I SA/Łd 459/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk Drozda Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia WSA Joanna Tarno (spr.) Protokolant: Asystent Sędziego Tomasz Furmanek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2015 r. sprawy ze skargi Adama J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości pobranego, a niewpłaconego w terminie płatności podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego orzeczenia; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 100,- (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 459/15 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. określającą A. J. wysokość pobranego, a niewpłaconego w terminie płatności podatku od towarów i usług za lipiec 2012 r. w kwocie 27.676 zł z tytułu sprzedaży w toku egzekucji sądowej nieruchomości należącej do A Sp. z o.o. w likwidacji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności podatkowej komornika jako płatnika za pobrany, a niewpłacony w terminie płatności podatek od towarów i usług za lipiec 2012 r. w kwocie 27.676 zł z tytułu sprzedaży w toku egzekucji sądowej nieruchomości. Organ zauważył, że w dniu 2 lutego 2013 r. na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła od Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w S. A. J., kwota podatku od towarów i usług w wysokości 27.676 zł dotycząca podatnika A Sp. z o.o. w likwidacji, tytułem podatku VAT od sprzedaży nieruchomości gruntowej położonej w S., obręb [...] oznaczonej numerami działek 79/13 i 79/3 wraz z urządzeniami i naniesieniami na niej się znajdującymi, dla której jest prowadzona księga wieczysta [...]. W odpowiedzi na wezwanie organu pierwszej instancji z dnia 6 lutego 2013 r., J. D. - Likwidator Spółki, pismem z dnia 19 lutego 2013 r. złożył wyjaśnienie wraz z korektą deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. i kolejne miesiące. W korekcie za lipiec 2012 r. została uwzględniona sprzedaż udokumentowana fakturą nr [...] z dnia 2 lipca 2012 r., wystawioną przez Komornika A. J.. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. działając na podstawie art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zaliczył przekazaną w dniu 2 lutego 2013 r. kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 27.676 zł proporcjonalnie na poczet zaległości głównej w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2012 r. oraz odsetek za zwłokę. Pismem z dnia 28 lutego 2013 r. organ pierwszej instancji poinformował Komornika A. J. o powstaniu zaległości podatkowej w związku z dokonaniem wpłaty kwoty 27.676 zł po terminie płatności, a także zwrócił się z prośbą o wyjaśnienie przyczyn opóźnionego przekazania podatku od towarów i usług z tytułu przedmiotowej sprzedaży nieruchomości. W odpowiedzi pismem z dnia 15 kwietnia 2013 r. Komornik poinformował, że kwotę należnego podatku przekazał niezwłocznie po przekazaniu jej przez Sąd Rejonowy w S., co nastąpiło dopiero w dniu 30 stycznia 2013 r., po zatwierdzeniu planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji. Następnie, w odpowiedzi na wezwanie organu, przy piśmie z dnia 5 sierpnia 2013 r. A. J. przedłożył następujące dokumenty: - projekt planu podziału, - kserokopię pisma Sądu Rejonowego w S. z dnia 29 listopada 2012 r. o zatwierdzeniu planu podziału, - kserokopię potwierdzenia przelewu przychodzącego z Sądu Rejonowego w S. oraz polecenia wysłania przelewu. Jednocześnie A. J. poinformował, że pozostałe dokumenty dostarczy po ich otrzymaniu z Sądu Rejonowego. W dniu 13 września 2013 r. przedłożył prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego w S. z dnia 11 czerwca 2012 r. sygn. akt [...] o przysądzeniu własności nieruchomości. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży w toku egzekucji sądowej z nieruchomości należącej A Sp. z o.o. w likwidacji powstał w lipcu 2012 r., tj. z chwilą wystawienia faktury VAT. Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. w decyzji z dnia [...] r. podkreślił, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt P 44/07 potwierdził, że art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: "ustawa o VAT", w zakresie, w jakim nakłada na komorników sądowych obowiązki płatnika podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, polegającej na sprzedaży nieruchomości będącej własnością dłużnika, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Organ odwoławczy zauważył, że sprzedaż nieruchomości w ramach egzekucji sądowej nastąpiła w dniu 2 lipca 2012 r. W tym samym dniu Komornik A. J. wystawił fakturę VAT nr [...] wartość netto: 120.324 zł, podatek VAT: 27.676 zł, dokumentującą tą sprzedaż. Sąd wypłacił stronie kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 27.674,79 zł w dniu 30 stycznia 2013 r. Możliwie niezwłocznie, tj. w dniu 2 lutego 2013 r. Komornik przekazał otrzymaną kwotę podatku VAT na rachunek Urzędu Skarbowego w S.. W ocenie organu, w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości w trybie egzekucji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, suma ulegająca podziałowi, którą wymienia się w planie podziału, powinna być pomniejszona o podatek od towarów i usług. Obowiązek podatkowy następuje w związku ze zbyciem tej nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym, a zatem kwota tego podatku jako określona dopiero w związku ze sprzedażą nie należy do tych, które urząd skarbowy powinien zgłosić najpóźniej w terminie licytacji (por. art. 954 pkt 2 K.p.c.), jak również nie jest objęta należnością wymienioną w art. 1025 K.p.c. W związku z tym, podatek od towarów i usług nie może być objęty planem podziału i zaspokajany w kolejności, według zasad przewidzianych w art. 1025 i art. 1024 K.p.c. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej za nieuzasadnione należy uznać przetrzymywanie kwoty należnego podatku od towarów i usług na koncie depozytowym sądu rejonowego, aż do momentu uprawomocnienia się postanowienia sądu w kwestii planu podziału sumy uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości. Kwota podatku od towarów i usług nie powinna zostać objęta w ogóle planem podziału, lecz zostać przekazana w pierwszej kolejności właściwemu dla A Sp. z o.o. w likwidacji - Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w S. w terminie do dnia 27 sierpnia 2012 r. Ponadto odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodów, z których wynikało, że Komornik podejmował starania zmierzające do uzyskania kwoty podatku VAT, oraz że Sąd Rejonowy odmówił uwzględnienia wniosku o zwolnienie i przekazanie z rachunku depozytowego kwoty niezbędnej do zapłaty podatku od towarów i usług - organ odwoławczy, biorąc pod uwagę treść wyroków: Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt P 44/07 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 1064/10 i z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 923/11 - stwierdził, że jest on całkowicie nieuzasadniony. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji wskazał na okoliczność, iż Komornik wnosił do Sądu Rejonowego o zwolnienie kwoty podatku, przez co nie można zgodzić się z twierdzeniem A. J., że pominięto istotne dla sprawy fakty. Z przepisów prawa mających zastosowanie w przedmiotowej sprawie nie wynika jednak, że okoliczność ta wyłącza opodatkowanie Komornika z tytułu niewykonania obowiązku płatnika podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy za bezzasadny uznał też zarzut strony dotyczący naruszenia art. 120, art. 121, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej wskazując, że zawarte w odwołaniu zarzuty naruszenia przepisów postępowania mają charakter subiektywny. Okoliczność, że organ pierwszej instancji ze zgromadzonego materiału wyciągnął odmienne wnioski od twierdzeń strony, nie oznacza, że zostały naruszone ww. przepisy. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. A. J. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zakwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił: 1. błąd w ustaleniach faktycznych polegających na przyjęciu, że na komorniku sądowym ciąży obowiązek uiszczenia należnego podatku VAT, bez względu na to, czy faktycznie dysponuje kwotą uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości, oraz przyjęciu, że kwota uzyskana w wyniku licytacji nieruchomości znajdowała się na koncie depozytowym sądu; 2. błędne zastosowanie art. 18 ustawy o VAT w zw. z art. 8, art. 30 § 1, 3 i 4 oraz art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej w sytuacji, w której skarżący w terminie wskazanym przez organ, nie miał możliwości odprowadzenia podatku z tytułu dokonanej sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości, zatem nie mogą być naliczane odsetki ustawowe za niezapłacenie podatku w terminie ustawowym; 3. obrazę art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie dowodów, z których wynikało, że komornik podejmował starania zmierzające do uzyskania kwoty podatku od towarów i usług, gdy zarówno z wyjaśnień składanych przez stronę, jak też przepisów art. 808 w zw. z art. 1023 § 1 i art. 1033 § 1 K.p.c. wynika, że sumy uzyskane z egzekucji muszą być złożone na rachunek depozytowy sądu i można nimi dysponować wyłącznie na podstawie prawomocnego planu podziału kwoty uzyskanej z egzekucji. W konsekwencji skarżący wniósł o: - uchylenie decyzji organów obu instancji; - orzeczenie o braku jego odpowiedzialności jako płatnika z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku w związku z dokonaną w trybie egzekucji dostawą nieruchomości; - uznanie dokonanej w dniu 2 lutego 2013 r. wpłaty kwoty 27.676 zł za wpłaconą w terminie oraz zaliczenie jej na poczet zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył co następuje: Na podstawie art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że w zakresie dokonywanej kontroli Sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły prawa, i to przynajmniej w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne znaczenie ma wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 marca 2015 r. w sprawie C - 499/13, wydany w następstwie pytań prejudycjalnych dotyczących wykładni przepisów prawa unijnego, które Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Trybunału postanowieniem z 21 lutego 2013 r., I FSK 221/12. W wyroku tym TSUE orzekł, że: 1) Artykuły 9, 193 i art. 199 ust. 1 lit. g) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one przepisowi prawa krajowego, takiemu jak będący przedmiotem postępowania głównego, który w ramach sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji nakłada na płatnika, czyli komornika sądowego, który dokonał tej sprzedaży, obowiązek obliczenia, pobrania i zapłaty podatku od wartości dodanej od kwoty uzyskanej z owej transakcji w wymaganym terminie. 2) Zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona przepisowi prawa krajowego, takiemu jak będący przedmiotem postępowania głównego, na podstawie którego komornik sądowy odpowiada całym swoim majątkiem za kwotę podatku od wartości dodanej od kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w trybie egzekucji, w wypadku gdy nie wykona on obowiązku pobrania i wpłacenia tego podatku, pod warunkiem że dany komornik sądowy faktycznie posiada wszelkie instrumenty prawne w celu wykonania tego obowiązku, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. Odnosząc się do zasady proporcjonalności, TSUE przypomniał, że nawet jeśli przepisy ustanowione przez państwa członkowskie na podstawie dyrektywy VAT zmierzają do możliwie skutecznej ochrony praw budżetu państwa, to nie powinny one jednak wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tego celu (zob. podobnie wyroki: Molenheide i in., C - 286/94, C - 340/95, C - 401/95 i C - 47/96, EU:C:1997:623, pkt 47; a także Federation of Technological Industries i in., C - 384/04, EU:C:2006:309, pkt 30). W szczególności nie można uznać za proporcjonalne uregulowania, które uznawałoby komornika sądowego za odpowiedzialnego za zachowanie, jakiego nie można mu przypisać osobiście. W tym względzie rzeczony komornik musiałby posiadać instrumenty prawne do wykonania swego zadania, tak aby powstanie jego odpowiedzialności nie zależało od elementów, na które nie miałby żadnego wpływu, w tym także od działań lub zaniechań przypisywanych osobom trzecim (pkt 48-50). Do sądu odsyłającego należy zatem zbadanie, czy komornicy sądowi posiadają wszelkie instrumenty prawne w celu