I SA/Wr 2351/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie: Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 marca 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi T. Z. na indywidualną interpretację Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie: podatku dochodowego od osób fizycznych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego kwotę 457,00 ( słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 6 maja 2014 T. Z. (Wnioskodawca, Skarżący) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych We wniosku podał, że będąc osobą fizyczną podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej SKA lub Spółką) mającej siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski oraz podlegającej w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2014 r. Obecnie planowane jest przekształcenie SKA w spółkę komandytową (zwaną też dalej SK) w trybie art. 551 i następnych ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm. dalej: KSH) i kontynuowanie dalszej działalności w tej formie. Na moment przekształcenia SKA w SK może wystąpić zysk roku bieżącego, tj. zysk wypracowany od początku roku obrotowego do dnia przekształcenia oraz wypracowane przez SKA zyski z lat ubiegłych, przekazane uchwałami walnych zgromadzeń na kapitał zapasowy lub rezerwowy. W wyniku przekształcenia wszystkie aktywa i pasywa SKA przejdą na przekształconą SK. Wspólnikami spółki przekształconej (SK) będą wszyscy dotychczasowi wspólnicy SKA. W związku z tym zadano następujące pytanie: czy w przypadku przekształcenia spółki w spółkę komandytową uzyskany przez skarżącego przychód stanowiący podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.), winien być pomniejszony o poniesione przez niego wydatki na nabycie lub objęcie akcji w spółce przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz o przypadającą zgodnie ze statutem spółki na skarżącego przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane na rzecz skarżącego z tytułu udziału w spółce i przypadające na niego wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. W związku z tym zadano następujące pytanie: czy w przypadku przekształcenia spółki w spółkę komandytową uzyskany przez skarżącego przychód stanowiący podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.), winien być pomniejszony o poniesione przez niego wydatki na nabycie lub objęcie akcji w spółce przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz o przypadającą zgodnie ze statutem spółki na skarżącego przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane na rzecz skarżącego z tytułu udziału w spółce i przypadające na niego wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. | Zdaniem skarżącego, w przypadku przekształcenia spółki w spółkę komandytową uzyskał on wyłącznie przychód z udziału w zyskach osób | |prawnych na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Przychód ten jest określony na dzień przekształcenia w wysokości niepodzielonych | |zysków w spółce, przypadających na skarżącego. Zgodnie zaś z art. 41 ust. 4c u.p.d.o.f. przekształcona spółka będzie obowiązana jako | |płatnik pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 u.p.d.o.f. od uzyskanego przez skarżącego przychodu z | |udziału w zyskach osób prawnych a więc od wartości niepodzielonych zysków przypadających na niego, określonych na dzień przekształcenia. Z | |kolei, zgodnie z przepisem art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f. zryczałtowany podatek od przedmiotowego przychodu pobiera się bez pomniejszania tego | |przychodu o koszty uzyskania. W tym jednak zakresie należy mieć na uwadze art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie | |ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z | |2013r., poz. 1387; dalej: u.zm.) i biorąc zaś pod uwagę, że skarżący nabył akcje spółki przed dniem 1 stycznia 2014 r. (przed dniem, w | |którym spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), przy określeniu kwoty przychodu stanowiącej podstawę | |opodatkowania zryczałtowanym podatkiem, o którym mowa w art. 30a u.p.d.o.f., znajdzie zastosowanie wspomniany wyżej art. 6 ust. 1 u.zm. W | |konsekwencji, ustalony na dzień przekształcenia zryczałtowany podatek dochodowy pobierany przez płatnika według stawki 19%, o którym mowa w| |art. 30a u.p.d.o.f., winien być pobrany od kwoty wyliczonej według następującego wzoru: PO=PR-NA-NP., gdzie: | |a) "PO" - kwota stanowiąca podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19% zgodnie z art. 30a u.p.d.o.f., | |pobieranym przez płatnika na podstawie art. 41 ust. 4c u.p.d.o.f.; | |b) "PR" - uzyskany przez skarżącego przychód z tytułu przekształcenia spółki w inną spółkę osobową, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 | |u.p.d.o.f.; | |c) "NA" - poniesione przez skarżącego wydatki na nabycie lub objęcie akcji | |w spółce przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, które zgodnie z art. | |6 ust. 1 pkt 4 u.zm. pomniejszają przychód powstający na podstawie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.; | |d) "NP"- przypadająca zgodnie ze statutem spółki na skarżącego, przed dniem | |w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżka przychodów nad kosztami ich | |uzyskania, pomniejszona o wypłaty dokonane na rzecz skarżącego z tytułu udziału w spółce i przypadające na niego wydatki niestanowiące | |kosztów uzyskania przychodu, która to nadwyżka zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 u.zm. pomniejsza przychód powstający na podstawie z art. 24 | |ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. | |Skarżący wyraził pogląd, że wydatki na nabycie lub objęcie akcji w spółce powinny być ustalone zgodnie z art. 22 ust. 1f u.p.d.o.f. w | |przypadku, gdy akcje zostały objęte za wkład niepieniężny lub zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. w przypadku, gdy akcje zostały | |nabyte albo objęte za wkład pieniężny. | |Organ podatkowy powołaną na wstępie interpretacją indywidualną uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, że | |w oparciu o art. 551 - 553 k.s.h. możliwe jest przekształcenie spółki osobowej prawa handlowego w inną spółkę osobową prawa handlowego. | |Skutki przekształcenia należy odnieść do przepisów u.p.d.o.f. Powołał się na treść art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., art. 17 ust. 1 pkt 4 | |u.p.d.o.f., art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. oraz art. 5a ust. 26 u.p.d.o.f. i art. 5 | |ust. 28 lit. c) u.p.d.o.f. i stwierdził, że przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków powstaje w momencie przekształcenia | |spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (spółki komandytowo-akcyjnej) w spółkę osobową, co wynika wprost z | |brzmienia art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f.. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę osobową cała wartość | |niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie powołanego przepisu. Organ podatkowy wskazał także, że w myśl art. 41 ust. 4c | |u.p.d.o.f., spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany | |podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8 u.p.d.o.f. Od | |uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a u.p.d.o.f., z dywidend i innych | |przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Natomiast w oparciu o art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f. | |zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1–4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z | |zastrzeżeniem jednak art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e u.p.d.o.f. | |Jak dalej podniósł organ podatkowy, zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 4 u.zm., jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej | |posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała | |się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w | |brzmieniu nadanym tą ustawą, pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej spółce oraz o określoną art. 8 | |u.p.d.o.f. część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku | |dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej | |spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. | |Stąd też akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie miał prawa do pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub | |objęcie akcji oraz o określoną zgodnie art. 8 u.p.d.o.f., część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka | |komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, | |pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. | |W odniesieniu do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu o wydatki na nabycie lub objęcie akcji organ podatkowy zauważył, że w | |niniejszej sprawie, przed momentem w którym spółka komandytowo-akcyjna uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie | |powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu ich nabycia lub objęcia. | |Co do możliwości pomniejszenia uzyskanego przychodu w części odpowiadającej uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka | |komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, | |pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu stwierdził organ | |podatkowy, że art. 8 u.p.d.o.f. nie znajdzie zastosowania. Skoro nie miał zastosowania do przychodów uzyskiwanych z tytułu wypłaconej | |dywidendy dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej. | |W konsekwencji, w przypadku przekształcenia spółki w spółkę komandytową uzyskany przez skarżącego przychód, stanowiący podstawę | |opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym, o którym mowa w art. 30a u.p.d.o.f. nie powinien zostać pomniejszony o poniesione przez | |skarżącego wydatki na nabycie lub objęcie akcji w spółce przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku | |dochodowego od osób prawnych oraz o przypadającą zgodnie ze statutem spółki na niego przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała| |się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłaty dokonane na | |rzecz skarżącego z tytułu udziału w spółce i przypadające na niego wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. | |Skarżący wezwał do usunięcia naruszenia prawa. Organ podatkowy nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonej interpretacji indywidualnej. | |W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący zarzucił: | |1/ naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: | |- art. 6 ust. 1 pkt. 4 u.zm. oraz 7 ust. 1 u.zm. w związku z art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz art. 30a i art. 41 ust. 4c zw. z art. 10 ust. 1 pkt | |7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zyski wypracowane| |przez spółkę komandytowo - akcyjną w latach ubiegłych, przekazane na kapitał zapasowy, stanowiły zyski niepodzielone a w konsekwencji w | |związku z przekształceniem Spółki w spółkę osobową przedmiotowe zyski będą podlegały opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym | |od osób fizycznych a na spółce powstałej w wyniku przekształcenia będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu; | |- art. 147 § 1 oraz art. 347 § 1, art. 348, art. 395 § 2 i art. 396 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2, a także art. 551 i nast. k.s.h., poprzez | |ich niezastosowanie i pominięcie, że przekazanie zysku wypracowanego przez spółkę komandytowo - akcyjną stosownymi uchwałami na kapitał | |zapasowy i rezerwowy jest jedną z form podziału zysku; | |2/ naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: | |- art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze| |zm. dalej jako: O.p.), poprzez dokonanie wykładni art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w sposób arbitralny, podporządkowany jedynie względom | |fiskalnym, przy zupełnym zignorowaniu jednolitej linii orzecznictwa sądów administracyjnych w kwestii właściwej interpretacji podjęcia | |"niepodzielonych zysków" na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. a także pominięciu własnych rozstrzygnięć (interpretacji | |indywidualnych) wydanych w innych analogicznych sprawach. | |Podnosząc powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasadzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w| |tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. | |W obszernym uzasadnieniu skarżący wskazał, że w przypadku dochodów uzyskanych przez wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej po dniu 1 | |stycznia 2014 r. z tytułów określonych w art. 6 u.zm., przepis ten stosowany jest również w przypadku, gdy przychód wspólnika spółki | |komandytowo-akcyjnej związany jest z akcjami lub udziałami, które zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się | |podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. | |Skarżący argumentował również, że art. 7 u.zm. wyłącza stosowanie znowelizowanych przepisów w odniesieniu do zysku osiągniętego przed | |dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, z wyjątkiem zysku przypadającej na | |jej akcjonariusza. | |Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, że zyski rozdysponowane na kapitał zapasowy lub rezerwowy są zyskami | |niepodzielonymi, ponieważ każdy dozwolony przepisami k.s.h. sposób rozdysponowania zysku spółki stanowi o jego podziale a w konsekwencji | |wyłącza dopuszczalność