II FSK 3566/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Maciej Jaśniewicz, WSA del. Alina Rzepecka, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 18 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 20 sierpnia 2015 r. sygn. akt I SA/Łd 325/15 w sprawie ze skargi B. sp. z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu z dnia 28 stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z dnia 20 sierpnia 2015 r. o sygn. I SA/Łd 325/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę B. sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Sieradzu (dalej: organ odwoławczy) z dnia 28 stycznia 2015 r. o nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.). Wyrok jest dostępny (podobnie, jak inne cytowane w uzasadnieniu orzeczenia) na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Łodzi). 2.1. Relacjonując w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Łodzi podał, że Prezydent Miasta S. (dalej: organ pierwszej instancji) decyzją z dnia 28 listopada 2014 r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 71.282 zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 1a ust. 1 pkt 1-5, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b, pkt 3, art. 6 ust. 1-5, 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). Organ pierwszej instancji nie zgodził się ze stanowiskiem skarżącej, że budynek o powierzchni użytkowej 1.994 m2 do czerwca 2014 r. był w złym stanie technicznym uprawniającym do wyłączenia go z opodatkowania stawką właściwą dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Podkreślił, że skarżąca odmówiła złożenia wyjaśnień dotyczących zakresu remontu przeprowadzonego w ww. budynku. Przeprowadzony remont nie zaktualizował wartości ewidencyjnej środka trwałego, jak również nie było wymagane pozwolenie na użytkowanie budynku. W ocenie organu pierwszej instancji, zły stan techniczny budynku nie nosił cech trwałości, a jego niewykorzystywanie wynikało z okoliczności zależnych od podatnika, a nie ze względów obiektywnych. 2.2. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia 28 stycznia 2015 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Odwołując się do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. oraz powołując orzeczenia sądów administracyjnych stwierdził, że wykładnia wyrażenia "nie jest i nie może być" wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych prowadzi do wniosku, iż oznacza ona obiektywne przeszkody sprawiające, że przedmioty opodatkowania nie są i trwale (całkowicie) nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Z powyższych względów w ocenie organu odwoławczego, powyższej przesłanki nie można wiązać tylko z rokiem podatkowym, ale również należy ją odnieść do przyszłych okresów podatkowych. Wyłączenie, o którym mowa w ww. przepisie, nie obejmuje sytuacji, gdy niemożność wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej wynika z przyczyn leżących po stronie posiadającego daną nieruchomość przedsiębiorcy. Pojęcie względów technicznych nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.; dalej: u.p.b.). Organ odwoławczy nie podzielił poglądów zawartych w powołanych przez skarżącą wyrokach WSA w Łodzi z dnia 20 czerwca 2013 r. o sygn. l SA/Łd 401/13 i l SA/Łd 402/13. Organ odwoławczy stwierdził, że względy techniczne, które zdaniem skarżącej występują w przypadku spornego budynku, mają charakter przejściowy. Podkreślił, że w opinii rzeczoznawcy majątkowego z dnia 30 października 2012 r. podano, iż remontu wymaga m.in. pokrycie dachowe, konieczna jest wymiana instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjna i centralnego ogrzewania, ściany wymagają tynkowania, uzupełnić należy stolarkę okienną, osuszyć fundamenty itp. Prace te zostały w części wykonane, o czym świadczy opinia rzeczoznawcy majątkowego dotycząca ustalenia stanu technicznego przedmiotowego budynku z dnia 9 grudnia 2014 r. Roboty budowlane prowadzone w budynku "stanowiły remont w rozumieniu art. 3 u.p.b.". 3. Postępowanie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Łodzi. 3.1. Na ww. decyzję skarżąca wniosła skargę do WSA w Łodzi, w której sformułowała wniosek o uchylenie decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji w zaskarżonej części, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: (I) prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.; (II) przepisów postępowania, tj. (1) art. 120, art. 121, art. 191, art. 197 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: o.p.). 3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko oraz dotychczasową argumentację. 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. 4.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uznał skargę za niezasadną. Odwołując się do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. stwierdził, że bez znaczenia są zarówno zamiary podatnika co do określonej nieruchomości, jak i faktyczne wykorzystywanie nieruchomości w bieżącej działalności gospodarczej. Zdaniem WSA w Łodzi, niemożność prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych występuje w sytuacji określonej w art. 68 u.p.b., to znaczy stanu technicznego budynku grożącego zawaleniem. Stan ten może dotyczyć całości lub części budynku przeznaczonego na pobyt ludzi i musi powodować potrzebę opróżnienia budynku. Ponadto właściwy organ powinien stwierdzić w formie decyzji brak możliwości prowadzenia na nieruchomości lub jej części działalności gospodarczej z powyższych względów. W ocenie WSA w Łodzi, taka sytuacja nie miała miejsca w odniesieniu do budynków będących przedmiotem opodatkowania w sprawie. Podkreślił, że wyłączenie budynku z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, nie może dotyczyć sytuacji gdy budynek nie może być wykorzystywany ze względów technicznych, które są zależne od podatnika lub tymczasowo uniemożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej. Taką sytuacją, zależną od podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, jego sytuacji ekonomicznej, jest podjęcie remontu budynku i czas trwania tego remontu. 