II FSK 3141/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jan Grzęda, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia WSA (del.) Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant Agata Milewska, po rozpoznaniu w dniu 16 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 22 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1113/14 w sprawie ze skargi Z. sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 sierpnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 22 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1113/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w sprawie ze skargi Z. Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 sierpnia 2014 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia 23 maja 2014 r. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z dnia 23 maja 2014 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. umorzył z urzędu postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec skarżącej. W zażaleniu spółka wniosła o uchylenie tego postanowienia w całości i skierowanie czynności egzekucyjnych do ruchomości stanowiących własność spółki. Postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji, stwierdzając, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. miał prawo w trybie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm. – dalej: "u.p.e.a.") umorzyć postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki. W uzasadnieniu wskazano na podjęte przez organ egzekucyjny czynności mające na celu poszukiwanie majątku zobowiązanej spółki, do którego można skierować egzekucję. Dyrektor zwrócił uwagę, że w trakcie podjętych czynności dokonano zajęcia rachunków bankowych w różnych bankach, jednak nie uzyskano z tego tytułu żadnych kwot. Ponadto w celu poszukiwaniu majątku spółki organ egzekucyjny zwrócił się do Starostwa Powiatowego w R. oraz do Centralnej Ewidencji Pojazdów z zapytaniem o posiadany przez skarżącą majątek - w obu przypadkach uzyskano odpowiedź negatywną. Celem rzetelnego ustalenia majątku spółki próbowano dokonać również czynności egzekucyjnych w miejscu jej siedziby; w dniu 15 stycznia 2014 r. egzekutor ustalił jednak, że skarżąca nie prowadzi już działalności gospodarczej pod wskazanym adresem. Ponadto wiceprezes zarządu spółki L.L. w trakcie rozmowy w siedzibie [...] Urzędu Skarbowego w K. w dniu 30 września 2013 r. oświadczył, że spółka zaprzestała faktycznie prowadzenia działalności gospodarczej od miesiąca maja czy też czerwca 2013 r. W odniesieniu do majątku ruchomego skarżącej organ wskazał na prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego [...] Wydział Gospodarczy do Spraw Upadłościowych i Naprawczych z dnia 2 października 2013 r., sygn. akt [...], o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości skarżącej, z którego wynika, że na jej składnikach majątku o znacznej wartości zostały ustanowione różnego rodzaju zabezpieczenia, które przekraczają wartość majątku. Z postanowienia tego wynikało również, że dłużnik posiada ponad stu wierzycieli i nie dysponuje majątkiem wystarczającym na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, a tym bardziej na spełnienie podstawowego celu postępowania, którym jest chociażby częściowe zaspokojenie wierzycieli. W skardze spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu wskazano na naruszenie art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez niezweryfikowanie przez organ nadzoru sprawy pod kątem zasadności zastosowania ww. przepisu. W ocenie skarżącej w niniejszej sprawie artykuł ten nie ma zastosowania, ponieważ strona posiada nadal składniki majątkowe, do których można skutecznie skierować czynności egzekucyjne, na co wskazuje postępowanie egzekucyjne prowadzone przez komornika sądowego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. Pismem procesowym z dnia 20 lutego 2015 r. spółka przedłożyła kserokopię obwieszczenia o terminie licytacji ruchomości stanowiących jej własność. Odpowiadając na to pismo procesowe Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że przytoczone przez spółkę argumenty nie mają znaczenia na tym etapie postępowania, a spółka w piśmie tym informuje jedynie, że został wyznaczony przez komornika sądowego termin licytacji należących do niej ruchomości, zaś na dzień dzisiejszy nie wiadomo, czy do licytacji dojdzie w wyznaczonym terminie i jakie kwoty uzyska się w wyniku jej przeprowadzenia. Na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2015 r. wspólnik spółki L.L. wyjaśnił, że w dniu 19 marca 2015 r. odbyła się licytacja ruchomości, o których mowa w piśmie procesowym, a ze sprzedaży ruchomości uzyskano kwotę ok. 70 tysięcy złotych. Spodziewane jest również wyznaczenie kolejnej licytacji. W zaskarżonym wyroku WSA w Poznaniu stwierdził, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane z naruszeniem art. 59 § 2 u.p.e.a., bowiem organy obu instancji nie zweryfikowały sprawy pod kątem zasadności zastosowania tego przepisu. Tymczasem z materiału dowodowego sprawy wynika, że skarżąca posiada nadal składniki majątkowe, do których można skutecznie skierować czynności egzekucyjne, na co wykazuje postępowanie egzekucyjne prowadzone przez komornika sądowego. Sąd podkreślił, że skarżąca w trakcie postępowania wskazywała, iż egzekucję wobec niej prowadzą również komornicy sądowi (protokół z rozmowy dyscyplinującej z dnia 24 marca 2014 r. – k. 77-78 akt adm.), z kolei banki informowały organ egzekucyjny o zbiegu egzekucji. W ocenie Sądu organy obu instancji, oceniając zasadność umorzenia postępowania, nie objęły badaniem: 1) kalkulacji kosztów stanowiącej podstawę stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, 2) ewidencji środków trwałych skarżącej spółki, 3) czynności egzekucyjnych podjętych przez komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w Lesznie. Jednocześnie : - nie podjęto skutecznych czynności egzekucyjnych wobec ruchomości skarżącej (z materiału dowodowego wynika, że na dzień wydania zaskarżonych postanowień spółka posiadała majątek w postaci pojazdów, które nie są obciążone zastawem rejestrowym, co wynika wykazu z Centralnej Ewidencji Pojazdów – samochody - k. 45-52, przyczepy ciężarowe k. 53-56 akt adm.); - z pism zawartych w aktach administracyjnych wynika, że banki, w tym Bank A. w w. oraz Bank B. w W. informowały organ egzekucyjny o zbiegu egzekucji sądowej i administracyjnej do tej samej wierzytelności (Sąd zwrócił przy tym uwagę, że w tym przypadku organ egzekucyjny mimo sygnału, iż mogło dojść do zbiegu egzekucji, nie podjął żadnych kroków w celu ustalenia, czy do tego zbiegu doszło, a w konsekwencji – czy istnieje majątek spółki, do którego można skierować egzekucję). Odnosząc się do kwestii oparcia się organu egzekucyjnego o postanowienie oddalające wniosek spółki o ogłoszenie upadłości, z którego wynika, że dłużnik nie dysponuje majątkiem wystarczającym na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, Sąd zwrócił uwagę, że oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości na podst. art. 13 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U.2015.233) nie może stanowić wystarczającej przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podst. art. 59 § 2 u.p.e.a. (koszty postępowania upadłościowego mogą być znacznie wyższe niż wydatki egzekucyjne). Końcowo Sąd podniósł, że przedłożona kopia obwieszczenia o licytacji ruchomości z dnia 2 lutego 2015 r. nie mogła być uwzględniona przez organy obu instancji, bowiem dokument ten skarżąca uzyskała dopiero po wydaniu zaskarżonych postanowień. W skardze kasacyjnej od ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w P. zaskarżył go w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Poznaniu oraz zasądzenie od skarżącej na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skargę kasacyjną oparto na postawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a"), tzn. na naruszeniu przepisów postępowania, wskazując, że uchybienia te miały istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 i w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu, wbrew zgromadzonym w aktach sprawy dokumentom, że organy egzekucyjne niewystarczająco zgromadziły materiał dowodowy będący podstawą orzekania i zastosowaniu art. 59 § 2 u.p.e.a.; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (dalej "k.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a poprzez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na przyjęciu przez sąd, iż organ egzekucyjny nie zbadał i nie rozpatrzył w sposób wyczerpujący całości materiału dowodowego i że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie pozwala na stwierdzenie, że skarżąca nie posiada żadnych składników majątkowych, z których można prowadzić egzekucję dającą możliwość wyegzekwowania kwot przewyższających wydatki egzekucyjne; podczas gdy, wbrew twierdzeniom zawartym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, organ egzekucyjny dla stwierdzenia przesłanki określonej w art. 59 § 2 u.p.e.a. przeprowadził postępowanie w sposób wyczerpujący; zdaniem organu, z szeregu przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym czynności wynikało jednoznacznie, że zaistniała przesłanka jego