duże zakupy pomimo małej popularność polskiego piwa na rynku czeskim. Powyżej przytoczono okoliczności, które - przy zachowaniu staranności, jakiej można w danej sytuacji wymagać od zarządzającego "Firmą A." - winny wzbudzić wątpliwości, co do rzetelności przeprowadzanych transakcji. W ocenie Sądu prawidłowo organ stwierdził, że strona naruszyła zasady profesjonalnego prowadzenia działalności gospodarczej, dokonując transakcji z podmiotami, co do których mogła mieć wiedzę, że działają z naruszeniem prawa, bez jakiegokolwiek weryfikowania autentyczności dostarczanych dokumentów, co chroniłoby ją przed ewentualnymi negatywnymi skutkami tej współpracy. Wskazać należy, że [...] nie dysponował żadnym dokumentem potwierdzającym, że działa w imieniu jednostki gospodarczej "B.", nie przedstawił bowiem pełnomocnictwa do reprezentowania tej firmy, a mimo to podatnik wystawiał dokumenty sprzedaży (56 faktur) na firmę czeską przez 2 miesiące (X i XI 2008 r.) na olbrzymie wartości. Dopiero w dniu [...] grudnia 2008 r. (w miesiącu, w którym nie było już sprzedaży) B. udzielił [...] pisemnego pełnomocnictwa (k. 1113). Pełnomocnik strony twierdzi, że [...] posiadał pełnomocnictwo do reprezentowania firmy B., co świadczy o rzetelnej współpracy z tym kontrahentem. Jednak brak jest jakichkolwiek dowodów by strona zweryfikowała ten fakt, tj.: posiadanie jakiegokolwiek pełnomocnictwa przez [...] przed dokonaniem sprzedaży w X i XI 2008 r. Zgodzić się należy z pełnomocnikiem strony, że żaden przepis prawa nie nakłada na podatnika obowiązku zachowana formy pisemnej dla pełnomocnictwa przy tego rodzaju transakcjach. Jednak brak pisemnego pełnomocnictwa dla [...] reprezentującego kontrahenta spoza terenu RP (z Czech) winno wzbudzić wątpliwości i podejrzenia [...] co do legalności działania [...]. Tymczasem [...] dokonywał zakupu w "Firmie A." jako reprezentant czeskiej firmy "B.", nie posiadał w rzeczywistości żadnego pełnomocnictwa (takie otrzymał dopiero w dniu [...] grudniu 2008 r.). W świetle powyższego wskazywanie skarżącej na ustne pełnomocnictwo w żadnej mierze nie świadczy, jak twierdzi strona, o profesjonalnej i rzetelnej współpracy z "B.". Zauważyć należy, że transakcje sprzedaży piwa firmie "B." miały charakter powtarzalny, co wymagało sprawdzenia odbiorcy, weryfikacji pełnomocnictwa podmiotu twierdzącego, że reprezentuje czeską firmę oraz kierowców odbierających towar. Wielokrotność transakcji (56), znaczna ich wartość (na [...] zł netto) oraz specyfika towaru (który miał trafić do Czech - potentata w produkcji piwa), winny skutkować zachowaniem szczególnej ostrożności przy wyborze kontrahenta. Zaznaczyć należy, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej – (dalej: Trybunał) –w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben kft oraz Peter David przeciwko Nemzeti Adó-es Vamhivatal Del-dunantuli Regionalis Adó Fóigazgatósaga), konsekwentnie uznaje, że "prawo podatnika nie może ucierpieć wskutek tego, że w łańcuchu dostaw, którego część stanowią owe transakcje - o czym podatnik ten nie wie lub nie może wiedzieć - inna transakcja, wcześniejsza lub późniejsza w stosunku do tej, która została dokonana przez niego, stanowi oszustwo w zakresie podatku od wartości dodanej". Jednocześnie jednak wskazuje, że zakwestionowanie takiego prawa, jest dopuszczalne tylko "o ile zostanie wykazane, że w świetle obiektywnych danych sprzedawca ten nie spełnił obowiązków, jakie ciążą na nim w zakresie dowodowym albo że wiedział lub powinien był wiedzieć, że dokonywana przezeń czynność stanowi część składową oszustwa popełnianego przez kupującego i nie podjął wszelkich racjonalnych środków znajdujących się w jego mocy w celu uniknięcia swego udziału w tym oszustwie". Zdaniem Trybunału od podatnika należy oczekiwać tzw. należytej staranności rozumianej jako zwykła kupiecka, zwyczajowo przyjęta staranność, związana z uzyskaniem przekonania, że towar nie jest nabywany od oszusta. Zatem, należy poszukiwać zwyczajowo przyjętego w biznesie, poziomu staranności, a jego wyznacznikiem powinien być kanon rzetelności kupieckiej i dana praktyka rynkowa czyli zwykłe, racjonalne działanie weryfikacyjne. Z zeznania strony skarżącej wynika, że nie dysponowała ona informacjami potwierdzającymi wiarygodność kontrahenta, pomimo że podczas zeznania w dniu [...] września 2013 r. (k. od 1011 do 1013) przedłożyła pełnomocnictwo udzielone [...] przez B., przetłumaczone zaświadczenie o rejestracji podatku od piwa oraz Certyfikat podatku rejestracyjnego dla piwa - dokument w języku czeskim (k. od 1016 do 1017). Pełnomocnictwo zostało wydane dopiero w dniu [...] grudniu 2008 r., zatem po dokonaniu sprzedaży w październiku i listopadzie 2008 r. firmie "B.". Podobnie było w przypadku zaświadczenia o rejestracji podatku od piwa. Jego tłumaczenia dokonano dopiero [...] listopada 2008 r., natomiast ostatnia transakcja z firmą "B." miała miejsce [...] listopada 2008 r. W przypadku Certyfikatu podatku rejestracyjnego dla piwa, stwierdzić należy, że brak jest daty wydania tego certyfikatu, zatem nie można jednoznacznie stwierdzić, od kiedy podatnik mógł być w jego posiadaniu. Podatnik twierdził, że zwyczajowo sprawdza wszystkie dokumenty związane z działalnością kontrahenta i możliwością zakupu piwa. Jednak zostało udowodnione, że nie posiadał także dokumentów dotyczących czeskiego kontrahenta. Z zeznań podatnika wynika również, że nie znał kierowców firm transportowych odbierających towar, nie wiedział, czy załatwiali jakieś formalności w jego biurze i nie pamiętał, jakie dokumenty są niezbędne przy wywozie piwa za granicę. Zasadnie zatem organy podniosły zarzut braku należytej staranności bowiem wystąpiła niezgodność postępowania "Firmy A." w stosunku do firmy "B." z modelem zachowania zwyczajowo przyjętej w tej firmie staranności przy weryfikowani kontrahenta. Niewątpliwie podatnicy, dokonujący dostawy na rzecz podmiotu z innego państwa członkowskiego, która ma być potraktowana jako czynność wewnątrzwspólnotowa i objęta w kraju preferencyjną stawką 0%, ponoszą pewne ryzyko, zatem winni ze szczególną starannością dobierać sobie kontrahentów, którym sprzedają towar i dokładnie weryfikować wymagane dokumenty bowiem to głównie na sprzedającym spoczywają obowiązki dotyczące dopełnienia wszelkich formalności związanych z daną transakcją. W sposób prawidłowy organy oceniły, że strona nie dochowała należytej staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej dokonując transakcji z podmiotami, co do których mogła mieć wiedzę, że działają z naruszeniem prawa (bez umocowania), bez jakiegokolwiek weryfikowania autentyczności dostarczanych dokumentów, co chroniłoby ją przed ewentualnymi negatywnymi skutkami tej współpracy. W niniejszej sprawie podatnik nie przedstawił dowodów wskazujących, że przysługuje mu prawo do 0% stawki podatku stosowanej przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatnik powinien wiedzieć, że dokonuje transakcji, których celem jest uzyskanie bezprawnej korzyści podatkowej. Mając na uwadze powyższe, zarzuty skargi w kwestii jej działania w dobrej wierze są bezzasadne. W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zgromadziły w sprawie wyczerpujący materiał dowodowy, który należycie oceniły, dokonując prawidłowych ustaleń faktycznych, a w konsekwencji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. W związku z powyższym Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.