I SA/Go 83/15

Data 15 kwietnia 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant st. sekr. sąd. Anna Głowacka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi S Sp. z o.o. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za trzeci kwartał 2013 r. 1. Uchyla zaskarżone postanowienie. 2. Określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane. 3. Zasądza od Naczelnika Urzędu Skarbowego na rzecz skarżącej spółki kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 30 stycznia 2015r. S spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła skargę na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] grudnia 2014 r. nr [...], wydanego w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2013 r. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na tle następującego stanu faktycznego sprawy. W dniu 25 października 2013 r. E spółka z o.o. złożyła deklarację dla podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r., w której wykazała kwotę 9.243 zł do zwrotu w terminie 60 dni na jej rachunek bankowy. Deklaracja wraz z wnioskiem o zwrot podatku wpłynęła do Urzędu Skarbowego 28 października 2013 r. Natomiast 5 listopada 2013 r. spółka złożyła korektę ww. deklaracji, w której do zwrotu w terminie 60 dni wykazała kwotę 8.615 zł. Korekta wpłynęła do Urzędu 8 listopada 2013 r. Postanowieniem z [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin zwrotu spółce różnicy podatku VAT za III kwartał 2013 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej. Uzasadniając postanowienie zaznaczył, że [...] grudnia 2013 r. wszczął kontrolę podatkową w celu sprawdzenia zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2013 r., a podjęte w ramach tej kontroli czynności wykazały, że spółka zawyżyła podatek naliczony, nie przedstawiła kompletnych informacji dotyczących wielkości uprawianej ziemi, prawa własności, rodzaju i miejsca upraw oraz podmiotów wykonujących usługi rolnicze na zlecenie spółki, zaś organ podjął kroki dowodowe. Kontrolę zakończono [...] września 2014 r. W dniu 29 września 2014 r. spółka złożyła korektę ww. deklaracji, w której do zwrotu wykazała kwotę 8.583 zł. Korekta wpłynęła do Urzędu 6 października 2014 r. Następnie, [...] października 2014r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął postępowanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. spółki E. Postanowienie skierował do spółki S jako następcy prawnego spółki E, a w jego uzasadnieniu wskazał, że wszczęcia postępowania dokonano w związku z zakończoną [...] września 2014 r. kontrolą podatkową, w wyniku której skarżąca jako następca prawny E powinna złożyć korektę deklaracji VAT-7K za kontrolowany kwartał, ale korekta nie została złożona. Postanowieniem z [...] grudnia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin zwrotu spółce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2013 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia tego podatku w ramach postepowania podatkowego. Uzasadniając powyższe rozstrzygnięcie organ podatkowy przytoczył brzmienie art. 87 ust. 2 zdanie drugie i trzecie ustawy o podatku od towarów i usług oraz przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania, wyjaśniając jednocześnie, że [...] lipca 2014 r. spółka E została wykreślona z KRS wskutek przejęcia przez spółkę S, które wstąpiła we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przejętej spółki. Następnie Naczelnik zaznaczył, że kontrola podatkowa została zakończona [...] września 2014 r. i wykazała istnienie faktów potwierdzających, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym została zawyżona o kwotę 2.127 zł. Spółka E wykazała kwotę podatku do zwrotu 8.615 zł, a czynności kontrolne wskazały na kwotę podatku do zwrotu 6.488 zł. Złożona przesz spółkę 29 września 2014 r. korekta deklaracji za III kwartał wykazała do zwrotu kwotę 8.583 zł, a zatem nie uwzględniła ustaleń kontroli podatkowej, co spowodowała wszczęcie przez organ w dniu [...] października 2014 r. postępowania podatkowego, które nie zostało jeszcze zakończone. Kończąc uzasadnienie organ podatkowy wyjaśnił, że powyższe okoliczności wziął pod uwagę przedłużając termin zwrotu różnicy podatku za III kwartał 2013 r. do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego, wskazując jednocześnie, że w toku kontroli zakwestionowano prawidłowość ustalenia zwrotu podatku w części, zatem ta część zwrotu, która nie jest kwestionowana może zostać przekazana przed zakończeniem weryfikacji rozliczenia podatku w toku postepowania podatkowego. Powyższe postanowienie zostało doręczone skarżącej 11 grudnia 2014 r., a w dniu [...] grudnia 2014r. spółka wezwała Naczelnika Urzędu Skarbowego do usunięcia naruszenia prawa, podkreślając, że nie można przedłużyć terminu, który już wyekspirował, a wydając ww. postanowienie organ próbuje pozbawić ją części należnych jej odsetek. Zaznaczyła, że w praktyce organ dokonuje częściowego zwrotu bez odsetek, jedynie po to, aby jego opieszałość nie nabierała konkretnego liczbowego wymiaru. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził brak podstaw do zmiany swojego stanowiska i 26 stycznia 2015 r. poinformował o tym skarżącą. Natomiast [...] lutego 2015 r. wydał decyzję określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni za III kwartał 2013 r. w wysokości 6.520 zł. Spółka S złożyła skargę na powyższe postanowienie, wnosząc jednocześnie o jego uchylenie w całości i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania. Uzasadniając skargę spółka powieliła swoją argumentację przedstawioną w skierowanym do organu wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Dodała, że nie kwestionuje uprawnień organu do weryfikacji poprawności złożonego przez nią rozliczenia podatku VAT i deklaracji zawierającej zwrot podatku. Jednakże przedłużenie terminu tego właśnie weryfikowanego zwrotu podatku może nastąpić tylko przed upływem terminu, a nie w każdym czasie weryfikacji zwrotu przez organ. W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podkreślając że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu z [...] grudnia 2014 r. zostało wydane przed terminem przypadającego zwrotu podatku, tj. przed 5 grudnia 2014 r. W złożonym dzień przed rozprawą piśmie procesowym skarżąca stwierdziła, że termin zwrotu podatku należy liczyć nie od daty rozliczenia korygującego a pierwotnego, o ile korekta deklaracji VAT nie zawiera zwiększenia kwoty zwrotu podatku. Zaznaczyła, że w sprawie nie ma żadnego znaczenia dla sposobu liczenia terminu zwrotu podatku korekta deklaracji złożona przez nią 29 września 2014 r., bowiem zmniejszała ona wysokość żądanego zwrotu, a organ jest w błędzie uznając, iż termin zwrotu podatku upływał 5 grudnia 2014 r. Sąd zważył, co następuje: Skargę okazała się uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Jednocześnie sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.), co daje mu podstawy do całościowej kontroli zaskarżonego aktu oraz postępowania administracyjnego poprzedzającego jego wydanie. W niniejszej sprawie przedmiotem sporu jest przede wszystkim zachowanie przez organ podatkowy terminu do przedłużenia zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2013 r. na rachunek bankowy skarżącej. Ocenę prawną wydanego w tym przedmiocie rozstrzygnięcia należy rozpocząć od ogólnych rozważań związanych z dopuszczalnością jego zaskarżenia do sądu administracyjnego. Zauważenia wymaga fakt, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m. in. – zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. – orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu wydane trakcie toczącego się postępowania podatkowego stanowi indywidualny akt naczelnika urzędu skarbowego i spełnia wszystkie kryteria wynikające z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 10 lipca 2013 r., I FSK 1133/13). Natomiast podatnikowi przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego na postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na postawie powołanego wyżej przepisu, wydane w czasie postępowania podatkowego, na podstawie art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie skarga została złożona z zachowaniem warunków przewidzianych w art. 52 § 3 i art. 53 § 2 p.p.s.a, bowiem skarżąca prawidłowo przed jej wniesieniem wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, a następnie złożyła skargę w terminie 30 dni od dnia otrzymania odpowiedzi organu podatkowego stanowiącego odpowiedź na powyższe wezwanie. Należy również podkreślić, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług był przedmiotem kontroli Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 13 października 2008 r. sygn. akt K 16/07 stwierdził jego zgodność z art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Trybunał Konstytucyjny, odnosząc się do zarzutu braku określoności art. 87 ust. 2 zdanie drugie, skonstatował, że zarzut ten trzeba "analizować także w świetle wcześniej dokonanych ustaleń dotyczących środków gwarancyjnych danych przez ustawodawcę do dyspozycji podatnika, tj. m.in. możliwości zaskarżenia nie tylko postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu, ale także bezczynności organu podatkowego. Gwarancje takie istnieją: przede wszystkim przedłużenie terminu zwrotu kwot nadpłaconego VAT następuje w ramach procedury czynności sprawdzających, a zatem dokonuje się postanowieniem, zaskarżalnym w toku instancji i podlegającym kontroli sądu administracyjnego. To powoduje, że postanowienie o przedłużeniu jest opatrzone uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Postępowanie wyjaśniające dokonywane w ramach działu V Ordynacji podatkowej korzysta także z gwarancji proceduralnych wynikających z poddania tego postępowania zasadom Ordynacji podatkowej i - w zakresach nieuregulowanych tam wyraźnie - w k.p.a. oraz podlega kontroli wynikającej z art. 3 p.p.s.a., co umożliwia poddanie postępowania o zwrot VAT dyscyplinie stosowania terminów, instrumentów i procedur (np. w zakresie zbyt opieszałego prowadzenia postępowania wyjaśniającego) właściwych dla każdego z wchodzących w grę reżimów prawnych. Nadto, w sytuacji gdy postępowanie wyjaśniające okaże się niezasadne, zwrot VAT następuje wraz z odsetkami właściwymi dla wypadku prolongaty zapłaty podatku. To także stanowi środek dyscyplinujący organy finansowe i zniechęcający do podejmowania postępowania wyjaśniającego "na wszelki wypadek", ze względów asekuracyjnych, oportunistycznych.". Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 54, poz. 535 ze zm.) w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. W myśl natomiast ust. 2 tego artykułu zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W tym miejscu należy zauważyć, że przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku ma charakter wyjątkowy, gdyż pozwala organowi na jego stosowanie jedynie konieczność zbadania zasadności tego zwrotu. W dotychczasowym orzecznictwie utrwalony został pogląd, że zakreślony w cyt. wyżej art. 87 ust. 2 ustawy 60-dniowy termin przewidziany dla zwrotu różnicy podatku VAT został przewidziany dla każdego rozliczenia przedłożonego organowi podatkowemu za dany okres przez podatnika, a zatem również korekty. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 listopada 2006 r., wydanym w sprawie I FSK 87/06 stwierdził, że "Skoro ustawodawca przewidział termin 60-dniowy na zwrot różnicy podatku od złożenia rozliczenia przez podatnika, to znaczy, że termin ten został przez niego zastrzeżony dla każdego rozliczenia złożonego organowi podatkowemu za dany okres przez podatnika, a więc w tym również jego korekty. Korekta deklaracji podatkowej, ponieważ zmienia jej pierwotną treść, stanowi w istocie rozliczenie o nowym brzmieniu. Wobec tego termin 60-dniowy musi biec od jej złożenia, ponieważ jako nowe oświadczenie, nie tylko wiedzy w zakresie danego okresu rozliczeniowego, ale i woli otrzymania zwrotu różnicy podatku w wysokości wyższej od wskazanej w uprzednio złożonej deklaracji, nie może działać wstecz." Pogląd taki został przyjęty również w wielu innych wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. m. in. I FSK 1161/06, I FSK 1551/07, I FSK 1398/10) i co do zasady Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni go podziela. Należy zwrócić jedynie uwagę, że w ww. sprawach składane przez podatników korekty powodowały w efekcie wzrost zobowiązania podatkowego podatnika podatku od towarów i usług, np. zwrot tego podatku w wyższej kwocie niż wykazywał on w deklaracji pierwotnej. Natomiast w niniejszej sprawie złożona przez skarżącą 29 września 2014 r. korekta deklaracji obniżała ten zwrot o kwotę 32 zł. Niemniej jednak, skoro jest to rozliczenie w nowym brzmieniu, wskazany w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług 60-dniowy termin biegnie od jego złożenia, tj. od 6 października 2014 r. (data wpływu do organu podatkowego). Zatem złożenie przez skarżącą ww. korekty otworzyło przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego kolejną możliwość skorzystania z uprawnień danych mu przepisem art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże skorzystać z możliwości przedłużenia terminu zwrotu podatku mógłby on jedynie wówczas, gdyby zasadność tego zwrotu wymagała dodatkowego zweryfikowania. Podkreślenia wymaga też, że z treści cyt. wyżej art. 87 ust. 2 wynika uprawnienie organu podatkowego do zbadania zasadności zwrotu podatku w zakreślonych przez ustawodawcę ramach, którymi są: czynności sprawdzające, kontrola podatkowa i postępowanie podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowanie kontrolne na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W związku z tym działania podejmowane przez organy podatkowe wobec podatnika mogą przyjąć tylko i wyłącznie opisane wyżej formy, a postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu może być wydane odpowiednio w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego (podobnie: A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX). Trzeba zauważyć, że przesłanką przedłużenia terminu zwrotu jest stwierdzenie przez organ, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. W związku z tym, postanowienie przedłużające wnioskowany przez podatnika zwrot, które w konsekwencji rodzi istotne dla podatnika skutki w podatku od towarów i usług, powinno wskazywać przyczyny dokonania dodatkowej weryfikacji i je uzasadniać. Zastosowanie przepisu art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług opiera się na uznaniu administracyjnym, przy czym jest ono limitowane okolicznością warunkującą możliwość skorzystania z przewidzianego w tym przepisie uprawnienia, w postaci stwierdzenia przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania", a stwierdzenie to powinno być dokonywane w oparciu o co najmniej uprawdopodobnione przesłanki. Przewidziany w art. 87 ust. 2 ww. ustawy warunek zakłada, że przed upływem ustawowego terminu zwrotu (zdanie pierwsze) podjęte zostały czynności zmierzające do zweryfikowania jego zasadności, lecz nie dały one jeszcze rezultatu lub jest on niejednoznaczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 24 stycznia 2013 r., III SAB/Wa 32/12). Wskazuje się, że przesłanki do wydania postanowienia w omawianym trybie nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika nadwyżki do zwrotu, ale muszą istnieć "istotne wątpliwości" co do zasadności zwrotu (por. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 87 ustawy o podatku od towarów i usług, LEX). Uzasadnienie postanowienia ma więc szczególnie istotne znaczenie dla ustalenia w ramach kontroli sądowej, czy organ nie przekroczył granic uznania administracyjnego. W tym miejscu należy zaznaczyć, że niniejszej sprawy nie można rozpatrywać tylko w oparciu o stan faktyczny zaistniały od chwili złożenia przez skarżącą korekty z [...] września 2014 r., pomijając wcześniejsze czynności organu, tj. wszczęcie kontroli podatkowej w dniu [...] grudnia 2013 r., przedłużenie terminu zwrotu podatku postanowieniem z [...] grudnia 2014 r. do czasu zakończenia kontroli podatkowej, zakończenie kontroli podatkowej [...] września 2014 r. Zdarzenia te mają bowiem doniosłe znaczenie w ocenie kwestionowanego postanowienia. Zaskarżone postanowienie było drugim postanowieniem przedłużającym termin zwrotu podatku za III kwartał 2013 r. Zasadność tego zwrotu była już bowiem weryfikowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w ramach wszczętej w dniu [...] grudnia 2013 r. kontroli podatkowej i postanowieniem z [...] grudnia 2013 r. przedłużył on zwrot do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia w ramach kontroli podatkowej, gdyż – jak wynika z uzasadnienia tego postanowienia – czynności kontrolne wykazały zawyżenie podatku naliczonego, co spowodowało podjęcie kroków dowodowych. Kontrolę zakończono [...] września 2014 r. i wykazała ona zasadność zwrotu, kwestionując jedynie jego wysokość przez jej obniżenie do kwoty 6.488 zł. Zatem z dniem 18 września 2014 r. upłynął termin przedłużenia zwrotu, gdyż tego dnia zakończono weryfikację deklaracji w ramach kontroli podatkowej, która potwierdziła zasadność zwrotu kwoty 6.488 zł. Kwota ta nie została jednak skarżącej przekazana. Natomiast organ podatkowy poprzestał na oczekiwaniu na złożenie przez skarżącą korekty deklaracji podatkowej zgodnie z ustaleniami kontroli (co wynika z uzasadnienia postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie). Dopiero złożenie przez skarżącą korekty z [...] września 2014 