I SA/Bk 257/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz, Sędziowie sędzia SO del. do WSA Małgorzata Anna Dziemianowicz (spr.), sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Świętochowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 września 2015 r. sprawy ze skargi Galerii A. Spółka z o.o. S.K.A. w B. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] października 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej Galerii A. Spółka z o.o. S.K.A. w B. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu (...) lipca 2015 r. Galeria A. Sp. z o.o. S.K.A. w B. (dalej jako Spółka, wnioskodawca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie objęcia spółki komandytowo-akcyjnej regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako podatnika. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że jest spółką komandytowo-akcyjną z siedzibą w Polsce, która została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu (...) października 2013 r. Zgodnie ze statutem Spółki, jej rok obrotowy obejmował okres od 1 grudnia do 30 listopada. Pierwszy rok obrotowy Spółki trwał od jej zawiązania w październiku 2013 r. do 30 listopada 2013 r. W dniu (...) listopada 2013 r. Walne zgromadzenie Spółki podjęło uchwałę o zmianie roku obrotowego Spółki. Zgodnie ze wskazaną uchwałą, nowy rok obrotowy Spółki trwa od 1 listopada do 31 października. Pierwszym rokiem obrotowym Spółki po jego zmianie jest okres od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r. ("zmieniony rok obrotowy"). Wpis zmiany statutu Spółki w KRS we wskazanym zakresie nastąpił w dniu (...) listopada 2013 r. (tj. przed upływem pierwszego roku obrotowego Spółki). Spółka została zawiązana przez: a) spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącą polskim rezydentem podatkowym, która pełni funkcję komplementariusza Spółki, b) spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, inną niż wskazana w punkcie powyżej, również będącą polskim rezydentem podatkowym, która objęła akcje w kapitale zakładowym Spółki i stała się jej akcjonariuszem, oraz c) osobę fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym, która objęła akcje w kapitale zakładowym Spółki i stała się jej akcjonariuszem. Od momentu zawiązania Spółki oraz jej rejestracji w KRS (tj. od października 2013 r.) do chwili obecnej, powyżej wskazany skład wspólników Spółki nie uległ zmianie. W związku z powyższym opisem sformułowano następujące pytanie: czy Spółka do końca zmienionego roku obrotowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, pozostaje bowiem transparentna podatkowo, tzn. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wyłącznie wspólnicy Spółki? Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawca uznał, że do Spółki do końca zmienionego roku obrotowego nie mają zastosowania przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. nr 74 poz. 397 ze zm., dalej: "u.p.d.o.p.") w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2014 r. W konsekwencji Spółka do końca zmienionego roku obrotowego nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, pozostaje natomiast transparentna podatkowo, tzn. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wyłącznie wspólnicy Spółki, a nie sama Spółka. W wydanej (...) października 2014 r. interpretacji indywidualnej nr (...), działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Organ wskazał, że obecnie obowiązująca treść art. 1 ust. 1 i 3 u.p.d.o.p. została nadana ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, dalej: "ustawa zmieniająca"). Co do zasady więc, od dnia 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednakże na podstawie regulacji art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej objęcie zakresem ustawy w stosunku do niektórych spółek komandytowo-akcyjnych zostało przesunięte w czasie. Okoliczność ta dotyczy tych spółek, których rok obrotowy nie zakończył się z dniem 31 grudnia 2013 r. W odniesieniu do takich spółek komandytowo-akcyjnych u.p.d.o.p. znajdzie zastosowanie z początkiem tego roku obrotowego, który rozpocznie się po tym dniu. Organ zauważył, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może kreować odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku podatkowego, niż rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. Ze względu na powyższe Minister Finansów dokonał analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz u.p.d.o.p. w zakresie uregulowań dotyczących roku podatkowego, w tym możliwości jego wyboru oraz zmiany. W pierwszej z tych ustaw zauważył, że ustawodawca nie zawarł żadnych regulacji dotyczących możliwości wyboru oraz zmiany roku podatkowego (roku obrotowego). Z tego względu rokiem podatkowym (rokiem obrotowym) dla podatników będących osobami fizycznymi będzie zawsze rok kalendarzowy. Powyższa zasada jest przestrzegana w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż ustawa ta nie daje możliwości określenia roku podatkowego w inny sposób. Potwierdza to również brzmienie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przypadku, gdy akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, rok podatkowy spółki będzie zawsze pokrywał się z rokiem kalendarzowym. W odmienny sposób zostały uregulowane przepisy dotyczące roku podatkowego dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Minister Finansów odwołał się do przepisów art. 8 ust. 1, 2, 2a, 3 i 6 u.p.d.o.p. i stwierdził, że ustawodawca - wprowadzając zasadę, że rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym - daje jednocześnie podatnikom podatku dochodowego od osób prawnych możliwość przyjęcia jako rok podatkowy innego okresu kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Skorzystanie