zastosowania dyspozycji art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Według niego, nawet gdyby przyjąć, że kwoty te stanowią | |zyski niepodzielone, to i tak nie podlegają one opodatkowaniu w stosunku do spółki komandytowo-akcyjnej do zysku wypracowanego do końca | |2013r. | |Skarżący podkreślił także, że art. 7 ust. 1 u.zm. nakazuje traktować przedmiotową spółkę w taki sam sposób jak to miało miejsce do końca | |2013 r. Ponadto, przepis art. 6 u.zm. jednoznacznie zezwala, aby w stosunku do zysków podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 30a | |u.p.d.o.f. powstałych z tytułu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., stosować odliczenia wskazane wyraźnie w tym przepisie. | |Skarżący wskazał również, że przy interpretowaniu pojęcia "niepodzielonych zysków" należy odwołać się do wykładni systemowej zewnętrznej, | |mającej swe źródło w przepisach k.s.h.. O tym, czy zysk zostanie podzielony między akcjonariuszy, czy rozdysponowany w inny sposób decyduje| |walne zgromadzenie. Zaś z przepisów k.s.h. wynika przeto, że zysk spółki komandytowo-akcyjnej może być podzielony pomiędzy wspólników (w | |postaci dywidendy) lub przeznaczony na inne cele. Przy tym każda dyspozycja zyskiem mieszcząca się w ramach wskazanych upoważnień | |kodeksowych jest podziałem zysku, co powoduje, że kwot przelanych na kapitały zapasowe czy rezerwowe nie można uznać za "zyski | |niepodzielone". | |Według skarżącego, czym innym są bowiem kwoty przekazane na kapitał zapasowy lub rezerwowy a czym innym kwoty stanowiące "wynik finansowy" | |spółki. Przyjęcie stanowiska, że opodatkowaniu podlegają wszystkie niepodzielone między wspólników kwoty oznaczałoby, że opodatkowane | |tyłyby także zyski, które zgodnie z k.s.h. podzielone być nie mogą. | |Skarżący podniósł również, że proponowane zmiany treści art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wskazują na to, że w aktualnym brzmieniu pojęcie | |"niepodzielonych zysków" należy interpretować z uwzględnieniem przepisów k.s.h. a ten z kolei przewiduje, że zysk przekazany na kapitał | |zapasowy czy rezerwowy jest z zyskiem podzielonym. Tym samym niepodzielonym zyskiem będzie jedynie wypracowany przez spółkę zysk bieżący. | |Skarżący argumentował dalej, że nawet gdyby zysk przekazany na wskazane kapitały był zyskiem niepodzielonym, to i tak nie podlegał | |opodatkowaniu w momencie przekształcenia spółki, ponieważ do końca 2013r. zastosowanie miały przepisy dotychczasowe, z wyjątkiem zysku | |spółki komandytowo-akcyjnej przypadającego na jej akcjonariusza. Z kolei zyskiem przypadającym na akcjonariusza jest zysk mu należny, | |zgodnie z podjętą przez spółkę uchwałą o wypłacie dywidendy. Nie jest zyskiem należnym akcjonariuszowi ten, zysk, który został podzielony | |poprzez przekazanie go na kapitał zapasowy czy rezerwowy spółki. | |Skarżący zarzucił również organowi podatkowemu bezzasadne pominięcie art. 6 ust. 1 pkt 4 u.zm. poprzez odstąpienie od wykładni językowej | |tego przepisu. Jego zdaniem brzmienie tego przepisu jednoznacznie wskazuje na to, że na gruncie tej ustawy zastosowanie ma metoda | |zapewniającą uniknięcie ponownego opodatkowania dochodów wspólników z tytułu udziału (akcji) w spółce komandytowo-akcyjnej. | |Na koniec skarżący zarzucił organowi podatkowemu, pominięcie przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji jednolitej linii orzeczniczej sądów | |administracyjnych w kwestii właściwego rozumienia pojęcia "zysków niepodzielonych". Skutkiem czego było naruszenie zasady prowadzenia | |postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, o której mowa w art. 121 § 1 O.p., oraz zasady legalizmu, wypływającej z | |art. 120 O.p. Zwłaszcza, że organ podatkowy w podobnych sprawach wydawał już interpretacje podatkowe zbieżne ze stanowiskiem skarżącego. | |Organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. W uzupełnieniu własnego stanowiska organ | |podatkowy podniósł, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 120 i 121 O.p., z uwagi na to, że zaskarżona interpretacja spełnia wymogi | |merytoryczne i formalne stawiane takim aktom, przez art. 14b, art. 14c § 1 i 2 O.p. , zwłaszcza w zakresie jednoznacznej oceny stanowiska | |skarżącego. Wskazał jednocześnie, że orzecznictwo sądów administracyjnych nie może być uznane za wiążące dla organu źródło prawa i w | |związku z tym, wydając zaskarżoną interpretację, nie miał on obowiązku ustosunkowywać się