r., nieznacznie obniżającej kwotę zwrotu, ale nie respektującej ustaleń kontroli podatkowej, spowodowało wszczęcie przez Naczelnika [...] października 2014 r. postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. Wprawdzie złożenie ww. korekty, jak wspomniano wyżej, otwierało organowi podatkowemu 60-dniowy termin do zwrotu wskazanej tam kwoty, jednakże jedynie w sytuacji, gdy kwota ta nie powinna być zwrócona wcześniej. W niniejszej sprawie niekwestionowaną część podatku organ powinien zwrócić skarżącej w chwili zakończenia kontroli podatkowej, bowiem do tego momentu, korzystając z przysługującego mu w oparciu o przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie powołanej wyżej ustawy uprawnienia, przedłużył zwrot różnicy podatku za II kwartał 2013 r. Natomiast w zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy zadecydował o kolejnym przedłużeniu terminu zwrotu, tym razem do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia ww. podatku w ramach postępowania podatkowego. Trzeba w tym miejscu podkreślić, że przesłanki decydujące o wydaniu zaskarżonego postanowienia nie wskazywały na zaistnienia jakichkolwiek innych okoliczności, które uniemożliwiłyby zwrot podatku w niekwestionowanej części, a nie byłyby rozpatrywane w trakcie kontroli podatkowej. Jak wynika z uzasadnienia spornego postanowienia powodem do kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku, również w jego niekwestionowanej części, było złożenie korekty nieuwzględniającej całości ustaleń kontroli podatkowej oraz wszczęcie postępowania podatkowego. Zwrócić należy ponownie uwagę, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług daje naczelnikowi urzędu skarbowego możliwość przedłużenia terminu zwrotu jeżeli zasadność tego zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. W niniejszej sprawie organ dokonał weryfikacji zasadności zwrotu w ramach kontroli podatkowej, potwierdzając ostatecznie tę zasadność a kwestionując jedynie wysokość żądanego zwrotu. Naczelnik nie wykazał, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego - poza dotychczas dokonanym w ramach kontroli podatkowej - zweryfikowania. Samo złożenie przez skarżącą korekty deklaracji, która była zgodna z ustaleniami kontroli podatkowej tylko w nieznacznym zakresie (32 zł), nie jest równoznaczne z powstaniem konieczności dodatkowego zweryfikowania zasadności żądanego zwrotu, tym razem w ramach postępowania podatkowego. Z powyższych względów, zdaniem Sądu, zaskarżone postanowienie narusza przepis art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podkreślić również należy, że postanowienie przedłużające termin zwrotu nie może być dowolnie uzasadniane. Organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku. Brak wystarczającego uzasadnienia narusza ogólne zasady postępowania, w tym zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych. Uzasadnione wątpliwości, uzasadniające przedłużenie terminu do zwrotu podatku, oparte winny być na obiektywnych racjach, powinny być słuszne i usprawiedliwione (por. wyrok WSA w Łodzi z 19 marca 2014 r., I SA/Łd 1418/13). Tymczasem, organ podatkowy w spornym postanowieniu nie przedstawił ani w wyczerpujący, ani w jakikolwiek inny sposób wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku, wskazując wręcz, że ta część zwrotu, która nie jest kwestionowana może zostać przekazana przed zakończeniem weryfikacji rozliczenia podatkowego w toku postępowania podatkowego, zapominając jednocześnie, że wysokość niekwestionowanej części została już ustalona w trakcie weryfikacji prowadzonej w ramach kontroli podatkowej, a tylko do momentu jej zakończenia Naczelnik przedłużył termin zwrotu. Zwrotu niekwestionowanej części jednak wówczas nie dokonał. Zatem należy uznać, że organ nie wskazał jakie istotne wątpliwości odnośnie zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za III kwartał 2013 r. dawały podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia. Taka konstrukcja uzasadnienia zaskarżonego postanowienia narusza art. 210 § 4 w zw. z art. 219 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy, wskazując na powyższe naruszenie przepisów postępowania, przy jednoczesnym stwierdzeniu, że naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, określając jednocześnie, że nie może być ono wykonane, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.