I SA/Gd 1416/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi W.S. i M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 3 października 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz odmowa stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 18 lipca 2014 r., nr [...] 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej . na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 13 listopada 2013 r. pan J. S., działający w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa – A ustanowił, w formie aktu notarialnego, odrębną własność lokalu mieszkalnego nr 14, położonego w miejscowości D. K. przy ulicy [...], w gminie D. K., powiat [...], o powierzchni użytkowej 42,65 m2 wraz z pomieszczeniem przynależnym o powierzchni użytkowej 6,94 m2 i dokonał jego sprzedaży na rzecz państwa W. i M. małżonków S. Przedmiotowy lokal znajduje się w budynku posadowionym na działce nr [...] i [...] obszaru 0,1843 ha, objętej księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S. VII Wydział Ksiąg Wieczystych KW nr [...]. Z lokalem, będącym przedmiotem sprzedaży związany jest udział we współwłasności nieruchomości wspólnej w 8707/100000 częściach, a także udział wynoszący 989/100000 części w nieruchomości położonej w miejscowości D. K. przy ulicy [...], w gminie D. K., w powiecie [...], obszaru 0,0926 ha, oznaczonej w ewidencji gruntów nr 167/10, objętej księga wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy w S. VII Wydział Ksiąg Wieczystych KW nr [...]. Z tytułu zawarcia umowy notariusz, jako płatnik, pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2 % ceny sprzedaży, wynoszącej 80.322 zł, obliczony zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.)- dalej jako "u.p.c.c." - tj. w kwocie 1.606 zł. W dniu 7 maja 2014 r. do Urzędu Skarbowego wpłynął wniosek nabywców o zwrot nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1.606 zł z tytułu zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży. Wnioskodawcy wskazali, że nieruchomość lokalową nabyli na zasadach zbywania lokali mieszkalnych dotychczasowym najemcom przez A - Skarb Państwa przy zastosowaniu przepisu art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.)- dalej jako "u.g.n." - w związku z art. 40a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 12, poz. 59 ze zm.).Przedmiotowe lokale stanowią własność Skarbu Państwa i zdaniem wnioskodawców skutkują wyłączeniem konsekwencji podatkowych, w myśl art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Dodatkowo do pisma z dnia 16 maja 2014 r. wnioskodawcy dołączyli, jako załącznik, kserokopię decyzji Dyrektora Izby Skarbowej dotyczącej innego podatnika. Decyzją z dnia 18 lipca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawartej w dniu 13 listopada 2013 r. umowy ustanowienia odrębnej: własności lokalu i sprzedaży, w wysokości 1.606 zł, oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowym zakresie. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 3 października 2014 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu, przywołując m. in. na treść przepisów art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 2 pkt 1 lit g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, orzecznictwo a także art. 2 ustawy o ustawy o gospodarce nieruchomościami Dyrektor wskazał, ze przepis art. 2 pkt 1 lit g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych powinien być stosowany ściśle wyłącznie w odniesieniu do czynności dokonywanych na podstawie regulacji ustawy o gospodarce nieruchomościami. W ocenie organu bezsporna w niniejszej sprawie jest okoliczność, że w treści umowy sprzedaży z dnia 13 listopada 2013 r. oraz we wniosku z dnia 2 maja 2014 r. wskazany został art. 40a ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach oraz ustawa z dnia 15 grudnia 2000 r. o zasadach zbywania mieszkań będących własnością przedsiębiorstw państwowych, niektórych spółek handlowych z udziałem Skarbu Państwa, państwowych osób prawnych oraz niektórych mieszkań będących własnością Skarbu Państwa, zatem – zdaniem organu odwoławczego - podstawy zbycia lokalu nie stanowił przepis ustawy o gospodarce nieruchomościami. Analiza norm prawnych wynikających z § 1 umowy wskazuje na kompleksowe uregulowanie kwestii dotyczącej zbywania lokali przez Lasy Państwowe. W związku z powyższym, zdaniem organu, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu i sprzedaży z dnia 13 listopada 2013 r. przez Skarb Państwa A nie korzysta z wyłączenia określonego w art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, bowiem przepis ten ma zastosowanie wyłączenie w tych sprawach, w których materialnoprawną podstawę stanowią przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zatem omawiana czynność cywilnoprawna podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych na zasadach ogólnych, gdyż podstawę prawną zbycia przedmiotowego lokalu stanowią przepisy ustawy o lasach. Jedynie w zakresie ustalania ceny przedmiotu tej umowy przepisy ustawy o lasach (art. 40a ust. 2) zawierają odesłanie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wprowadzenie odesłania przez ustawodawcę do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami służyło uniknięciu powtórzenia tych samych regulacji. W ocenie Dyrektora powyższe oznacza, że podstawę do zbycia nieruchomości lokalowej przez A na rzecz skarżących stanowi przepis art. 40a ustawy o lasach, a nie przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku państwo W. i M. S. wnieśli o uchylenie decyzji organu I i II instancji oraz o zasądzenie kosztów według norm przepisanych. Zaskarżonym rozstrzygnięciom zarzucili naruszenie art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że umowa sprzedaży nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa jest czynnością cywilnoprawną dokonaną na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami, a zatem nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Skarżący nie podzielili stanowiska organu podatkowego o braku podstawy prawnej do stwierdzenia, że przedmiotowa umowa sprzedaży z dnia 13 listopada 2013 r. została zawarta na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami. Zdaniem skarżących, zarówno ustawa o gospodarce nieruchomościami, jak i akty prawne wymienione w jej art. 2 tworzą zespół przepisów o gospodarce nieruchomościami, pozostającymi ze sobą we wzajemnej korelacji. Z treści ustawy o lasach wynika, że w skład zasobów Skarbu Państwa wchodzą lasy, których definicja zamieszczona w art. 3 klasyfikuje je do nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego. Podstawowym aktem prawnym regulującym zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa jest więc ustawa o gospodarce nieruchomościami, która łączy zarówno cywilnoprawne jak i administracyjne podejście do regulacji stosunków prawnych w których przedmiotem jest wiośnie nieruchomość. Skarżący podkreślili, że art. 2 pkt 1 lit. g ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie odwołuje się wyłącznie do norm prawnych zawartych w konkretnym akcie prawnym - w ustawie o gospodarce nieruchomościami, bowiem prawodawca użył szerszego pojęcia - przepisy o gospodarce nieruchomościami. Mimo, że podstawowym aktem prawnym zawierającym przepisy o gospodarowaniu nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi jest ustawa o gospodarce nieruchomościami, to regulacja tej tematyki znajduje się także w wielu innych aktach prawnych, w tym w ustawie o lasach. Skarżący podnieśli, że w przypadku kolizji pomiędzy przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami, a przepisami innej ustawy, zarówno wymienionej w art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak i tam nie wymienionej, pierwszeństwo stosowania mają przepisy innych ustaw, które należy uznać za odrębne. Natomiast przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami mogą być stosowane wtedy, gdy z treści innej ustawy nie można wnioskować, że się ich nie stosuje, oraz gdy w innej ustawie zawarto odesłanie typu w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zakres pojęcia gospodarowania nieruchomościami wchodzą różne czynności, a wśród nich zbywanie nieruchomości przez przedstawiciela Skarbu Państwa na podstawie art. 40 a ustawy o lasach, uprawniającego do sprzedaży przez Lasy Państwowe nieprzydatnych nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację i stanowisko jak w zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Sąd administracyjny w granicach swojej właściwości bada zgodność zaskarżanych decyzji z prawem. Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. jedn. Dz. U. z 2014 r., poz. 1153 ze zm.) lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa zarządza Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe. Stosownie do dyspozycji art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a zgodnie z art. 4 pkt 1, w przypadku umowy sprzedaży ciąży on na kupującym. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 przy umowie sprzedaży, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy przy sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym stawka podatku wynosi 2%. Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. g u.p.c.c. nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych. Użyty w przepisie tym zwrot w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami ma charakter ogólny. Przepis art. 2 pkt 3 u.g.n. stanowi, że ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności ustawy o lasach. Zgodnie z art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przytoczona ustawa nie narusza innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami. W zawartym w tym przepisie niepełnym katalogu takich ustaw została wymieniona wprost ustawa z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej (art. 2 pkt 6 u.g.n). Przepis art. 2 u.g.n. określa relację między przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami a innymi ustawami, regulującymi szczególne zasady gospodarowania nieruchomościami. Trafnie przyjmuje się w piśmiennictwie, że przepisy innych ustaw, zarówno wymienionych przykładowo w art. 2 u.g.n., jak i tam niewymienionych (np. ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r., Nr 80, poz. 903 ze zm.) należy uznać za przepisy odrębne i jako takie mające pierwszeństwo w stosowaniu. To oznacza, że jeżeli te odrębne ustawy zawierają odesłanie typu "w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami", to uprawnione jest sięgnięcie do przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (tak wyrok Sądu Najwyższego z dnia 18 lutego 2009 r., I CSK 389/08). W niniejszej sprawie jest okolicznością bezsporną, że przedmiotem sprzedaży była nieruchomość stanowiąca własność Skarbu Państwa. Sąd zauważa, że w będącym przedmiotem wykładni przedmiotem wykładni przepis art. 2 ust. 1 lit. g u.p.c.c. ustawodawca posłużył się pojęciem przepisów o gospodarce nieruchomościami, pojęciem szerszym niż ustawa o gospodarce nieruchomościami. W związku z tym, że odwołano się ogólnie do "przepisów o gospodarce nieruchomościami", należy również uwzględniać przepisy innych ustaw regulujących czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, np. ustawy z dnia 19 października 1991 r. o gospodarowaniu nieruchomościami rolnymi Skarbu Państwa (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 231, poz. 1700 z późn. zm.), ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.), ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.), ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 266 z późn. zm.), ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (tekst jedn.: Dz. U. z 2004 r. Nr 167, poz. 1758 z późn. zm.), ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.) - sprawy z zakresu gospodarowania nieruchomościami uregulowano w około 170 aktach prawnych (por. Zbigniew Ofiarski, LEX 2009, "Komentarz do art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Pojęcia "gospodarki nieruchomościami" nie zdefiniowano wprost ani w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych ani ustawie o gospodarce nieruchomościami. Niemniej jednak w art. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami wprost stwierdzono, że ustawa ta reguluje kwestie "gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego". W przepisie tym wprost wyznaczono zakres podmiotowy pojęcia przepisów o gospodarowaniu nieruchomości – ograniczając go do Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2014r., sygn. akt II GSK 1876/12). W myśl art. 40a ust. 1 u.l., Lasy Państwowe mogą sprzedawać nieruchomości zabudowane budynkami mieszkalnymi i samodzielne lokale mieszkalne, zwane dalej "lokalami", oraz grunty z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym, natomiast na podstawie art. 40a ust. 2 ustawy, ustalenie ceny nieruchomości przy sprzedaży, o której mowa w ust. 1, następuje na zasadach określonych w przepisach o gospodarce nieruchomościami. Według art. 40a ust. 12 u.l., minister właściwy do spraw środowiska określi, w drodze rozporządzenia, szczegółowe zasady i tryb sprzedaży lokali i gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie oraz kryteria kwalifikowania ich jako nieprzydatne Lasom Państwowym, a także tryb przeprowadzania przetargu ograniczonego – zostało to dokonane rozporządzeniem Ministra Ochrony Środowiska, Zasobów Naturalnych i Leśnictwa z dnia 9 kwietnia 1998 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 52, poz. 327). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela poglądu wyrażonego w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt III SA/Po 1335/13 oraz wyroku WSA w Szczecinie z dnia 13 sierpnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 362/14, że podstawę czynności opisanej we wniosku stanowią postanowienia ustawy o lasach, a nie ustawy o gospodarce nieruchomościami, brak zatem podstaw do wyłączenia opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 1 lit. g) u.p.c.c. Umowy zawierane przez Lasy Państwowe (Nadleśnictwa) należy traktować, jako umowy zawarte bezpośrednio z właścicielem, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.o.l. Jeżeli zatem dana osoba lub jednostka organizacyjna zawiera umowę z Lasami Państwowymi, jest ona traktowana jako zawarta z właścicielem lasów państwowych, tj. Skarbem Państwa. Osoby te jako posiadacze zależni nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa są obciążeni podatkiem od nieruchomości. Prawną podstawą nabycia nieruchomości w niniejszej sprawie był powołany przez organ przepis art. 40 a ust. 1 ustawy o lasach, jak również w zakresie istotnych elementów treści umowy, poprzez odesłania zawarte w art. 40 a ust. 2 tej ustawy – ustawa o gospodarce nieruchomościami. W art. 2 u.p.c.c. zawarte zostały wyłączenia z opodatkowania. Między innymi, zgodnie z pkt 1 lit. g) tego artykułu, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach podlegających przepisom o gospodarce nieruchomościami lub przepisom o autostradach płatnych. Podkreślenia wymaga, że wyłączenie to, mające charakter przedmiotowy, polega na odwołaniu się do tematyki przepisów