III SA/Wa 2701/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Beata Sobocha (sprawozdawca), sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 maja 2015 r. sprawy ze skargi B. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie uznania za bezzasadne zarzutów wniesionych do postępowania egzekucyjnego oddala skargę Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez organy podatkowe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku Skarżącego – B. M., na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia 9 stycznia 2014 r. nr [...], obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2011 r. w kwocie należności głównej 19 135 zł plus odsetki za zwłokę. Zawiadomieniami z dnia 25 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego w Banku [...] SA w W. i [...] Oddział w S.. Bank [...]SA w W. potwierdził otrzymanie zawiadomienia o zajęciu w dniu 29 stycznia 2014 r., a następnie pismem z dnia 3 lutego 2014 r. poinformował organ egzekucyjny, że nie prowadzi rachunku bankowego Skarżącego. Również Bank [...] Oddział w S. odpowiadając na zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego w piśmie z dnia 31 stycznia 2014 r. wskazał, iż nie prowadzi rachunku bankowego na rzecz Skarżącego. Sam Skarżący otrzymał przedmiotowe zawiadomienia wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu 5 lutego 2014 r. Pismem z dnia 10 lutego 2014 r. Skarżący, na podstawie art. 33 pkt 1 i pkt 8 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm.) - dalej "u.p.e.a.", wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, wnosząc o umorzenie tego postępowania. Według Skarżącego postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte przedwcześnie, gdyż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2014 r. odmawiająca umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej z uwagi na wniesione odwołanie jest nieprawomocna. W przypadku umorzenia zaległości, postępowanie egzekucyjne stanie się bezprzedmiotowe. Odnośnie zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka Skarżący wskazał, że wystarczające byłoby zajęcie rachunku bankowego w jednym banku. Postanowieniem z dnia [...] marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał zarzuty za bezzasadne. W uzasadnieniu organ egzekucyjny stwierdził, że złożenie przez podatnika wniosku o ulgę nie wstrzymuje czynności egzekucyjnych. Jeżeli upłynął termin płatności podatku urząd ma obowiązek podjąć próbę jego wyegzekwowania, nawet gdy podatnik wnioskuje o ulgę. Dopiero pozytywne załatwienie wniosku podatnika skutkuje zawieszeniem postępowania egzekucyjnego. Odnośnie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego organ egzekucyjny wskazał, że przedmiotowe zajęcia rachunków bankowych okazały się nieskuteczne. Ponadto Skarżący nie wskazał żadnych ujemnych skutków jakie odniosła w efekcie zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. W zażaleniu Skarżący wniósł o uchylenie powyższego postanowienia i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zażalenia. W uzasadnieniu Skarżący wskazał te same argumenty co w piśmie z dnia 10 lutego 2014 r. w sprawie zarzutów. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Dyrektor odwołał się do art. 34 § i art. 33 § 2 u.p.e.a. i stwierdził, że gdy w postępowaniu egzekucyjnym ten sam organ jest wierzycielem i organem egzekucyjnym potrzeba wypowiedzenia się przez organ jako wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów nie zachodzi, gdyż organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem egzekwowanej wierzytelności może wypowiedzieć się, co do zgłoszonych zarzutów również z pozycji wierzyciela w postanowieniu wydanym w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji prawidłowo uznał zarzuty Skarżącego za bezzasadne. Dyrektor wskazał przy tym na art. 6 § 1 u.p.e.a. i podkreślił, że z przepisu tego wynika, iż na wierzycielu ciąży nie powinność, ale prawny obowiązek doprowadzenia do wszczęcia postępowania egzekucyjnego (zasada obligatoryjnego podejmowania egzekucji) i stosowania środków przewidzianych w przepisach, celem wyegzekwowania wykonania obowiązku. Kierując się treścią § 1a tego artykułu, dotyczącego skargi na bezczynność wierzyciela należy uznać, że podjęcie czynności winno nastąpić bez zbędnej zwłoki. Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał Skarżącego do uregulowania przedmiotowej należności pod rygorem wszczęcia postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego ściągnięcia należności w trybie egzekucji administracyjnej. Upomnienie zostało doręczone Skarżącemu w dniu 6 listopada 2013 r. Niedokonanie zapłaty podatku obligowało Naczelnika Urzędu Skarbowego do wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcia egzekucji. Skarżący co prawda wniósł do organu podatkowego wniosek o umorzenie zaległości w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2011 r., jednak decyzją z dnia 8 stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił umorzenia zaległości podatkowej. Skarżący od powyższego rozstrzygnięcia złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nie można zgodzić się z twierdzeniem Skarżącego, iż wszczęcie postępowania w sprawie ulgi jest wystarczającym powodem do powstrzymania się od podjęcia działań egzekucyjnych. Złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest bowiem przesłanką do odstąpienia od działań egzekucyjnych. Stanowisko takie ma potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Ponadto postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji. Postanowienie to jest ostateczne w administracyjnym toku instancji. Oznacza to, że dochodzony w postępowaniu egzekucyjnym obowiązek istnieje i jest wymagalny. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego z uwagi na zajęcie kont bankowych w dwóch różnych bankach, Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że sama egzekucja będąca przymusowym wykonaniem zobowiązania jest dla Skarżącego niedogodnością. Każde zatem działanie organu mogłoby spotkać się z takim zarzutem. Zgodnie z treścią art. 7 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. Organ wskazał także na § 2 tego przepisu. Podkreślił, że wybór środka należy do organu egzekucyjnego i uwarunkowany jest możliwie najszybszym i najpełniejszym zaspokojeniem roszczeń wierzyciela. Spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. środków, organ egzekucyjny wybrał ten środek, który najlepiej i najprościej realizował zakładany cel (zaspokojenie zobowiązań wierzyciela), tj. egzekucję z rachunku bankowego. Jednakże zastosowany środek egzekucyjny okazał się nieskuteczny. Tym samym zdaniem organu odwoławczego zastosowany środek egzekucyjny nie mógł być uciążliwy dla zobowiązanego, a powyższy zarzut jest nieuzasadniony. Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej postanowił uzupełnić podstawę prawną postanowienia organu pierwszej instancji o art. 33 pkt 1 i pkt 8 u.p.e.a., wskazujący na podstawę rozpatrywanego zarzutu, ponieważ organ rozpoznający zażalenie jest uprawniony do poszerzenia podstawy prawnej i argumentacji rozstrzygnięcia, bez potrzeby jego uchylenia. Stanowisko takie ma potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W skardze Skarżący wniósł o uchylenie w całości powyższego postanowienia, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art 56 § 1 u.p.e.a. Według Skarżącego w dniu 10 czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał postanowienie, w którym stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od powoływanej powyżej decyzji w sprawie ulgi. W ocenie Skarżącego postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej jest dla niego krzywdzące i w sposób rażący narusza prawa strony. Skarżący, powołując się na art 12 § 6 pkt 2 O.p., argumentuje, iż odwołanie zostało wniesione w terminie. W przedmiotowym postanowieniu doszło do naruszenia przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania w przedmiotowej sprawie. W zaskarżonym w niniejszym postępowaniu postanowieniu organ określił natomiast, iż fakt uchybienia terminu przez Skarżącego oznacza, że dochodzony w postępowaniu egzekucyjnym obowiązek istnieje i jest wymagalny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Zarzuty skargi uznał za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 P.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mającym mieć istotny wpływ na rozstrzygniecie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienie w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga jest niezasadna. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] marca 2014 r., uznające złożone zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej za niezasadne. W tym miejscu wskazać należy, że stan faktyczny sprawy, przedstawiony we wstępnej części uzasadnienia wyroku, jest co do zasady niesporny, tym samym za zbędne uznać wypada powtarzanie opisu ustaleń faktycznych i stanowisk strony oraz organów I i II instancji. Z uwagi na zarysowany w sprawie spór w pierwszej kolejności zasadnym jest wskazanie, że ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawiera przede wszystkim zespół norm określających postępowanie egzekucyjne i środki przymusowe stosowane w celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądowo-administracyjnym i literaturze przedmiotu – postępowanie egzekucyjne, to "cały zespół czynności organów egzekucyjnych i innych podmiotów tego postępowania podejmowanych w celu wykonania obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. Z chwilą wszczęcia postępowania egzekucyjnego pomiędzy ww. podmiotami tego postępowania powstaje stosunek procesowy, w którego ramach - na podstawie "prawa egzekucyjnego" – organ egzekucyjny orzeka o uprawnieniach i obowiązkach wierzyciela i zobowiązanego" – por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 1999 r., sygn. akt III SA 4503/97, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 442/11, a także D. J., Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, Wyd. Unimex, Wrocław 2008. Zainicjowanie omawianej procedury następuje w okolicznościach wskazanych w art. 6 § 1 ustawy egzekucyjnej. Wspomniany przepis stanowi, że w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Jak podkreśla się w ugruntowanym orzecznictwie sądowym i na co zwracały uwagę organy I i II instancji – przepis ten nie pozostawia organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w tym przepisie. Wskazać trzeba, że choć ustawa egzekucyjna nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, że organ przystępuje do podjęcia czynności mających na celu przymusowe wykonania obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania" – zob. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 24 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 880/10. Niewykonanie wymagalnego obowiązku nakłada na wierzyciela obowiązek zainicjowania działań zmierzających do jego wyegzekwowania. Wskazać należy, że "zastosowany w art. 6 § 1 u.p.e.a. zwrot "powinien" oznacza "ma obowiązek", a "uchylanie się od wykonania obowiązku" to niepodjęcie przez zobowiązanego działań zmierzających do jego wykonania. W przypadku obowiązku o charakterze pieniężnym - nie wywiązanie się z niego w terminie płatności" – por. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1957/10. Oceniając skutki zawnioskowania zobowiązanego o umorzenie zaległości podatkowej na raty w kontekście przesłanki wszczęcia postępowania egzekucyjnego jaką jest "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku" należy mieć na uwadze, że wniosek taki nie niweczy stanu, w którym zobowiązanie pozostaje niewykonane. Złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest przesłanką odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 ustawy egzekucyjnej. Wniosek taki "nie stanowi podstawy zgłoszenia zarzutu z art. 33 pkt 1 i 2 ustawy egzekucyjnej, gdyż jego złożenie nie wstrzymuje wykonania obowiązku. Dopiero wydanie decyzji w przedmiocie umorzenia obowiązku bądź rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej powoduje zaistnienie tego rodzaju zarzutu" – por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 października 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 510/10. Żądanie zastosowania ulgi w spłacie zobowiązania nie jest także przyczyną zawieszenia postępowania egzekucyjnego, którego przesłanki wskazane są w art. 56 § 1 ustawy egzekucyjnej. Jak więc wykazano powyżej nierozstrzygnięty stosowną decyzją wniosek o rozłożenie zaległości podatkowej na raty nie może skutecznie rzutować na dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz jego kontynuowanie. Ratio legis takiej regulacji wiąże się z zapobieżeniem sytuacji, w której zobowiązany mógłby poprzez dowolne wnioskowanie o przyznanie ulgi płatniczej odraczać rozpoczęcie przymusowego ściągania należności (i w tym okresie wyzbywać się podlegającego egzekucji majątku) lub przerywać prowadzone już przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne. Nie ulega wątpliwości, że legalność działania wierzyciela podatkowego w zakresie podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych oceniać należy w świetle przepisów ustawy egzekucyjnej. Prawidłowość tego działania nie może być zatem podważana w oparciu o przedstawioną przez stronę argumentację odnoszącą się do wydanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. postanowienia z dnia [...] kwietnia 2014 r. stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. wydanej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej. W ocenie Sądu w oparciu o akta sprawy w analizowanej sprawie na dzień złożenia wniosku, jak i na dzień wydania zaskarżonych postanowień organu I i II instancji, nie wystąpiła żadna z obligatoryjnych przesłanek, o których mowa w art. 56 § 1 u.p.e.a. Nie było podstaw do zwieszenia postępowania egzekucyjnego z powodu toczącego się przed organami podatkowymi postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych. Kolejną podstawą zarzutu, podniesionego w niniejszej sprawie, był art. 33 pkt 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji – zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Nie można jednak mówić o zbytniej uciążliwości danego środka – nawet jeśli stanowi on znaczną dolegliwość dla zobowiązanego – w sytuacji, kiedy organ egzekucyjny nie dysponuje żadną inną możliwością doprowadzenia do wykonania obowiązku. Jeżeli w konkretnej sprawie dany środek egzekucyjny jest jedynym będącym do dyspozycji, organ ma nie tylko prawo, ale i obowiązek go zastosować. Zgodnie z art. 7 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. O zbytniej uciążliwości można zatem mówić tylko wtedy, kiedy organ egzekucyjny ma dwa lub więcej środków egzekucyjnych do wyboru. Jeżeli w konkretnej sprawie możliwe jest zastosowanie tylko jednego środka egzekucyjnego – wówczas organ ma obowiązek taki środek zastosować, a zarzut zbytniej uciążliwości nie może być skutecznie podnoszony. Jak wynika z akt sprawy organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Jednakże zastosowany środek egzekucyjny okazał się nieskuteczny. Bank [...] S.A. w W. oraz Bank [...] w S. poinformowały organ egzekucyjny, że nie prowadzą rachunków bankowych na rzecz Skarżącego. Zastosowany środek egzekucyjny w postaci egzekucji z rachunków bankowych przewidziany został w art. 1a pkt 12 lit. a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że zastosowany wobec Skarżącego środek egzekucyjny nie mógł być zbyt uciążliwy. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił, za podstawę biorąc art. 151 p.p.s.a.