wykonania ciążącego na nich obowiązku pobrania i wpłacenia podatku VAT od sprzedaży towaru dokonanej w trybie egzekucji w terminie, jeżeli tylko wykonują swoje obowiązki prawidłowo i zgodnie z prawem (pkt 52). Analizując zachowanie Komornika w omawianej sprawie należy stwierdzić, że przez pewien czas nie posiadał on instrumentów prawnych do wykonania swego zadania, gdyż wystąpiły elementy, na które nie miał żadnego wpływu. Zgodnie z art. 18 ustawy o VAT organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r. Nr 110, poz. 968, ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. W przypadku prowadzenia w ramach postępowania egzekucyjnego w sprawach cywilnych egzekucji z nieruchomości, komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 stycznia 2011 r., I FSK 1548/10 oraz z dnia 15 lutego 2011 r., I FSK 1593/10). Art. 18 ustawy o VAT oraz art. 8 Ordynacji podatkowej nakładają na komornika sądowego obowiązek obliczenia oraz pobrania podatku od towarów i usług niezwłocznie po powstaniu obowiązku podatkowego. W konsekwencji zatem za niedopełnienie swych obowiązków ponoszą odpowiedzialność określoną w art. 30 Ordynacji podatkowej. Z drugiej strony przepisy K.p.c., które regulują zasady prowadzenia egzekucji z nieruchomości ograniczają komornika w powyższych obowiązkach, gdyż po przeprowadzeniu licytacji nieruchomości, sumy uzyskane w tym trybie przekazywane są do depozytu sądowego i dysponentem ich staje się sąd rejonowy, nadzorujący tę egzekucję z nieruchomości. Zgodnie z art. 921 § 1 K.p.c. egzekucja z nieruchomości należy do komornika działającego przy sądzie, w którego okręgu nieruchomość jest położona. Jednakże niektóre czynności w toku tej egzekucji zastrzeżone są dla sądu rejonowego. Stosownie do unormowań zawartych w K.p.c. po zakończeniu licytacji i przybiciu, kwoty uzyskane z licytacji wpłacane są do depozytu sądowego. Następnie sąd rejonowy wydaje postanowienie w przedmiocie przysądzenia własności (art. 998 § 1 K.p.c.). Warunkiem wydania tego orzeczenia jest wykonanie warunków licytacyjnych, a więc między innymi wpłata wylicytowanej kwoty do depozytu sądowego. Kolejnym etapem jest podział sumy uzyskanej z egzekucji. Dopiero po uprawomocnieniu się planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji organ egzekucyjny przystępuje do wykonania planu podziału. Wówczas to znów komornik staje się dysponentem środków pieniężnych złożonych w depozycie sądowym. Zatem od momentu po zakończeniu licytacji i udzieleniu przybicia, aż do chwili uprawomocnienia się planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji, całość kwoty uiszczonej przez nabywcę znajduje się dyspozycji sądu rejonowego w depozycie sądowym. W przytaczanej przez organ uchwale Sądu Najwyższego (z dnia 15 grudnia 2006 r. sygn. akt III CZP 115/06) wskazano, iż "okoliczność, że dysponentem ceny nabycia nieruchomości w wyniku egzekucyjnej jej sprzedaży nie jest komornik, lecz sąd, nie uniemożliwia komornikowi pobrania podatku i wpłacenia go organowi podatkowemu". Podkreślono bowiem, że "wniosek komornika o wypłacenie ze złożonej na rachunek depozytowy sądu ceny nabycia kwoty podatku i wpłacenia go organowi podatkowemu nie może nie zostać uwzględniony przez sąd, jeżeli podjęte przez komornika czynności są zgodne z prawem". Zgodzić się należy ze stanowiskiem NSA w wyroku z dnia 18 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 396/10, że takie założenie – w świetle obowiązujących regulacji, jest jednak czysto teoretyczne. Bezspornie też uchwała Sądu Najwyższego, na którą powołuje się organ, w żadnym razie nie stanowi o możliwości samowolnego (bez kontroli sądu) potrącania podatku od towarów i usług przez komornika przed prawomocnym zatwierdzeniem sporządzonego przez niego projektu planu podziału przez sąd. W wyroku z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt P 44/07, Trybunał Konstytucyjny uznał, że art. 18 ustawy o VAT w zakresie, w jakim nakłada na komorników sądowych obowiązki płatnika podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, polegającej na sprzedaży nieruchomości będącej własnością dłużnika, jest zgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zatem domniemanie konstytucyjności przepisu art. 18 ustawy o VAT nie zostało obalone przez Trybunał Konstytucyjny. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny podtrzymał także stanowisko wyrażone w wyroku z 13 października 2008 r., sygn. K 16/07 (OTK ZU nr 8/A/2008, poz. 136), zgodnie z którym niejasność przepisu może uzasadniać stwierdzenie jego niezgodności z Konstytucją, o ile jest tak daleko posunięta, że wynikających z niej rozbieżności nie da się usunąć za pomocą zwyczajnych środków mających na celu wyeliminowanie niejednolitości w stosowaniu prawa. Pozbawienie mocy obowiązującej określonego przepisu z powodu jego niejasności winno być traktowane jako środek ostateczny, stosowany dopiero wtedy, gdy inne metody usuwania skutków niejasności treści przepisu, w szczególności przez jego interpretację w orzecznictwie sądowym, okażą się niewystarczające. W sprawie P 44/07 Trybunał wskazał, że wątpliwości interpretacyjne dotyczyły nie tyle i nie przede wszystkim art. 18 ustawy o VAT, ile całokształtu unormowań związanych z wykonaniem przez komorników sądowych obowiązku płatnika podatku od towarów i usług od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy nieruchomości będącej własnością dłużnika. Zatem dokonując wykładni przepisów mających zastosowanie w niniejszej sprawie należy uwzględniać tą okoliczność, że komornicy sądowi dokonując czynności egzekucyjnych zobowiązani są przestrzegać norm prawnych przewidzianych w K.p.c. Komornik w postępowaniu egzekucyjnym w sprawach cywilnych podlega również nadzorowi judykacyjnemu sądu rejonowego (art. 759 § 2 K.p.c.). W związku z powyższym jako niedopuszczalną i sprzeczną z zasadą racjonalnego ustawodawcy należy uznać wykładnię przepisów prawa materialnego dokonaną przez organy podatkowe. W procesie stosowania prawa nie można bowiem interpretować norm prawnych w taki sposób, że na określony podmiot są nakładane obowiązki, a w konsekwencji wymierzane w stosunku do niego sankcje w sytuacji, gdy ów podmiot nie ma prawnych i faktycznych możliwości realizacji tych obowiązków. Zatem skoro do czasu uprawomocnienia się planu podziału sumy uzyskanej z egzekucji, dysponentem całej wpłaconej kwoty jest sąd rejonowy, gdyż pieniądze są złożone do depozytu sądowego, a więc na rachunku bankowym Skarbu Państwa, a sąd ten nie dokona wypłaty kwoty podatku na wniosek komornika, wówczas komornik nie ma prawnej i faktycznej możliwości wywiązania się z obowiązków wynikających z art. 18 ustawy o VAT i art. 8 Ordynacji podatkowej, polegających na pobraniu i wpłaceniu podatku na rachunek Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego. Odmienna wykładnia przepisów byłaby sprzeczna z konstytucyjną zasadą praworządności wynikającą z art. 7 Konstytucji RP i art. 120 Ordynacji podatkowej, a także z zasadą demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji). W stanie faktycznym niniejszej sprawy należało zatem stwierdzić, że do dnia zwrotu przedmiotowej kwoty z depozytu sądowego na rachunek skarżącego, nie miał on prawnych możliwości wypełnienia obowiązku nałożonego na niego mocą art. 18 ustawy o VAT. O ewentualnej odpowiedzialności skarżącego za pobrany i nieodprowadzony podatek można było zatem orzekać dopiero gdyby po tej dacie zwlekał on z uiszczeniem podatku. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje prawne (art. 18 ustawy o VAT w zw. z art. 8 Ordynacji podatkowej, reguł konstrukcyjnych podatku od towarów i usług oraz ich konfrontacji z zasadami rządzącymi procedurą cywilną), a także bezsporny w istocie stan faktyczny, należy zgodzić się ze skarżącym, że organy podatkowe orzekając o odpowiedzialności komornika jako płatnika podatku od towarów i usług w całkowitym oderwaniu od unormowań K.p.c., naruszyły zasadę praworządności, a postępowanie, które doprowadziło do wydania decyzji obu instancji było wadliwe, czym naruszono art. 121, art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej. Z powyższych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c), art. 200 i 205 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), Sąd orzekł jak w sentencji. DB