regulujących zagadnienia wymienione przez ustawodawcę, a nie do konkretnych aktów prawnych, przy czym w tej konkretnej sprawie istotne znaczenie ma odwołanie się do przepisów o gospodarce nieruchomościami, a poza zakresem rozważań pozostaje odwołanie się do przepisów o autostradach płatnych, bo umowa kupna nieruchomości nie była zawierana na podstawie przepisów o autostradach płatnych. A zatem, podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma ustalenia związku zawartej przez skarżącego umowy cywilnoprawnej z określoną w powyższym przepisie kategorią spraw, a więc ustalenie, czy przedmiotowa umowa była zawarta na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami. Odwołanie się przez ustawodawcę w art. 2 pkt 1 lit. g) u.p.c.c. ogólnie do "przepisów o gospodarce nieruchomościami" powoduje, że należy uwzględniać wszystkie przepisy regulujące czynności cywilnoprawne w sprawach gospodarki nieruchomościami, niezależnie od tego, w jakich aktach prawnych się znajdują. Podstawowym aktem prawnym regulującym m.in. zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Wynika to z art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Z art. 2 tej ustawy wynika zaś, że nie narusza ona innych ustaw w zakresie dotyczącym gospodarki nieruchomościami, a w szczególności ustaw wymienionych w punktach od 1 do 13. Wśród nich wskazana została w punkcie 3 ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach. Wyliczenie tych innych ustaw zawierających również regulacje dotyczące gospodarowania nieruchomościami jest przykładowe. Z powyższych przepisów wynika jasno, że chociaż ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami jest podstawowym aktem prawnym zawierającym przepisy regulujące gospodarowanie nieruchomościami państwowymi lub samorządowymi, to regulacja tej tematyki znajduje się także w wielu innych aktach prawnych, w tym w ustawie o lasach, a w przypadku kolizji pomiędzy przepisami ustawy o gospodarce nieruchomościami a przepisami innej ustawy, zarówno wymienionej w art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jak i tam nie wymienionej, pierwszeństwo stosowania mają przepisy innych ustaw, które należy uznać za odrębne, natomiast przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami mogą być stosowane wtedy, gdy z treści innej ustawy nie można wnioskować, że się ich nie stosuje, oraz gdy w innej ustawie zawarto odesłanie typu "w sprawach nieuregulowanych stosuje się przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami" (zob. Ewa Bończak-Kucharczyk, Komentarz do art. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, LEX 2013). Ustawa o lasach niewątpliwie zawiera m. in. regulacje prawne, których przedmiotem jest tematyka, którą można określić jako "gospodarka nieruchomościami", chociaż w tym zakresie przepisy ustawy o lasach mają charakter przepisów szczególnych, bo dotyczą pewnej określonej kategorii nieruchomości, a mianowicie nieruchomości zalesionych i związanych z gospodarką leśną (art. 3 pkt 1 i 2 ustawy o lasach). Z art. 1 tej ustawy wynika, że ustawa określa zasady zachowania, ochrony i powiększania zasobów leśnych oraz zasady gospodarki leśnej w powiązaniu z innymi elementami środowiska i z gospodarką narodową. Rozdział 6a tej ustawy zatytułowany "Gospodarowanie mieniem Skarbu Państwa będącym w zarządzie Lasów Państwowych" zawiera przepisy regulujące m. in. sprzedaż lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa znajdujących się w zarządzie Lasów Państwowych, a w tym art. 40a dotyczący możliwości sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych, oraz gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatnych Lasom Państwowym. W zakresie pojęć "gospodarowania nieruchomościami" lub "gospodarki nieruchomościami" wchodzą różne czynności podmiotu gospodarującego, a wśród nich, zbywanie nieruchomości. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 128/14 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 8 maja 2012 r. sygn. akt II SA/Ol 191/12, że czynność cywilnoprawna w postaci umowy zbycia nieruchomości przez Lasy Państwowe jest czynnością dokonaną na podstawie przepisów o gospodarce nieruchomościami, a zatem nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Warunkiem wyłączenia czynności cywilnoprawnej z opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej jest dokonanie takiej czynności w sprawie podlegającej przepisom o gospodarce nieruchomościami. W ocenie Sądu wykładnia art. 2 pkt 1 lit. g) u.p.c.c. dokonana przez organy podatkowe spowodowała błędne przyjęcie, że przepis ten nie ma zastosowania do czynności cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Lasami Państwowymi a skarżącym, a tym samym niezasadną odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Z tych względów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Na podstawie art. 152 tej ustawy orzekł, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie może być wykonane. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 206 wskazanej ustawy.