do niego. Podniósł również organ podatkowy, że | |wynikająca z art. 14e § 1 O.p. kompetencja do zmiany z urzędu interpretacji indywidualnych przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów a nie | |Dyrektorowi Izby Skarbowej w P., który to jedynie jest upoważniony do działania w imieniu Ministra w zakresie wydawania interpretacji | |indywidualnych. | |W piśmie procesowym z dnia 18 lutego 2015r. skarżący wskazał na wyrok tut. sądu dotyczący analogicznej sprawy. | | | |Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: | | | |Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie zawarte w niej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Sąd w składzie rozpoznającym sprawę w pełni | |aprobuje i przyjmuje za własne stanowisko i jego argumentację zawartą w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 27.11.2014 r. sygn. akt I SA/Wr | |1808/14 zapadłym w analogicznej sprawie. | |Należy podkreślić, że z treści art. 14b i art. 14c O.p. wynika wyraźnie, że celem interpretacji indywidualnej jest wyeliminowanie | |wątpliwości co do prawidłowego zastosowania przez podatnika prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie. Składający wniosek o wydanie | |powyższej interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. | |Związanie organów interpretacyjnych granicami wniosku, a więc przedstawionym w nim stanem faktycznym oraz powołanymi przepisami, których | |interpretacji domaga się podatnik, przenosi się na etap postępowania sądowoadministracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2014r. | |sygn. akt II FSK 2108/12, opubl. CBOSA). O ile w przypadku sądowej kontroli decyzji administracyjnej granice sprawy sądowoadministracyjnej | |w rozumieniu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012r.| |poz. 270 ze zm.; dalej: ppsa) wyznaczane są przez jej treść w zakresie w jakim tworzy sytuację prawną adresata decyzji, o tyle w przypadku | |sądowej kontroli legalności indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego granice sprawy sądowoadministracyjnej tworzy treść | |wniosku o jej udzielenie wraz ze stanowiskiem wnioskodawcy, podlegającym następnie ocenie organu wydającego interpretację składającej się | |na treść interpretacji (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1862/09, opubl. CBOSA). | |W przedmiotowej sprawie skarżąca we wniosku założyła, że w wyniku przekształcenia spółki z komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową w | |trybie art. 551 i nast. k.s.h. powstał przychód na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. stanowiący podstawę opodatkowania | |zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych. | |W interpretacji indywidualnej organ podatkowy w swoich rozważaniach przyjął zatem za skarżącym w sposób ogólny, że w sytuacji zaistnienia | |przychodu o którym mowa w powołanym przepisie, a mianowicie chodzi tutaj o przychód z udziału w zyskach osób prawnych w postaci wartości | |niepodzielonych zysków w spółce w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, który określa się na dzień | |przekształcenia. Organ podatkowy nie wypowiadał się co do tego co należy rozumieć pod pojęciem "wartości niepodzielonych zysków" albowiem | |nie tej kwestii dotyczyło pytanie. | |Zasadniczym problem interpretacyjnym wynikającym z wniosku był problem czy w sytuacji zaistnienia takiego przychodu do opodatkowania | |możliwym jest skorzystanie z treści art. 6 ust. 1 u.zm. Podnoszone zatem zarzuty w kontekście rozumienia pojęcia "wartości niepodzielonych | |zysków", tj. naruszenia art. 147 § 1 oraz art. 347 § 1, art. 348, art. 395 § 2 i art. 396 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2, a także art. 551 i | |nast. k.s.h.; art. 6 ust. 1 pkt. 4 u.zm. oraz 7 ust. 1 u.zm. w związku z art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz art. 30a i art. 41 ust. 4c zw. z art. 10| |ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.; art. 6 ust. 1 pkt. 4 u.zm. oraz 7 ust. 1 u.zm. w związku z art. 24 ust. 5 pkt 8 oraz | |art. 30a i art. 41 ust. 4c zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. należy uznać za bezpodstawne wobec powołanej | |na wstępie treści wniosku skarżącego o udzielenie interpretacji indywidualnej. | |Powyższe jednak nie oznacza, że zaskarżona interpretacja indywidualna jest prawidłowa. Należy bowiem stwierdzić, że błędnie organ podatkowy| |dokonał wykładni art. 6 ust. 1 pkt 4 u.zm. | |Stosownie do powołanego