II SA/Bk 687/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Anna Sobolewska-Nazarczyk, Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Roleder,, sędzia WSA Mirosław Wincenciak (spr.), Protokolant Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 31 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi G. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w N. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] lipca 2012 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej oddala skargę Skarga została wywiedziona na tle następujących okoliczności. W prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych F., nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...], należącym do G. Sp. zo.o. w N., właściciel automatu został w dniu 14 lutego 2012 r. zobowiązany na podstawie art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, do poddania ww. automatu badaniu sprawdzającemu przez Izbę Celną w Przemyślu, upoważnioną przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Organ wyznaczył właścicielowi automatu 14 – dniowy termin na dostarczenie automatu do wskazanej jednostki badającej oraz poinformował, że niewywiązanie się z obowiązku skutkować będzie nałożeniem kary porządkowej w oparciu o art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W dniu 22 maja 2012 r. organ uzyskał informację, że automat nie został dostarczony do jednostki badającej, a w dniu [...] maja 2012 r. organ wydał postanowienie, mocą którego z powołaniem się na art. 262 § 1 i 5 Ordynacji podatkowe, nałożył na G. Sp. z o.o. w N. karę porządkową w kwocie 1500 złotych. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wezwanie strony do poddania automatu badaniu sprawdzającemu było konieczne dla wyjaśnienia stanu faktycznego w prowadzonym postępowaniu, w którym zebranie materiału dowodowego jest obowiązkiem organu, dla wypełnienia którego to obowiązku organ ma uprawnienie procesowe do żądania od strony, aby przedstawiła dowód będący w jej posiadaniu. Zgodnie zaś z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu, bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, czy okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2700 złotych. Organ wskazał przy tym, że uprawnienie do żądania poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną jednostkę, wynika z art. 23 "b" ustawy o grach hazardowych oraz, że Minister Finansów w dniu 8 kwietnia 2011 r. upoważnił Izbę Celną w Przemyślu do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier oraz sporządzania opinii technicznych a upoważnienie to zachowało ważność również po wejściu w życie nowelizacji ustawy o grach hazardowych dokonanej ustawą zmieniającą z dnia 26 maja 2011 r. z mocą od 14 lipca 2011 r. i Izba Celna w Przemyślu figuruje na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w wykazie jednostek upoważnionych do badań automatów. Stąd też, mimo zastrzeżeń strony względem upoważnienia Izby Celnej w Przemyślu do przeprowadzenia badań sporego automatu, organ nie miał kompetencji do kwestionowania czy weryfikacji uprawnień tej jednostki badawczej. Ponadto, zdaniem organu, strona była obowiązana wykonać postanowienie dowodowe organu a bezzasadnie odmawiając poddania automatu badaniu przez upoważnioną jednostkę, uniemożliwiła organowi przeprowadzenie postępowania, co uzasadniało nałożenie kary porządkowej. W zażaleniu na powyższe postanowienie G. Sp. z o.o. w N., zarzuciła orzeczeniu: - naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego zastosowanie przy oczywistym braku ziszczenia się przesłanki bezzasadności odmowy podania automatu badaniu przez Izbę Celną w Przemyślu, - całkowitą dowolność ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, mającą cechy czytelnej manipulacji okolicznościami faktycznymi sprawy, który to zabieg przeprowadzono jedynie w celu stworzenia wrażenia, iż rzekomo ziściły się przesłanki nałożenia kary porządkowej. Podnosząc powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenia skarżonego postanowienia. W uzasadnieniu zażalenia strona skarżąca przedstawiła wywód o braku podstaw do upoważnienia Izby Celnej w Przemyślu do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier. Podała, że broniąc swego przekonania, wdała się w spór prawny z Ministrem Finansów, co do legalności umocowania Izby Celnej w Przemyślu do badań automatów. Sprawa trafiła do WSA w W. (sygn. [...]) a obecnie do NSA. Prawomocny wynik tego sporu, zupełnie pominięty przez organ I instancji, będzie miał kluczowe znaczenia dla postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Nadto organ pominął milczeniem kwestię oczekiwania przez stronę na zakończenie sporu przed WSA w B. w sprawie [...], dotyczącego przesłanek do zawieszenia postępowania w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do czasu zakończenia postępowania o usunięcie Izby Celnej w Przemyślu z listy jednostek badających automaty do gier. Strona zarzuciła organowi cyniczną manipulację okolicznościami faktycznymi sprawy, by tylko uciec od obowiązku bezstronnego zbadania urządzeń do gier w kompetentnej i niezależnej jednostce badającej. Zażalenie nie zostało uwzględnione. Dyrektor Izby Celnej w B. po jego rozpatrzeniu, postanowieniem z dnia [...] lipca 2012 r. orzekł o utrzymaniu mocy postanowienia pierwszoinstancyjnego. W uzasadnieniu postanowienia, organ II instancji w pierwszej kolejności przytoczył brzmienie regulacji prawnych odnoszących się do podstawy żądania przez naczelnika urzędu celnego poddania przez podmiot eksploatujący automat lub urządzenie do gier, badaniu sprawdzającemu tenże automat lub urządzenie o ile zaistnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Organ wskazał, że z przepisu art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, że żądając poddania automatu lub urządzenia, takiemu badaniu sprawdzającemu, jest obowiązany wskazać jednostkę badającą mającą przeprowadzić badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania. Przytoczył też brzmienie art. 262 Ordynacji podatkowej. Następnie nawiązując do okoliczności sprawy podkreślił, że strona nie dostarczyła spornego automatu do Izby Celnej w Przemyślu wskazanej jako jednostka badająca. Nieprzeprowadzenie badania sprawdzającego przez jednostkę nieakceptowaną przez stronę powoduje bezprzedmiotowość zarzutu braku bezstronności tej jednostki przy przeprowadzeniu badań. Organ wskazał przy tym, że skarżąca spółka była wcześniej wzywana do przeprowadzenia badań kontrolnych spornego automatu przez Izbę Celną w Przemyślu i także z pouczeniem, że zaniechanie skutkować może nałożeniem kary porządkowej z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na to wezwanie spółka stwierdziła, że Izba Celna w Przemyślu nie jest umieszczona na liście jednostek badających automaty prowadzonej przez Ministra Finansów, a upoważnienie udzielone tej izbie dotyczy wyłącznie badań poprzedzających rejestrację a nie badań kontrolnych. Wezwanie z 29 września 2011 r. było kolejnym wezwaniem strony o poddanie automatu badaniu sprawdzającemu przez Izbę Celną w Przemyślu z pouczeniem o wynikających z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, konsekwencjach finansowych bezzasadnej odmowy przeprowadzenia badania. Nadto organ odpowiedział stronie na wyrażone przez nią zastrzeżenia co do obiektywizmu Izby Celnej w Przemyślu, wyjaśniając w piśmie z 29 września 2011 r., z powołaniem się na przepisy prawne, skuteczność umocowania ww. jednostki do przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier. Organ zaakcentował, że strona nie wskazała żadnego przepisu prawa upoważniającego ją do odmowy wykonania żądania organu z 11 sierpnia 2011r. Organ przypomniał, że wezwanie z dnia 29 września 2011 r. do poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez Izbę Celną w Przemyślu było ponownym żądaniem i też zawierało określenie terminu przekazania automatu do badań oraz konsekwencje finansowe niewywiązania się z obowiązku. Wezwanie powyższe doręczono spółce w dniu 3 października 2011 r. a ta w piśmie z 5 października 2011 r. wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Ministra Finansów wniosku strony o usunięcie Izby Celnej w Przemyślu z listy jednostek upoważnionych do przeprowadzania badań kontrolnych automatów i urządzeń do gier. Po ostatecznym zakończeniu postępowania incydentalnego w przedmiocie wniosku o zawieszenie, organ pismem z dnia 14 lutego 2012 r., doręczonym 20 lutego 2012 r. po raz trzeci wezwał stronę do poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez Izbę Celną w Przemyślu wystawiając jednocześnie tej Izbie zlecenie przeprowadzenia badań. Po sprawdzeniu w dniu 22 maja 2012r., że automat nie został dostarczony do badania do wskazanej jednostki, organ postanowieniem z dnia [...] maja 2012r. nałożył karę porządkową. Zdaniem organu odwoławczego, strona mimo nałożonego obowiązku, w sposób uporczywy nie dostarczała automatu do badań upoważnionej do ich przeprowadzenia jednostce, co uniemożliwiło prowadzenie dalszego postępowania, a obiekcje strony wobec obiektywizmu jednostki nie znajdują potwierdzenia w stanie faktycznym i prawnym. W sprawie, zdaniem organu II instancji, zaistniały przesłanki do zdyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze wywiedzionej do sądu na powyższe postanowienie, G. Sp. z o.o. w N. powtórzyła zarzut odwołania naruszenia art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych poprzez bezzasadne zastosowanie tj. zastosowanie przy braku spełnienia przesłanek nałożenia kary porządkowej oraz zarzuciła naruszenie art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 "b" ust. 5 ustawy o grach hazardowych poprzez bezzasadną próbę obciążenia strony kosztami związanymi z realizacją badań sprawdzających automatu do gier, wykonywanych przez jednostkę badającą, przed uzyskaniem wyniku tych badań. Nadto strona podniosła zarzut naruszenia art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie przepisu bez wykazania, że odmowa poddania automatu badaniu przez ww. jednostkę była bezpodstawna oraz naruszenia art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie jakiegokolwiek wywodu na temat wysokości nakładanej kary porządkowej, w tym jej adekwatności do zarzucanego stronie naruszenia jej obowiązków. W uzasadnieniu skargi strona stwierdziła, że niepoddanie automatu badaniu nie mieści się w żadnej z czynności dowodowych, wymienionych w art. 262 § 1 – 3, której niewykonanie przez stronę sankcjonowane jest możliwością nałożenia kary porządkowej, zwłaszcza nie jest odmową przeprowadzenia oględzin. Nadto organ nie wskazał stronie sposobu realizacji żądania, co powoduje, że z góry obciążono podmiot eksploatujący urządzenie kosztami dostarczenia automatu do jednostki badającej, mimo, że w świetle art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, koszty badań obciążają stronę tylko w przypadku, gdyby wynik badania był dla strony niekorzystny. Zdaniem strony organ nie wziął pod uwagę przy ocenie powodów dla których automat nie został poddany badaniu, motywów działania skarżącej spółki, która od początku przeciwstawiała się badaniu urządzenie do gier przez jednostkę funkcjonująca w ramach tej samej struktury administracyjnej, co jednostka kwestionująca prawidłowość działania automatu. Wzmocnieniem dla tego stwierdzenia jest fakt badań sprawdzających przeprowadzonych w innej jednostce – Wyższej Szkole Informatyki w Łodzi, których wynik nie potwierdził zarzutów niezgodnego z przepisami działania automatu. Końcowo strona nadmieniła, że w uzasadnieniu postanowienia w ogóle nie odniesiono się do wysokości kary porządkowej. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga podlegała oddaleniu. Przede wszystkim należy stwierdzić, że stanowiący podstawę prawną zaskarżonego postanowienia przepis art. 262 Ordynacji podatkowej mógł mieć zastosowanie w prowadzonym przez organy celne postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r, Nr 201, poz. 1540 ze zm.) wynika bowiem wprost, że do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest jednym z postępowań przewidzianych ustawą o grach hazardowych (vide: art. 23 "a" i 23 "b" ustawy o grach hazardowych, dodane ustawą zmieniającą ustawę o grach hazardowych oraz niektóre inne ustawy z dnia 26 maja 2011 r. – Dz. U. z 2011r. Nr 134, poz. 779), a zatem od strony proceduralnej, w kwestiach nieuregulowanych odrębnie w ustawie o grach hazardowych, ma zastosowanie procedura przewidziana przepisami Ordynacji podatkowej. Również wbrew zarzutowi skarżącej spółki, czynność związana z poddaniem automatu do gier - przez podmiot eksploatujący - badaniu sprawdzającemu, wynikająca z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy jej wykonania. Z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że możliwość ukarania między innymi strony postępowania, karą porządkową została przewidziana za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Obowiązek poddania automatu do gier badaniu, nałożony na podstawie art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, jest właśnie inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku odrzucając skargi podmiotów eksploatujących automaty do gier na wezwania wystosowane przez organy celne do poddania automatów badaniu sprawdzającemu, oparte na treści art. 23 "b" ustawy o grach hazardowych, stwierdził, że wezwanie do poddania automatu badaniu sprawdzającemu ma charakter czynności dowodowej, a nie czynności rozstrzygającej o uprawnieniach i obowiązkach administracyjnoprawnych strony (vide: prawomocne postanowienia WSA w Białymstoku w sprawach II SA/Bk 463/12, II SA/Bk 464/12, II SA/Bk 465/12 i II SA/Bk 466/12). Skoro badanie sprawdzające automatu, przeprowadzane przez uprawnioną do tego jednostkę badającą, wymaga współdziałania strony polegającego na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, odmowa wykonania powyższej czynności będzie równoznaczna z odmową strony "udziału w innej czynności", o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi o dopuszczalności dyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy dokonania czynności dowodowej. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 października 2011 r. sygn. II FSK 775/10 (Lex Nr 964529) bezzasadna odmowa strony udziału w czynności dowodowej, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach. Powyższe oznacza, jak z kolei wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z 19 stycznia 2012 r. sygn. I SA/Sz 875/11 (Lex Nr 1109673), że przed nałożeniem sankcji na stronę za odmowę udziału w czynności dowodowej, istnieje obowiązek organu ustalenia, czy w konkretnym stanie faktycznym strona zobowiązana do dokonania czynności podjęła starania celem wyjaśnienia przyczyn niewykonania wezwania oraz czy wskazane przez nią przyczyny były obiektywnie uzasadnione. W okolicznościach niniejszej sprawy, o ile nie można odmówić stronie skarżącej starań w wyjaśnianiu przyczyn, dla których nie dostarczyła automatu do wskazanej przez organ jednostki celem poddania badaniu sprawdzającemu, o tyle przyczyny usprawiedliwiające taką postawę, nie znajdują potwierdzenia w obowiązujących przepisach a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione. Jest poza sporem, ze Izba Celna w Przemyślu została upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych upoważnieniem z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr SC14/070/4/UP/2011/2050. Upoważnienie to zostało wydane na podstawie § 8 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946 ze zm.). Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779) podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier, uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23 "f" ustawy zmienianej tj. ustawy o grach hazardowych. Z akt administracyjnych wynika, że Izba Celna w Przemyślu znajduje się w sporządzonym przez Ministerstwo Finansów i opublikowanym na stronie internetowej ministerstwa, wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Organy prowadzące postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów. Stąd zastrzeżenia strony, co do obiektywizmu jednostki badającej, pozostającej w strukturach Służby Celnej, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę. Zgodzić się przy tym należy z organem, że podważanie bezstronności jednostki badającej bez znajomości wyniku badań, jest niewłaściwe. Podważanie bowiem mocy dowodowej każdego dowodu może nastąpić dopiero po jego przeprowadzeniu. Na marginesie można tylko zauważyć, że w upoważnieniu Izby Celnej w Przemyślu do przeprowadzania badań technicznych automatów urządzeń do gier, udzielonym przez Ministra Finansów, tkwi założenie, że jednostka ta spełniać musi restrykcyjne wymagania ustawowe, w tym dotyczące zapewnienia odpowiedniej wiedzy technicznej osób badających i ich bezstronności. Sąd nie podziela zarzutu strony skarżącej jakoby wezwanie do poddania spornego w sprawie automatu badaniu sprawdzającemu przez Izbę Celną w Przemyślu było równoznaczne z przerzuceniem na stronę kosztów przeprowadzenia badania. Obowiązek poniesienia kosztów badania powstaje dopiero po przeprowadzeniu badania i jest związany z wynikiem badania (vide: art. 23 "b" ust. 5 ustawy o grach hazardowych). Póki badanie nie nastąpi, zarzut przerzucenia na stronę ciężaru finansowego badań, trafia w próżnię. Zauważyć należy, co z akt administracyjnych wynika, że organ celny dokonując wyboru Izby Celnej w Przemyślu jako jednostki upoważnionej przez Ministra Finansów do badań, kierował się wysokością kosztów badania. W odpowiedzi na wystąpienia do jednostek badających wymienionych w wykazie uprawnionych do badań, uzyskał bowiem informację, że opłata za badanie przeprowadzane przez tę jednostkę jest niższa niż w innych jednostkach. Chybiony jest także zarzut strony skarżącej braku uzasadnienia wysokości nałożonej kary porządkowej. Przepis art. 262 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2012r. pozwalał na nałożenie kary porządkowej do kwoty 2700 złotych. Postanowienia organów zawierają obszerne uzasadnienia stanu faktycznego w sprawie, opisują działania organu I instancji oraz sekwencje zachowań skarżącej. W postanowieniu organu odwoławczego wskazano m.in., że skarżąca "w sposób uporczywy nie dostarczała automatu do gier o niskich wygranych" (strona 6 in fine uzasadnienia). Zatem pomimo braku jednoznacznego odniesienia się do określonej w postanowieniu wysokości kary z obszernych wywodów organów jakie powody legły u podstaw wymierzenia kary w wysokości 1500 zł. Zdaniem Sądu określenie kary o wartości oscylującej w wysokości polowy kary przewidzianej w przepisie prawa w okolicznościach rozpoznawanej sprawy prawa nie naruszało. Mając powyższe na uwadze Sąd skargę oddalił (art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).-