I SA/Bk 207/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Jacek Pruszyński, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji wydanej w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2009 oddala skargę. Wójt Gminy P. postanowieniem z dnia [...] października 2014 r. nr [...], na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako: "o.p."), nadał rygor natychmiastowej wykonalności swojej nieostatecznej decyzji z dnia [...] października 2014 r. nr [...] określającej O. S.A. (poprzednio T. S.A., powoływanej dalej jako: Spółka) wysokość podatku od nieruchomości za 2009 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji stwierdził, że z dokumentacji wymiarowej wynika, iż w ciągu 4 lat od rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia, zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 rok nie zostało przez podatnika zadeklarowane i zapłacone w prawidłowej wysokości, a okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2009, na dzień wydania postanowienia był krótszy niż 3 miesiące. W złożonym od powyższego postanowienia zażaleniu pełnomocnik skarżącej Spółki wnosił o jego uchylenie. Podniósł, iż zaskarżone postanowienie nie zostało doręczone w sposób określony w art. 152a o.p., bowiem organ I instancji nie uwzględnił wniosku Spółki o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym w przedmiotowej sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Zdaniem wnoszącego zażalenie Spółka nie została też poinformowana o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Ponadto pełnomocnik zarzucił organowi, iż ten nie uprawdopodobnił niewykonania zobowiązania przez Spółkę, czym naruszono art. 239b § 2 o.p. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. W ocenie Kolegium, w sprawie zaistniała przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 o.p., gdyż postanowienie o nadaniu rygoru podjęto w październiku 2014 r., a więc w terminie krótszym niż trzy miesiące przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie organu odwoławczego organ I instancji dostatecznie uprawdopodobnił niebezpieczeństwo niewywiązania się przez podatnika z ciążącego na nim zobowiązania. Wniosek taki wynika z przebiegu dotychczasowego postępowania, a w szczególności chodzi o utrudnianie postępowania dowodowego przez samego podatnika i brak z jego strony woli do ustalenia tzw. prawdy obiektywnej dotyczącej wartości budowli przez cały okres postępowania. Świadczy o tym nagminne niestosowanie się podatnika do ustaleń w zakresie opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w postaci kabli w kanalizacji. Pomimo wystosowania szeregu wezwań do Spółki - ta nie przedstawiła wartości przedmiotowych budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Także żądanie przesyłania pism drogą elektroniczną na adres e-mail niemający żadnego związku z platformą e-PUAP świadczy, zdaniem SKO, o próbie przedłużenia postępowania podatkowego, tym bardziej, że pełnomocnik Spółki uporczywie odmawiał potwierdzenia otrzymania wiadomości przesyłanych na ten adres. W ocenie Kolegium brak było też podstaw do uznania za zasadny zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p., gdyż z treści art. 165 o.p. wynika, że organ podatkowy I instancji nie miał obowiązku wszczęcia postępowania w sprawie wydania z urzędu postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, ani nie miał obowiązku poinformowania skarżącej Spółki o zamiarze wydania postanowienia w tym przedmiocie. Przepis art. 165 § 3 o.p. wymienia sprawy dla których przewiduje się odstępstwa od zasady wszczynania postępowania z urzędu w formie postanowienia. W przypadku prowadzenia postępowania dotyczącego nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności organ podatkowy nie ma także obowiązku wyznaczenia stronie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 2 pkt 1 o.p.). W sytuacji, gdy o.p. ogranicza w powyższym zakresie uprawnienia procesowe strony postępowania podatkowego, to nieuzasadniony jest zarzut braku zaufania do organu, który postąpił zgodnie ze wskazanymi regułami i nie zawiadomił skarżącej Spółki o wszczęciu postępowania, ani nie wyznaczył terminu do zapoznania z aktami. Na powyższe postanowienie, pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, w której wniósł o jego uchylenie oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji z dnia [...] października 2014 r. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: 1) art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 145 § 1 i 3 oraz w związku z art. 239 o.p. przez merytoryczne rozpatrzenie zażalenia, choć należało stwierdzić jego niedopuszczalność ze względu na niedoręczenie postanowienia organu I instancji z dnia [...] października 2014 r., bowiem po pierwsze: do akt postępowania w sprawie nadania rygoru nie zostało dołączone żadne pełnomocnictwo, zatem postanowienie to nie mogło być doręczone nikomu innemu niż samej T. S.A. (Obecna nazwa: O. S.A.). Po drugie, gdyby przyjąć - jak Kolegium w zaskarżonym postanowieniu, że postanowienie o nadaniu rygoru należało doręczyć pełnomocnikowi na podstawie pełnomocnictwa złożonego w sprawie "głównej", to również nie doszło do doręczenia, bowiem nie uwzględniono wniosku z dnia [...] września 2014 r. o doręczanie korespondencji w postępowaniu podatkowym w przedmiotowej sprawie za pomocą środków komunikacji elektronicznej; 2) art. 239b § 2 o.p. przez nałożenie rygoru w sytuacji, w której nie wykazano, że wystąpiła przesłanka określona w tym przepisie, tj. nie uprawdopodobniono niewykonania zobowiązania. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Dla rozstrzygnięcia sprawy kluczową kwestią była ocena zasadności nadania przez organ podatkowy I instancji rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia [...] października 2014 r., która określała Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Zgodnie z art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Oznacza to, że co do zasady podatnik ma obowiązek wykonania dopiero ostatecznej decyzji podatkowej, ma więc prawo oczekiwać z zapłatą podatku do doręczenia mu takiej decyzji. Jednak prawo to może zostać ograniczone przez nadanie nieostatecznej decyzji odatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Prawne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji podatkowej określone zostały w art. 239b § 1 i 2 o.p., przy czym z pkt 4 § 1 tego artykułu wynika, że rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, zaś § 2 tego artykułu stanowi, że przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony. W orzecznictwie wskazuje się, że uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia (wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2013 r., I GSK 1035/11, LEX nr 1336145). Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 o.p. oznacza, że obowiązkiem organu podatkowego nie jest dowodowe wykazanie, że podatnik nie zapłaci podatku wynikającego z nieostatecznej decyzji, ale wskazanie na okoliczności, fakty już istniejące, na podstawie których można obiektywnie i racjonalnie wnioskować, że podatek ten nie zostanie zapłacony (wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 czerwca 2014 r., I SA/Lu 153/14, LEX nr 1546192). Jeżeli okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 o.p. polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązanie podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Okoliczności te mogłyby mieć znaczenie wyłącznie w przypadku zaistnienia pozostałych przesłanek z art. 239b § 1 pkt 1-3 o.p. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych (zob. np. wyroki NSA: z dnia 27 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1316/13; z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I FSK 1307/12; z dnia 3 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 1807/12; z dnia 14 stycznia 2014 r. I FSK 260/13; z dnia 12 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 523/12). W ocenie Sądu rozpoznającego sprawę, słuszne jest stanowisko organów wyrażające się w stwierdzeniu, że w niniejszej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Należy mieć na uwadze, że zaległość podatkowa w podatku od nieruchomości dotyczy 2009 r. i w momencie orzekania przez organ I instancji do upływu terminu przedawnienia pozostał krótki okres czasu (mniej niż 3 miesiące). Trzeba dodatkowo zaznaczyć, że czynności podejmowane przez Spółkę w trakcie toczącego się postępowania uzasadniają tezę, że ich celem było dążenie do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Spółka nie wypełniała wezwań organu w zakresie przedstawienia żądanych dokumentów i udzielenia znanych jej informacji. Przekazywane przez jej pełnomocnika pisma nie wnosiły żadnych istotnych elementów dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie (podstawy opodatkowania budowli). Pełnomocnik Spółki nie przedstawiał dowodów potwierdzających prawidłowość deklarowanej podstawy opodatkowania budowli. Działania te wskazują na dążenie do przedłużenia postępowania, co miało znaczenie w kontekście zbliżającego się upływu terminu przedawnienia. Dodatkowym argumentem jest fakt złożenia odwołania od decyzji, której został nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Słusznie zatem przyjęły organy, że prawdopodobne jest, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Tym samym, za niezasadne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia art. 239b § 2 o.p. Odnosząc się do prawidłowości doręczeń należy wskazać, że postanowienie organu I instancji, co bezsprzecznie wynika z akt sprawy, zostało doręczone zarówno pełnomocnikowi jak i Spółce (k. 6-7 akt sprawy administracyjnej). Także zarzut niedopuszczalności zażalenia ze względu na niedoręczenie postanowienia organu I instancji jest bezzasadny. Również podniesiony w skardze zarzut braku doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności z uwagi na przesłanie go w formie papierowej, pomimo jednoznacznego żądania doręczenia za pomocą środków komunikacji elektronicznej (pismo z [...] września 2014 r.) w ocenie sądu jest niezasadny. Stosownie do art. 144a § 1 o.p. doręczenie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną, jeżeli