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 5.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosła skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego), która zaskarżyła ten wyrok w całości. Sformułowała także wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Łodzi, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: (I) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że budynek o łącznej powierzchni 1994 m2 mógł być w I półroczu 2014 r. wykorzystywany przez skarżącą do prowadzenia działalności gospodarczej, bez względu na jego stan techniczny; trwała przeszkoda w wykorzystywaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej - nie miała charakteru obiektywnego; (II) naruszenie przepisów postępowania, tj. (1) art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przedstawienie w wyroku stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego oraz uchybienie obowiązkowi prawidłowego uzasadnienia motywów rozstrzygnięcia i odniesienia się do wszystkich uwag i wniosków skarżącej; (2) art. 122 o.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i ustalenia niemożności prowadzenia działalności w budynku w I półroczu 2014 r. 5.2. Organ odwoławczy nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zaskarżony wyrok WSA w Łodzi odpowiada prawu, stąd skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. W skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty zarówno naruszenia prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. 6.2. Naczelny Sąd Administracyjny nie może merytorycznie odnieść się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 122 o.p. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia i musi odpowiadać wymogom określonym w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami i nie może zastępować strony w wyrażaniu, precyzowaniu, czy też uzasadnianiu jej zarzutów. Innymi słowy, wskazanie przez skarżącą przepisów, jakie w jej ocenie naruszył WSA w Łodzi, a także wyjaśnienie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, na czym to naruszenie polegało, wyznacza granice, w których rozstrzyga Naczelny Sąd Administracyjny. Zarzuty, jak i ich uzasadnienie, powinny były zostać ujęte precyzyjnie i zrozumiale, zwłaszcza jeśli weźmie się pod uwagę wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 176 p.p.s.a.). Tymczasem wspomnianych zarzutów w skardze kasacyjnej nie uzasadniono. Skarżąca ograniczyła się jedynie do zdawkowego stwierdzenia w części wstępnej skargi kasacyjnej, że naruszenie art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. polegało na przedstawieniu w zaskarżonym wyroku stanu sprawy w sposób teoretyczny i oderwany od konkretnego materiału dowodowego oraz uchybieniu obowiązkowi prawidłowego uzasadnienia motywów rozstrzygnięcia i odniesienia się do wszystkich uwag i wniosków skarżącej. Natomiast naruszenie art. 122 o.p. polegać miało na niedokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego i ustalenia niemożności prowadzenia działalności w budynku w pierwszym półroczu 2014 r. 6.3. Na wcześniejszych etapach postępowania zasadniczym problemem była kwestia wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. – przepisu prawa materialnego, którego treść determinowała zakres zdarzeń relewantnych dla załatwienia sprawy i ocenę poszczególnych ustaleń stanu faktycznego. W skardze kasacyjnej powołano wprawdzie zarzut błędnej wykładni tego przepisu, ale jego sformułowanie wskazuje, że jest to zarzut niewłaściwego zastosowania, ponieważ skarżąca stwierdziła, że jago naruszenie nastąpiło poprzez przyjęcie przez WSA w Łodzi, że budynek o łącznej powierzchni 1994 m2 mógł być w I półroczu 2014 r. wykorzystywany przez skarżącą do prowadzenia działalności gospodarczej, bez względu na jego stan techniczny, zaś trwała przeszkoda w wykorzystywaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej - nie miała charakteru obiektywnego. Należy w związku z tym stwierdzić, że względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach, czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku, bądź budowli, do prowadzenia działalności gospodarczej (zob. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2011 r., II FSK 2128/09). Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2011 r., II FSK 151/10). Konieczność przeprowadzenia napraw i remontów nie stanowi i nie może stanowić o niemożności wykorzystania budynku (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2014 r., II FSK 812/12). Analizowany przepis może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości (zob. wyrok NSA z dnia 25 listopada 2015 r., II FSK 2450/13). Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego, ustalonego przez organy podatkowe, WSA w Łodzi trafnie stwierdził, że przy odpowiednich nakładach i pracach budynek można było przywrócić do stanu nadającego się do użytkowania. Jego zły stan techniczny miał zatem charakter przejściowy, a jego zmiana zależała jedynie od decyzji podatnika i jego możliwości finansowych. Tym samym oceny stanu technicznego budynku Naczelny Sąd Administracyjny dokonał identycznie, jak za wcześniejsze lata podatkowe (zob. wyroki NSA z dnia 6 grudnia 2016 r., II FSK 2458/16 oraz II FSK 2667/16). 6.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Łodzi, który trafnie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. W konsekwencji, ponieważ zarzuty postawione w skardze kasacyjnej nie okazały się zasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił.