I SA/Ke 669/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi S. spółka z o.o. w Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. W dniu 15 maja 2014 r. S. Sp. z o.o. ("Spółka") złożyła do Ministra Finansów wniosek o udzielenie w indywidualnej sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości brutto faktury RR. We wniosku wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży hurtowej owoców i warzyw, a dostawcami towaru w przeważającej mierze są rolnicy ryczałtowi. Zakupy dokumentowane są fakturami RR. Za faktury te Spółka płaci w większości przelewem, ale zdarzają się przypadki zapłaty gotówką. Zapłaty gotówkowe to te, gdzie rolnik żąda zapłaty gotówkowej w dniu dostawy towaru i na fakturze RR Spółka zaznacza sposób zapłaty "Gotówka". Ze względu na dużą konkurencję Spółka spełnia żądanie rolników. Nie ma przy tym innej możliwości udokumentowania zakupu od rolnika ryczałtowego, który żąda zapłaty za dostarczony towar w gotówce, jak fakturą RR. Chcąc nie stracić dostawcy, Spółka spełnia jego żądanie, przy czym w sytuacji gdy Spółka kupi więcej towaru, to osiągnie większe przychody i w ten sposób zabezpiecza źródła przychodu. Sposób zapłaty gotówkowej za produkty rolne nie wynika z zaniedbań Spółki tylko z możliwości pozyskania jak największej ilości towaru handlowego, a co za tym idzie osiągnięcia większych przychodów. W związku z przedstawionym stanem faktycznym Spółka zadała następujące pytanie: "Czy w takiej sytuacji Wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć wartość brutto faktury RR?". Przedstawiając własne stanowisko, Spółka wyjaśniła, że niespełnienie warunków określonych w art. 116 ust. 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej jako “ustawa o VAT"), a zatem m.in. nieprzekazanie należności za produkty rolne na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, skutkuje brakiem prawa do obniżenia podatku należnego. W art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej jako “u.p.d.o.p.") zapisano zaś, że podatek od towarów i usług naliczony podlega ujęciu w kosztach podatkowych wówczas, gdy zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia tego podatku. Oznacza to, że w przypadku gdy takie prawo nie przysługuje (także na skutek niespełnienia określonych warunków, albowiem kwota tego podatku nigdy Spółce nie zostanie zwrócona) racjonalne jest zaliczenie do kosztów podatkowych podatku od towarów i usług z faktury RR zapłaconej gotówką. Spółka uważa, że kwota zryczałtowanego podatku od towarów i usług nie zwiększająca podatku naliczonego, powinna być rozpatrywana pod kątem związku z przychodem z działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym kontekście wskazała, że kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest częścią zapłaconej ceny za produkty rolne. O ile więc zakup produktów rolnych od rolnika ma związek z osiąganiem przez przedsiębiorcę przychodów - kwota zryczałtowanego zwrotu podatku (ujęta w kwocie nabycia brutto produktu rolnego) stanowi koszt podatkowy. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej nr [...]z [...] uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Udzielając odpowiedzi na zadane pytanie, wskazał na treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i wyjaśnił, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien kierować się zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym kosztem a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że jego poniesienie ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów). Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki: 1) musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu; 2) nie może być wymieniony w art. 16 u.p.d.o.p. wśród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i 3) musi być należycie udokumentowany. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Organ zauważył przy tym, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Wskazując na treść art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugi u.p.d.o.p. (nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej), organ wyjaśnił, że ww. przepis należy interpretować w powiązaniu z przepisami ustawy o VAT. Dodał, że podatek od towarów i usług jest powszechnym podatkiem obrotowym netto (od wartości dodanej), a jego zasadniczą cechą jest prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Zdaniem organu, skoro podatnikowi, co do zasady, przysługuje ww. uprawnienie, to racjonalne jest uregulowanie o wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów w ramach podatku dochodowego, podatku od towarów i usług uiszczonego przy nabyciu towarów. Jednakże gdy przepisy ustawy o VAT pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, racjonalne jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów podatku naliczonego przy nabyciu towarów, gdyż kwota tego podatku na podstawie ustawy o VAT nigdy nie zostanie zwrócona podatnikowi. Natomiast gdy podatnik utracił uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego na skutek niedochowania rygorów wynikających z przepisów ustawy o VAT - brak jest podstaw prawnych do zaliczenia tego podatku do kosztów uzyskania przychodów. W tym kontekście organ wskazał, że przepis art. 116 ustawy o VAT uzależnia możliwość odliczenia zwrotu podatku dokonanego przez nabywcę towarów kupowanych od rolnika ryczałtowego m.in. od spełnienia określonych w ustawie warunków, w tym od przekazania należności za produkty rolne na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. W przypadku utraty prawa do odliczenia na skutek ich niedopełnienia - bez względu na okoliczności, z powodu których nie doszło do spełnienia warunków określonych tym przepisem - brak jest podstaw do przyjęcia, że podatek naliczony stanowi koszt uzyskania przychodu. Zatem w sytuacji, w której Spółce nie przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych produktów rolnych od rolnika ryczałtowego, w związku z niedopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów ustawy o VAT poprzez niespełnienie warunku sposobu zapłaty należności z faktury RR w formie przelewu i uiszczenie jej w formie gotówki - nieodliczony podatek od towarów i usług, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.p., nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wnioskodawca wezwał Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, a w odpowiedzi na to wezwanie organ stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji prawa podatkowego. Spółka zaskarżyła interpretację Ministra Finansów do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. w związku z art. 115 ust. 1 i art. 116 ust. 1 i 2 ustawy o VAT oraz naruszenie w sposób mający wpływ na wynik sprawy przepisów postępowania, a to art. 120 w związku z art. 14a i 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Spółka wniosła o zmianę skarżonej interpretacji zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym we wniosku oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania. W motywach skargi wskazała, że istotą procedury zryczałtowanego zwrotu podatku VAT jest zwolnienie od podatku czynności wykonywanych przez rolników ryczałtowych (dostaw produktów rolnych oraz świadczenia usług rolniczych) przy jednoczesnym wypłacaniu tym rolnikom przez nabywców zryczałtowanego zwrotu podatku w wysokości 7%. Status rolnika ryczałtowego powiązany jest ściśle z korzystaniem ze zwolnienia od podatku obejmującego dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywaną przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Powoduje to, że po pierwsze: rezygnacja z tego zwolnienia skutkuje utratą statusu rolnika ryczałtowego, a po drugie: wybór tego zwolnienia skutkuje uzyskaniem statusu rolnika ryczałtowego (pod warunkiem, że spełnione są pozostałe warunki). Obowiązki rolników ryczałtowych jako podatników VAT zostały ograniczone do minimum. Są to: obowiązek podawania danych niezbędnych do wystawienia faktury VAT RR oraz złożenia stosownego oświadczenia, a także obowiązek przechowywania oryginałów faktur VAT RR i kopii oświadczeń składanych w przypadku umów kontraktacji. Ponadto rolnik ryczałtowy winien posiadać rachunek bankowy (tylko bowiem płatności dokonywane za pośrednictwem rachunku bankowego uprawniają nabywców produktów rolnych oraz usług rolniczych do odliczania wypłacanego rolnikom ryczałtowym zryczałtowanego zwrotu podatku). Brak takiego rachunku w istotny sposób zmniejsza atrakcyjność oferty rolnika ryczałtowego (chyba, że rolnik zrezygnuje z przysługującego mu zryczałtowanego zwrotu podatku). Spółka dodała, że u rolnika ryczałtowego nie występują podatek należny i naliczony, a jedynie opisana wyżej procedura zryczałtowanego zwrotu podatku (art. 