strona spełni jeden z następujących warunków: 1) złoży podanie w formie dokumentu elektronicznego przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego lub portal podatkowy; 2) wniesie o doręczenie za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny; 3) wyrazi zgodę na doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskaże organowi podatkowemu adres elektroniczny. Powyższa norma funkcjonuje w określonym otoczeniu prawnym, które regulowane jest wymienionymi w nim przepisami ustawy z 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz.U. z 2013 r, poz. 1422) a także ustawą z 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz.U. z 2014 r., poz. 1114.), do której z kolei nawiązuje przepis art. 152a o.p. Ogólnie rzecz ujmując, z regulacji tych wynika, że identyfikacja użytkownika systemów teleinformatycznych udostępnianych przez podmioty określone w art. 2 następuje przez zastosowanie kwalifikowanego certyfikatu przy zachowaniu zasad przewidzianych w ustawie z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2013 r. poz. 262), lub profilu zaufanego ePUAP – art. 20a ust 1 ustawy. Nawiązuje do tego wprost wskazany już art. 152 a § 1 pkt 3 o.p. Chodzi mianowicie o to ażeby organ dysonował urzędowym poświadczeniem odbioru pisma, albowiem z tym faktem należy wiązać wprowadzenie go do obrotu prawnego. Z drugiej strony, art. 144a § 1 o.p. stanowi dla strony postepowania gwarancję, że bez jej zgody lub wniosku (także bez czynności wniesienia pisma za pomocą środków komunikacji elektronicznej) nie będzie musiała korzystać ze środków komunikacji elektronicznej i utrzymywać infrastruktury niezbędnej do wymiany dokumentów z organem w drodze elektronicznej. Z akt sprawy wynika, że skarżąca Spółka wystąpiła z wnioskiem o doręczanie jej korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej i wskazała organowi podatkowemu adres elektroniczny: [...] Organ w piśmie z dnia [...] listopada 2014 r. informował, że w postanowieniu z dnia [...] września 2014 r. szczegółowo wyjaśnił zasady doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej, do której jednak podatnik się nie zastosował, bowiem nie wskazał organowi podatkowemu skrytki użytkownika na platformie ePUAP, zatem prawidłowo organ ocenił, że nie było możliwe doręczanie pism w sposób wskazany we wniosku z dnia [...] września 2014 r. Dodatkowo należy zauważyć, że organ e-mailem z dnia [...] września 2014 r. wskazał link oraz podał login i hasło z którego pełnomocnik mógł odbierać dokumenty zgodnie z wnioskiem, jednak pełnomocnik nie potwierdzał doręczania pism, co dodatkowo według organu, ale też Sądu, świadczyło o działaniu zmierzającym do przedłużenia postępowania podatkowego. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Sądu, doręczenie przez organ I instancji za pośrednictwem operatora pocztowego postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo złożenia przez skarżącą Spółkę wniosku o doręczanie jej korespondencji w drodze elektronicznej, nie stanowi naruszenia art. 144a § 1 pkt 2 o.p. Podkreślić w tym miejscu należy, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wyrażane jest stanowisko, że nie ma normy przewidującej bezskuteczność doręczenia decyzji w formie papierowej w sytuacji, gdy strona wnioskowała o doręczanie decyzji za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej w formie dokumentu elektronicznego. Przepis art. 391 § 1 k.p.a. (odpowiednio art. 144a § 1 o.p.) określa bowiem warunki, które muszą być spełnione, aby możliwe było dokonywanie doręczeń za pomocą środków komunikacji elektronicznej, nie stanowi jednak podstawy do kwestionowania prawidłowości doręczania decyzji w formie papierowej, czy też nie wyłącza zasady pisemności postępowania administracyjnego – wyrok WSA we Wrocławiu z 8 sierpnia 2014 r., II SA/Wr 420/14, z dnia 18 września 2013 r., II SA/Wr 420/13. Przyjąć zatem należy, że jeżeli doręczenie decyzji (postanowienia) nastąpiło do rąk adresata (pełnomocnika strony jak w niniejszej sprawie), choćby w formie papierowej, to nie można powiedzieć, że nie doszło do skutecznego doręczenia takiego pisma w jeden ze sposobów przewidzianych w o.p. Tak doręczona decyzja (postanowienie) wchodzi do obrotu prawnego, bowiem strona miała możliwość zapoznania się z jej treścią. Reasumując, doręczenie postanowienia (decyzji) do rąk adresata w formie papierowej, pomimo wniosku o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, które nie prowadzi do ograniczenia praw strony w zakresie ochrony jej interesów, nie stanowi naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zatem zarzuty pełnomocnika skarżącego naruszenia art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 145 § 1 i 3 w zw. z art. 239 o.p. okazały się bezzasadne. Brak było bowiem podstaw do stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia. Postanowienie zostało prawidłowo doręczone zarówno pełnomocnikowi jak i Spółce. W tym stanie rzeczy, skargę jako niezasadną, zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) należało oddalić.