umorzenia; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu, że w sprawie nie zachodziły przesłanki do umorzenia postępowania, podczas gdy organy przeprowadziły w tym zakresie postępowanie dowodowe; wszechstronnie i dogłębnie rozważyły wszystkie okoliczności faktyczne sprawy, prowadzące do ustalenia, w myśl zasady swobodnej oceny dowodów, że zobowiązany nie posiada majątku wystarczającego do zaspokojenia kosztów postępowania egzekucyjnego, co uprawniało do stwierdzenia, że w prowadzonym wobec skarżącej postępowaniu egzekucyjnym zaistniała przesłanka jego umorzenia; rozstrzygnięcie takie uwzględniało także okoliczność, że w przypadku gdy koszty egzekucyjne nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego, pokrywa je wierzyciel (art. 64c § 4 u.p.e.a.); postępowanie egzekucyjne prowadzone było więc w taki sposób, by nie narażać wierzyciela na dodatkowe koszty egzekucyjne na skutek podejmowania kolejnych czynności; organ wykonał wszystkie czynności, do których był zobowiązany aby móc swobodnie, w ramach luzu decyzyjnego przyznanego mu na mocy art. 59 § 2 u.p.e.a., rozstrzygnąć o umorzeniu postępowania, biorąc przy tym pod uwagę cel egzekucji, jakim jest szybkie i skuteczne wyegzekwowanie zaległości; - art. 145 § 1 pkt i lit. c) oraz art. 151 p.p.s.a., poprzez uwzględnienie skargi, chociaż rozstrzygnięcie organu administracyjnego nie było dotknięte żadną z wad wskazanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, w rezultacie nieuwzględnienie przez Sąd przy rozpatrywaniu sprawy zgromadzonego w aktach sprawy materiału, co znalazło wyraz w wadliwym uzasadnieniu wyroku i braku oddalenia skargi; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu, że podstawą rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego było głównie postanowienie Sądu Rejonowego [...] (z dnia 2 października 2013 r. sygn. akt [...]) oddalające wniosek spółki o ogłoszenie upadłości, podczas gdy ww. orzeczenie było tylko jedną z przesłanek potwierdzających brak majątku spółki, który organ egzekucyjny próbował ustalić w trakcie trwającego postępowania egzekucyjnego; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu przez Sąd - w oparciu o oświadczenie strony - że spółka posiada nadal składniki majątkowe, do których można skutecznie skierować czynności egzekucyjne, podczas gdy organ egzekucyjny ustalił, iż w chwili umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego spółka nie była właścicielem ruchomości, z których egzekucja pozwoli na uzyskanie kwot przewyższających wydatki egzekucyjne; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu przez Sąd, że spółka posiada nadal składniki majątkowe, do których można skutecznie skierować czynności egzekucyjne, na co wskazuje postępowanie egzekucyjne prowadzone przez komornika sądowego, podczas gdy składniki te objęte są zastawami rejestrowymi bądź są przewłaszczone; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu przez Sąd, że informacja pochodząca od banku o zbiegu egzekucji do tej samej wierzytelności jest równoznaczna z posiadaniem środków, z których można prowadzić egzekucje, podczas gdy dokonano zajęcia rachunków bankowych spółki w B.; organ egzekucyjny ustalił ponad wszelką wątpliwość, że rachunki bankowe zostały zamknięte i nie znajdowały się na nich żadne środki; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 7 , 77 § 1 i 80 k.p.a. w zw. z art. 18 i art. 59 § 2 u.p.e.a. polegające na uznaniu, że umorzenie postępowania nastąpiło bez uprzedniego dokonania kalkulacji stanowiącej podstawę stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, podczas gdy organ egzekucyjny dążył wszelkimi metodami do ustalenia wiedzy o majątku spółki oraz przed umorzeniem postępowania przeprowadził kalkulację stanowiącą podstawę stwierdzenia, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 59 § 2 u.p.e.a. poprzez jego niezastosowanie pomimo ustalenia przez organy egzekucyjne, że zaistniały przesłanki do jego zastosowania, tj. pomimo ustalenia w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu. Zgodnie z treścią art. 59 § 2 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne może być umorzone w przypadku stwierdzenia, że w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnej nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Wypada podkreślić, iż generalną regułą egzekucji administracyjnej jest doprowadzenie do przymusowego wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym (por. wyrok NSA z dnia 12 marca 2013 r., sygn. akt II FSK GSK 2115/11, dostępny, jak inne orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu, na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Organ egzekucyjny jest zobowiązany do zastosowania wszelkich środków przewidzianych w ustawie, by ten cel zrealizować. Zasadniczo nie jest też w tym zakresie ograniczony terminem. Oznacza to, że zastosowanie art. 59 § 2 u.p.e.a. wymaga stwierdzenia, iż zobowiązany nie posiada środków przewyższających wydatki egzekucyjne oraz, że stan ten ma charakter definitywny, czyli w świetle obiektywnych okoliczności nie ma podstaw do uznania, iż w przyszłości środki takie zostaną przez zobowiązanego zgromadzone. Jak podkreśla się w orzecznictwie, umorzenie możliwe jest wówczas, gdy w ogóle nie można ustalić jakiegokolwiek majątku zobowiązanego (tak NSA w wyroku z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 169/10). Należy zwrócić również uwagę na kwestię fakultatywnego charakteru art. 59 § 2 u.p.e.a. Umorzenie postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności pieniężnej w sytuacji, gdy postępowanie to nie doprowadzi do uzyskania kwoty przewyższającej koszty jego prowadzenia, następuje wedle uznania organów egzekucyjnych, które winny kierować się względami celowościowymi. Organ egzekucyjny ma zatem prawo umorzenia postępowania gdy zaistnieje opisana wyżej przesłanka, nie ciąży na nim jednak w tym zakresie żaden obowiązek. Co więcej, umorzenie postępowania egzekucyjnego zgodnie z art. 59 § 2 u.p.e.a. może nastąpić wyłącznie w przypadku, gdy ustalono, że zobowiązany nie posiada żadnego majątku, z którego możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszym składzie, podzielając w pełni wyżej przedstawione poglądy, uznaje, że kontrola legalności w rozpoznawanej sprawie została przeprowadzona przez WSA w Poznaniu w sposób prawidłowy. Analiza akt sprawy prowadzi do jednoznacznego wniosku, że trafna była konstatacja sądu administracyjnego pierwszej instancji co do braków w zakresie objęcia badaniem kwestii wymienionych na stronie 8 pisemnych motywów zaskarżonego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny pragnie przy tym zwrócić uwagę – przed przystąpieniem do bezpośredniego odniesienia się do kwestii podniesionych w skardze kasacyjnej – że sposób sformułowania jej zarzutów, i kolejno ich uzasadnienia, w znacznej mierze abstrahuje od podstaw uchylenia zaskarżonego postanowienia, na które wskazywał Sąd pierwszej instancji. Poza brakami w zakresie bezpośredniego odniesienia się do wymogu zawarcia stosownej kalkulacji, ewidencji środków trwałych i czynności podejmowanych przez komornika, zauważyć można, że pełnomocnik organu ponownie przytacza te same okoliczności, które wskazywano na poprzednich etapach postępowania. Sąd pierwszej instancji nie negował tymczasem tego, że w sprawie nie doszło do poczynienia stosownych ustaleń, ale że pewne okoliczności nie zostały objęte badaniem (s. 8-9 uzasadnienia wyroku), tj. WSA w Poznaniu nie podważył prawidłowości poszczególnych ustaleń, które przytacza autor skargi kasacyjnej, Sąd ten wskazał jednak dodatkowe okoliczności, które winny być uwzględnione w toku ponownego rozpatrzenia sprawy. Podstawą determinującą rozstrzygnięcie WSA w Poznaniu było to, że z treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie sposób wyprowadzić jednoznacznego, opartego na wyliczeniach liczbowych, wniosku, iż w sprawie nie można było uzyskać kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Podkreślić należy, iż ustalenia faktyczne dające podstawę do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a., oparte być powinny na niepodważalnych dowodach oraz szczegółowych kalkulacjach, a nie jedynie na mglistych, nieskonkretyzowanych, a co najistotniejsze, jedynie probabilistycznych wnioskach, do których odwołały się organy egzekucyjne w pisemnych motywach zaskarżonego aktu. Przechodząc do konkretnych motywów kontrolowanego rozstrzygnięcia, podnieść trzeba, że zwrot "w przypadku stwierdzenia" (użyty w art. 59 § 2 u.p.e.a.) stanowi o obowiązku zbadania przez organ egzekucyjny istnienia przesłanki fakultatywnego umorzenia (por. wyrok NSA z dnia 22 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 2798/15). W orzecznictwie oraz doktrynie (P. Pietrasz, w: Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz do art. 59 § 2, System Informacji Prawnej LEX, stan prawny 1 grudnia 2014 r.) wywodzi się z tego, że umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. każdorazowo wymaga uprzedniego przeprowadzenia kalkulacji stanowiącej podstawę stwierdzenia, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Owa kalkulacja powinna być załączona do akt postępowania. Podstawę faktyczną do podjęcia takiego rozstrzygnięcia stanowi bowiem prawidłowo wyjaśniony stan faktyczny związany z przesłanką umorzenia wynikającą z art. 59 § 2 u.p.e.a., z którego wynika zaistnienie bezskuteczności egzekucji. Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy zauważyć należy, że sam tylko brak takiej kalkulacji uzasadnia wniosek o konieczności uchylenia skarżonego postanowienia. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu podnosi, że "Przeprowadził kalkulację stanowiącą podstawę stwierdzenia, że w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne" (s. 10), jednak brak potwierdzenia tej okoliczności w aktach sprawy, brak kalkulacji wprost w ten sposób określonej, czy też spełniającej wymogi, jakie takiemu zapisowi rachunku należy stawiać. Sam organ, poza ogólnym twierdzeniem, nie wskazuje, gdzie należałoby jej szukać; nieco dalej zaś, po ww. fragmencie, i po ograniczeniu się do zanegowania stanowiska Sądu w tym zakresie, pisze o przystąpieniu "do czynności mających na celu poszukiwanie majątku Zobowiązanej Spółki", a tym samym w istocie pomija omawianą kwestię. Stosowny zarzut (zarzut w stosunku do działania organów w sprawie) podzielić można wobec odnotowania przez Sąd pierwszej instancji braku ewidencji środków trwałych skarżącej spółki. Brak takiego zestawienia rzutuje na możność poddania skutecznej kontroli prawidłowości działania organu egzekucyjnego. Ewidencja taka umniejszałaby ewentualne wątpliwości co do rzeczywistego majątku spółki. W treści skargi kasacyjnej nie odniesiono się do tej kwestii. W skardze kasacyjnej brak również odniesienia się do wskazania WSA w Poznaniu, że organy obu instancji nie objęły czynności egzekucyjnych podjętych przez Komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym w L.. Tymczasem, mimo że rację ma Sąd pierwszej instancji stwierdzając, iż przedłożona z pismem z dnia 20 lutego 2015 r. kopia obwieszczenia o licytacji ruchomości nie mogła być uwzględniona przez organy obu instancji (bowiem dokument ten skarżąca uzyskała dopiero po wydaniu zaskarżonych postanowień), okoliczność ta nasuwa obecnie poważne wątpliwości co do rzetelności podjętych przez organy działań. Idąc dalej, odnotować należy, że wbrew stanowisku przedstawionemu w skardze kasacyjnej, Sąd nie utrzymywał, iż podstawą rozstrzygnięcia było głównie postanowienie Sądu Rejonowego [...] z dnia 2 października 2013 r., sygn. akt [...], oddalające wniosek spółki o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z tym, jak zaleca traktować znaczenie tego postanowienia autor skargi kasacyjnej (s. 13 uzasadnienia), WSA przyjął, że przedmiotowe orzeczenie jest "tylko" jedną z przesłanek potwierdzających brak majątku spółki (na s. 9 uzasadnienia wyroku Sąd pisze: "Organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne m.in. w oparciu o Postanowienie Sądu Rejonowego [...] z [...]). Dodatkowo jednak, do czego autor skargi kasacyjnej się nie odnosi, Sąd wskazał na różnice między postanowieniem o ogłoszeniu upadłości spółki a postanowieniem umarzającym postępowanie egzekucyjne na mocy art. 59 § 2 u.p.e.a. Sąd pierwszej nie negował natomiast ustaleń w zakresie wartości spornych przedmiotów (przyczepy, pojazdy). Zwrócenie na nie uwagi przez WSA w Poznaniu jest o tyle istotne, że wobec wykazania jakichkolwiek ruchomości należących do spółki, wymóg poczynienia stosownej kalkulacji, o której mowa była wyżej, wyraźnie jawi się jako konieczny. W tym miejscu odnotować można, że ma rację autor skargi kasacyjnej wskazując, iż wobec twierdzenia Sądu, że "organ egzekucyjny mimo sygnału, iż mogło dojść do zbiegu egzekucji, nie podjął żadnych kroków w celu ustalenia, czy do tego zbiegu doszło, a w konsekwencji – czy istnieje majątek Spółki, do którego można skierować egzekucję" (s. 9 uzasadnienia wyroku) należy spostrzec, że wymienione przez Sąd banki (Bank A. w W. oraz Bank B. w W.) powiadomiły o zamknięciu rachunków zobowiązanej spółki (s. 11 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Na okoliczność tę zwracał uwagę sam Sąd pierwszej instancji na początku uzasadnienia skarżonego wyroku (s. 1 uzasadnienia wyroku). Okoliczność ta pozostaje jednak bez istotnego wpływu na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a). W tym stanie rzeczy NSA aprobuje ocenę WSA w Poznaniu, która legła u podstaw uchylenia zaskarżonego postanowienia - organy podatkowe wadliwie ustaliły stan faktyczny sprawy, w konsekwencji przedwcześnie zastosowały dyspozycję art. 59 § 2 u.p.e.a. Żaden z zarzutów skargi kasacyjnej nie zasługiwał na uwzględnienie. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a. ----------------------- 1