115 ust. 1 ustawy o VAT). Argumentacja taka znajduje zaś potwierdzenie w art. 295 ust. 1 pkt 7 i 8 Dyrektywy 2006/112/WE. Następnie Spółka wskazała, że art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera katalog enumeratywnie wymienionych wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Katalog ten nie może być interpretowany rozszerzająco. Natomiast będący przedmiotem sporu pkt 46 tego przepisu nie uznaje za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług poza sytuacjami w nim opisanymi, które przy rozstrzyganiu sprawy nie mają znaczenia. Dalej Spółka wyjaśniła, że zgodnie z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, zryczałtowany zwrot podatku wykazywany na fakturach VAT RR zwiększa u nabywcy produktów rolnych (usług rolniczych) kwotę podatku naliczonego. Aby tak się stało, musi być jednak spełnionych szereg warunków, m.in. zapłata należności za produkty rolne (usługi rolnicze), obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, musi nastąpić na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Choć od zasady tej przepisy przewidują wyjątki, to żaden z nich nie ma zastosowania w przypadku opłacenia faktury VAT RR gotówką. Oznacza to, że dokonanie (choćby częściowej) zapłaty za fakturę VAT RR gotówką wyłącza prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku z takiej faktury. W takiej sytuacji zryczałtowany zwrot podatku może jednak zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów nabywcy (takie stanowisko prezentowały na gruncie niezmienionego stanu prawnego organy podatkowe, np. w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 15 października 2004 r., CD-415/85/04). Koszt zakupu produktów rolnych (usług rolniczych) może więc być przyjęty przez nabywcę w kwocie brutto (kwocie zawierającej zryczałtowany zwrot podatku). Jeśli zatem zapłata nie została dokonana na rachunek bankowy rolnika, to zryczałtowany zwrot podatku nie staje się podatkiem naliczonym. Kwota powyższa nie jest więc ani podatkiem od towarów i usług, ani podatkiem naliczonym, ani podatkiem należnym. Jest natomiast niewątpliwie kosztem ponoszonym w celu uzyskania przychodów. Jest bowiem faktycznym elementem ceny zakupu produktów rolnych, gdyż produkty rolne są kupowane w celu późniejszego uzyskania przychodów (ze sprzedaży, przetworzenia, bądź w inny sposób). W związku z tym ta kwota (zryczałtowany zwrot podatku) jest ponoszony w celu uzyskania przychodów. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał wyrażoną w interpretacji argumentację. Odnosząc się do zarzutu skargi wskazującego na naruszenie art. 120 w związku z art. 14a i 14b § 3 Ordynacji podatkowej organ wskazał, że nie narusza zasady legalizmu to, iż treść interpretacji nie odpowiada oczekiwaniom strony. Spółka ma prawo do subiektywnego przekonania o zasadności swoich zarzutów, ale przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Organ dodał, że powołane w skardze pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, choć kształtuje pewną linię wykładni obowiązującego prawa, to jednak dotyczy wyłącznie konkretnej sprawy. Ponadto wcześniejsze wadliwe stosowanie przepisów materialnoprawnych nie oznacza, że organy podatkowe pozbawione są prawa do zweryfikowania swojego stanowiska. Niezaprzestanie powielania błędu i w konsekwencji wydanie rozstrzygnięcia sprzecznego z zobowiązującym prawem, stanowiłoby naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył co następuje: Stosownie do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., powoływanej dalej jako "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 p.p.s.a.). Kontrolując, w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną interpretację, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Punktem wyjścia dla uznania interpretacji indywidualnej organu podatkowego za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd stanu faktycznego sprawy, który został przedstawiony we wniosku strony i stanowił podstawę faktyczną tej interpretacji, przy czym treść tego aktu została zdeterminowana pytaniem zadanym we wniosku o jego wydanie oraz stanowiskiem skarżącej w sprawie oceny prawnej przytoczonych okoliczności faktycznych. Organ powołując przepis art. 116 ustawy o VAT uzależniający możliwość odliczenia zwrotu podatku dokonanego przez nabywcę towarów kupowanych od rolnika ryczałtowego m.in. od spełnienia określonych w ustawie warunków, w tym od przekazania należności za produkty rolne na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, stwierdził, że w sytuacji, w której Spółce nie przysługuje prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku od nabywanych produktów rolnych od rolnika ryczałtowego, w związku z niedopełnieniem obowiązków wynikających z przepisów ustawy o VAT poprzez niespełnienie warunku sposobu zapłaty należności z faktury RR w formie przelewu i uiszczenie jej w formie gotówki - nieodliczony podatek od towarów i usług, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) u.p.d.o.p., nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Spółka uważa, że kwota zryczałtowanego podatku od towarów i usług nie zwiększająca podatku naliczonego, powinna być rozpatrywana pod kątem związku z przychodem z działalności gospodarczej na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W tym kontekście wskazała, że kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest częścią zapłaconej ceny za produkty rolne.O ile więc zakup produktów rolnych od rolnika ma związek z osiąganiem przez przedsiębiorcę przychodów - kwota zryczałtowanego zwrotu podatku (ujęta w kwocie nabycia brutto produktu rolnego) stanowi koszt podatkowy. W niniejszej sprawie istotą sporu między skarżącą i organem podatkowym jest zatem odnosząca się do przedstawionego stanu faktycznego kwestia czy wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć wartość brutto faktury RR w sytuacji niespełnienia warunku sposobu zapłaty należności z faktury RR w formie przelewu i uiszczenie jej w formie gotówki na rzecz rolników ryczałtowych. Co do zasady u.p.d.o.p. uniemożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów naliczonego podatku VAT. Istnieje jednak, wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a – c) u.p.d.o.p. odstępstwo od powyższej reguły. Zgodnie z treścią tych przepisów nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest takim podatek naliczony: - jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odsprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od tego podatku ; - w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy tego podatku; - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego należy przyjąć, że podatek naliczony stanowi jednak koszt uzyskania przychodu, jeżeli nie może zostać odliczony od podatku należnego lub zwrócony. Nie jest jednak możliwe uznanie nieskorzystania z prawa obniżenia podatku VAT za jednoznaczne z nie przysługiwaniem prawa do zaliczenia tego podatku. W sytuacji, gdy podatnik nie skorzystał z posiadanego prawa do odliczenia podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie o VAT, nie posiada on prawa do zaliczenia tego podatku do kosztów podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie u.p.d.o.p., sformułowanie "podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT" należy wiązać z wyłączeniem prawa wynikającego z ustawy i nie dotyczy sytuacji, w której podatnik nie skorzystał z przysługującego mu prawa. Interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie u.p.d.o.p. dokonać należy w powiązaniu z art. 116 ust. 6 ustawy o VAT. W przepisie tym ustawodawca postanowił, że: ,,Zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że: 1) nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną; 2) zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności; 3) w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty. Z przepisu art. 116 ust. 6 ustawy o VAT wynika zatem, że warunkiem koniecznym do zwiększenia u podatnika podatku naliczonego, jest między innymi to, aby zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Zatem zapłata należności za produkty rolne rolnikowi ryczałtowemu z pominięciem formy przelewu i dokonanie jej w formie gotówki, nie stanowi wymogu prawnego, co w konsekwencji wobec niespełnienia wymogu formalnego w postaci sposobu zapłaty przelewem, pozbawia podatnika możliwości zwiększenia u nabywcy kwoty podatku naliczonego. Przy czym przepis art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, nie przewiduje innej formy zapłaty należności jak również nie wskazuje na jakiekolwiek odstępstwa od przyjętej ww. przepisie formy zapłaty. Wnioskodawca w stanie faktycznym wskazuje okoliczności świadczące o nieskorzystaniu z