przepisu jeżeli akcje lub udział w spółce komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium | |Rzeczypospolitej Polskiej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób | |prawnych, przychód wspólnika z tytułu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy wymienionej w art. 1 i art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy | |wymienionej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, - pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w takiej | |spółce oraz o określoną zgodnie z art. 5 ustawy wymienionej w art. 1 albo art. 8 ustawy wymienionej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej | |przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce | |przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce i wydatki niestanowiące kosztów | |uzyskania przychodu. | |Treść przepisu jest jednoznaczna i nie budzi najmniejszych wątpliwości. Tym samym przychód wspólnika powstały w wyniku przekształcenia | |spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę niebędącą osobą prawną pomniejsza się o wydatki poniesione na nabycie lub objęcie akcji lub udziału w | |takiej spółce oraz o część wyliczoną według zasad określonych w tym przepisie. Warunkiem takiego odliczenia jest to, że takie akcje lub | |udziały w spółce komandytowo-akcyjnej zostały nabyte lub objęte przed dniem, w którym spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od | |osób prawnych. | |Nieporozumieniem jest dokonywanie takiej wykładni, jak ta poczyniona w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przez organ podatkowy, która| |przez pryzmat braku przychodu z tytułu nabycia akcji lub udziału wywodzi wniosek o braku zastosowania przepisu art. 6 ust. 1 pkt 4 u.zm., | |który nie uzależnia od ww. faktu możliwości skorzystania z tego przepisu. | |Art. 6 ust. 1 u.zm. jest przepisem przejściowym, szczególnym wprowadzającym specyficzny sposób rozliczenia środków pieniężnych (przychodu) | |jakie otrzymałby wspólnik (akcjonariusz) spółki komandytowo-akcyjnej na skutek zaistnienia zdarzenia przewidzianego w tym przepisie takiego| |jak: umorzenie akcji, wystąpienia wspólnika ze spółki, odpłatnego zbycia akcji lub udziału, likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej. Ze | |zdarzeniami tymi zrównano sytuację uzyskania przychodu na skutek zaistnienia wartości niepodzielonych zysków w spółce w przypadku | |przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną. Treść tego przepisu jest konsekwencją nadania spółce komandytowo-akcyjnej statusu | |podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Jego celem zaś uniknięcie ponownego opodatkowania dochodów wspólników z tytułu udziału | |(akcji) w spółce komandytowo-akcyjnej w momencie zaistnienia ww. zdarzeń (por. uzasadnienie do projektu o zmianie ustawy o podatku | |dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, nr druku 1725, dostępne na | |stronie internetowej: www.sejm.gov.pl). | |W przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, że wspomniane akcje (udziały) zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2014r. zatem przed dniem w | |którym spółka komandytowo-akcyjna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W sytuacji zatem, gdy zaistnieje przychód | |przewidziany w treści art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. skarżący będzie miał możliwość skorzystania z treści art. 6 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. | |O tym co należy rozumieć pod pojęciem "wartości niepodzielonych zysków" koniecznym jest wystąpienie z nowym wnioskiem o udzielenie | |interpretacji indywidualnej do organu podatkowego. | |Na marginesie warto jest wspomnieć, że w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych jest już ugruntowane. Przykładowo warto jest | |wskazać na wyrok NSA z dnia 25 września 2014r. sygn. akt II FSK 2269/12, opubl. CBOSA. | |Z tych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1 | |ppsa. O wstrzymaniu wykonania ww. aktu orzeczono na podstawie art. 152 ppsa. O kosztach orzeczono w oparciu o treść art. 200 ppsa w zw. z | |art. § 18 ust 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie | |oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (tekst jedn. Dz. U. z 2013r. poz. 461). Na | |kwotę składa się kwota wpisu wysokości 200 zł, kwota opłaty skarbowej z tytułu udzielonego pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz kwota | |wynagrodzenia w wysokości 240 zł |