przysługującego mu prawa do obniżenia lub zwrotu podatku VAT w związku z fakturami VAT RR dokumentującymi zakup od rolników ryczałtowych owoców i warzyw, wykorzystywanych następnie w działalności gospodarczej podatnika. Podatnik zapłaty za faktury VAT RR płaci w większości przelewem, ale zdarzają się przypadki zapłaty gotówką, w sytuacji gdy rolnik żąda zapłaty gotówkowej w dniu dostawy towaru i ze względu na dużą konkurencję Spółka spełnia żądanie rolników. Chcąc nie stracić dostawcy, Spółka spełnia jego żądanie, przy czym w sytuacji gdy Spółka kupi więcej towaru, to osiągnie większe przychody i w ten sposób zabezpiecza źródła przychodu. Sposób zapłaty gotówkowej za produkty rolne nie wynika z zaniedbań Spółki tylko z możliwości pozyskania jak największej ilości towaru handlowego, a co za tym idzie osiągnięcia większych przychodów. Z analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz argumentacji skargi, wyprowadzić należy wniosek zbieżny z stanowiskiem organu, że podatnik nie został z mocy prawa pozbawiony uprawnienia do obniżenia podatku VAT. Skoro więc podatnikowi, przysługiwało uprawnienie do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a skutkiem własnych decyzji nie skorzystał z tego uprawnienia to racjonalne jest uregulowanie o wyłączeniu z kategorii kosztów uzyskania przychodów w ramach podatku dochodowego podatku od towarów i usług, uiszczonego przy nabyciu towarów. Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a u.p.d.o.p. jest jednoznaczna i nie budzi wątpliwości interpretacyjnych, zatem za wadliwe, jak tego oczekuje skarżąca byłoby zaliczenie tego nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów w warunkach przysługiwania jej tego uprawnienia. Sąd orzekający w niniejszej sprawie, analizował możliwość wpływu na interpretację normy prawnej zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a tiret drugie u.p.d.o.p., wykładni przepisu art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, dokonanej w wyroku NSA z dnia 9 maja 2013 r., I FSK 709/12. W wyroku tym NSA wskazał na niedopuszczalne pozbawienie podatnika możliwości odzyskania uiszczonego zwrotu VAT wynikającego z faktury VAT RR, w sytuacji niespełnienia wymogu formalnego (w zakresie nieterminowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu) jako godzące w zasadę neutralności i proporcjonalności w rozumieniu art. 31 ust. 3 w związku z art. 2 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej oraz ochrony prawa własności w rozumieniu art. 21 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Dokonując interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a u.p.d.o.p. w odniesieniu do stanu faktycznego sprawy, Sąd nie uznaje za istotną kwestię dla rozstrzygnięcia sprawy wypowiedzi NSA w wyroku z 9 maja 2013 r., w sprawie I FSK 709/12, albowiem możliwość nieskorzystania z prawa do odliczenia tego podatku uwarunkowana była wyborem skarżącej i okolicznościami faktycznymi mającymi wpływ na dokonanie zapłaty gotówką rolnikom ryczałtowym, a zatem w formie w ogóle nie przewidzianej w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT. Wbrew zarzutom skargi, Minister Finansów nie naruszył prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p. w związku z art. 115 ust. 1 i art. 116 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skoro zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza zasady legalizmu, to bezzasadny jest zarzut skargi wskazujący na naruszenie art. 120 w związku z art. 14a i 14b § 3 Ordynacji podatkowej organ, mimo, że jej treść nie odpowiada oczekiwaniom strony. Mając powyższe na względzie Sąd podziela stanowisko Ministra Finansów, że w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie może zaliczyć na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów wartość brutto faktury VAT RR, bowiem należy wyraźnie odróżnić ustawowy brak możliwości odliczenia tego podatku od nieskorzystania z prawa do odliczenia, jak to miało miejsce w opisanym przez skarżącą stanie faktycznym. Zatem, fakt niezachowania warunków do odliczenia w jednym podatku, nie uzasadnia przyjęcia, że o tą kwotę można obniżyć podstawę opodatkowania w innym podatku, w tym przypadku w podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tych przyczyn, Wojewódzki Sąd Administracyjny na mocy art. 151 p.p.s.a. sąd skargę jako niezasadną oddalił.