z tej możliwości jest uzależnione od spełnienia określonych warunków, tj.: zawarcia stosownych postanowień w dokumencie regulującym zasady ustrojowe podatnika, zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego o dokonanym wyborze roku podatkowego innego niż kalendarzowy. Uwzględniając okoliczności, że wspólnik spółki komandytowo-akcyjnej będący osobą fizyczną nie miał prawa do przyjęcia roku podatkowego innego aniżeli rok kalendarzowy, to stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, spółka komandytowo-akcyjna - jak każda spółka niebędąca osobą prawną - gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. taki jaki stosowany był w celach podatkowych. Z uwagi, że spółka komandytowo-akcyjna nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lecz podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka komandytowo-akcyjna powinna więc prowadzić urządzenia księgowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki. Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sytuacji faktycznej, zgodnie z którym jednym z akcjonariuszy Spółki w 2013 r. była osoba fizyczna, organ stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. Spółka nie miała prawa do przyjęcia roku obrotowego innego aniżeli rok kalendarzowy. Innymi słowy, skoro Spółka powstała w 2013 r., to jej rok obrotowy skończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. Wnioskodawca nie był bowiem podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, czy też podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. byli poszczególni wspólnicy, którzy zobowiązani byli stosować właściwe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zależności od cywilnoprawnego statusu podatnika. W konsekwencji, od dnia 1 stycznia 2014 r. wnioskodawca - stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej - stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (i z tym też dniem rozpoczął się jego pierwszy rok podatkowy), ponieważ w niniejszej sprawie rok obrotowy Spółki zakończył się z dniem 31 grudnia 2013 r. ze względu na fakt, że akcjonariuszem wnioskodawcy w 2013 r. była osoba fizyczna. Co prawda do wnioskodawcy nie znajdzie zastosowania art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, gdyż w przypadku Spółki nie wystąpiły zdarzenia wymienione w treści tej normy, jednakże Spółka była zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych w dniu 31 grudnia 2013 r. ze względów wyżej wymienionych. W konsekwencji organ wyraził pogląd, że od dnia 1 stycznia 2014 r. Spółka jest podatnikiem p.d.o.p., zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, a jej "przejściowy" rok obrotowy/podatkowy trwa od 1 stycznia 2014 r. do 31 października 2015 r. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, działający w imieniu Spółki pełnomocnik złożył do Sądu skargę i wniósł o uchylenie interpretacji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W skardze sformułował zarzuty naruszenia: 1) art. 4 ust 1 ustawy zmieniającej, poprzez błędną wykładnię tego przepisu polegającą na uznaniu, że Spółka będąca spółką komandytowo-akcyjną, której wspólnikiem (akcjonariuszem) w 2013 r. była osoba fizyczna, miała obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia 2013 r. bez względu na rok obrotowy przyjęty przez nią w statucie, a tym samym Spółka nie może korzystać z tego przepisu; 2) art. 4 ust 2 ustawy zmieniającej, poprzez błędną i rozszerzającą wykładnię tego przepisu polegającą na wprowadzeniu dodatkowych warunków, niewymienionych w treści przepisu, które zobowiązywałyby Spółkę do zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2013 r. oraz rozpoczęcia roku podatkowego Spółki od dnia 1 stycznia 2014 r.; 3) art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), poprzez niezastosowanie tego przepisu i wydanie zaskarżonej interpretacji nie na podstawie wyłącznie przepisów prawa, lecz również na podstawie pozaustawowych przesłanek oraz warunków, które nie zostały wymienione w wyżej wymienionych przepisach ustawy zmieniającej; 4) art. 121 § 1 w zw. z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak zastosowania tych przepisów i działanie w zakresie wydania zaskarżonej interpretacji w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, ponieważ interpretacja w swojej treści jest sprzeczna z przepisami prawa (w szczególności art. 4 ust 1 i 2 ustawy zmieniającej), jak również zaprzecza powszechnie przyjętej zasadzie interpretacyjnej przepisów prawa, tj. zasadzie racjonalności ustawodawcy (wydanie zaskarżonej interpretacji nie na podstawie wyłącznie przepisów prawa lecz również na podstawie pozaustawowych przesłanek oraz warunków, które nie zostały wymienione w wyżej wymienionych przepisach ustawy zmieniającej, a które zostałyby wprowadzone do przepisów przez racjonalnego ustawodawcę, jeśli te przesłanki oraz warunki miałyby być stosowane); 5) art. 32 ust 1 oraz art. 217 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady równości wobec prawa oraz zasady równego traktowania przez władze publiczne oraz naruszenie zasady określania podmiotów opodatkowanych w drodze ustawy. W uzasadnieniu stawianych zarzutów autor skargi podniósł, że wprowadzając art. 4 ustawy zmieniającej ustawodawca respektował zasadę niepogarszania sytuacji w trakcie trwania okresu rozliczeniowego. SKA jest jednak podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku obrotowego wspólników. Przepisy przejściowe ustawy zmieniającej mają zapewnić możliwość dostosowania się do nowych przepisów wszelkich SKA, a nie tylko tych, których wspólnikami są osoby prawne. Różnicowanie konsekwencji podatkowych tej samej kategorii podmiotów ze względu na kategorię wspólnika SKA stanowi w ocenie strony skarżącej naruszenie art. 32 ust. oraz art. 217 Konstytucji RP. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest zasadna, bowiem Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 4 ust. 1 i 2 ww. ustawy zmieniającej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. W myśl ustępu drugiego tego przepisu, Spółka, o której mowa w ust. 1, która: 1) powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub 2) dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu - jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego. W kwestii interpretacji powyższych regulacji wypowiedział się już kilkukrotnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, m.in. w wyrokach z dnia 10 września 2014 r. I SA/Bk 341/14, z dnia 1 października 2014 r. I SA/Bk 309/14, z dnia 17 grudnia 2014 r. I SA/Bk 425/14 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Skład orzekający w niniejszej sprawie poglądy tam zawarte w pełni podziela i uznaje za własne. Podkreślenia zatem wymaga, że w art. 4 ustawy zmieniającej ustawodawca posługuje się pojęciem "roku obrotowego", które nie zostało zdefiniowane w ustawach podatkowych. Wyjaśnienie tego pojęcia można natomiast odnaleźć w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm. – dalej: "u.o.r."). Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 9 u.o.r., ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy. Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 1 u.o.r., ilekroć w ustawie jest mowa o jednostce rozumie się przez to podmioty i osoby określone w art. 2 ust. 1 tej ustawy. W myśl natomiast art. 2 ust. 1 pkt 1 u.o.r. przepisy tej ustawy stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółek handlowych (osobowych i kapitałowych, w tym również w organizacji) oraz spółek cywilnych, z zastrzeżeniem pkt 2, a także innych osób prawnych, z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego. Spółkami handlowymi w myśl postanowień art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h.") są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna. W związku z powyższym, spółka komandytowo-akcyjna, jako spółka handlowa jest podmiotem zobowiązanym do ustalenia swojego roku obrotowego zgodnie z przepisami u.o.r. Rok obrotowy spółki komandytowo-akcyjnej powinien obejmować okres roku kalendarzowego lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych. Spółka komandytowo-akcyjna może również dokonać zmiany ustalonego roku obrotowego, przy czym jak wskazano w art. 3 ust. 1 pkt 9 u.o.r. pierwszy po zmianie rok obrotowy spółki komandytowo-akcyjnej powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy. Zmiana roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej jest skuteczna po podjęciu uchwały walnego zgromadzenia wspólników spółki komandytowo-akcyjnej i z dniem dokonania wpisu zmiany w rejestrze przedsiębiorców KRS. Wpis w rejestrze przedsiębiorców KRS jest wpisem konstytutywnym, tj. od momentu jego dokonania następuje skuteczna zmiana roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej. Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż dokonano skutecznej zmiany roku obrotowego. Pierwszym rokiem obrotowym Spółki po jego zmianie jest okres od 1 grudnia 2013 r. do 31 października 2015 r. Analizując przepisy ustawy zmieniającej należy uznać, że spółka komandytowo-akcyjna jest objęta przepisami u.p.d.o.p. od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013 r. Z wykładni a contrario art. 4 ust. 2 zmieniającej wynika, że spółka komandytowo-akcyjna, która powstała przed dniem wejścia w życie tego przepisu i której rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. lub spółka komandytowo-akcyjna, która dokonała zmiany roku obrotowego przed dniem wejścia w życie art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, nie jest zobowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia sprawozdania finansowego i zakończenia roku obrotowego. Kontynuuje ona przyjęty rok obrotowy, a pierwszy rok podatkowy takiej spółki, jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych nie rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r., a z dniem następującym po upływie ostatniego dnia przyjętego (zmienionego) roku obrotowego. Tym samym spółka komandytowo-akcyjna, która dokonała zmiany roku obrotowego przed wejściem w życie art. 4 ust. 2 zmieniającej, do końca zmienionego roku obrotowego nie podlega opodatkowaniu u.p.d.o.p., a opodatkowaniu podlegają wyłącznie jej wspólnicy według przepisów obowiązujących w chwili podlegania opodatkowaniu. Spółka natomiast stanie się podatnikiem u.p.d.o.p. od dnia następującego po zakończeniu zmienionego roku obrotowego i dopiero od tego dnia znajdą do niej zastosowanie przepisy art. 1 i 2 ustawy zmieniającej oraz u.p.d.o.p. Ustawa zmieniająca została ogłoszona 27 listopada 2013 r., tym samym przepis art. 4 ust. 2 – zgodnie z art. 11 tej ustawy – wszedł w życie 12 grudnia 2013 r. Oznacza to, że zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej wykładanym a contrario, do spółki komandytowo-akcyjnej, która dokonała zmiany roku obrotowego przed dniem 12 grudnia 2013 r. nie mają zastosowania przepisy u.p.d.o.p. w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą aż do zakończenia przyjętego przez nią zmienionego roku obrotowego. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyrokach WSA Gdańsku (np. z dnia 9 lipca 2014 r. I SA/Gd 650/14 i z dnia 14 stycznia 2015 r. I SA/Gd 1326/14), w których stwierdzono, że spółka komandytowo-akcyjna jest podmiotem odrębnym od wspólników i trudno mówić o konieczności dostosowania roku obrotowego spółki do roku wspólników (akcjonariuszy). Co więcej w spółka taka może być wielu wspólników, spośród których każdy może mieć inny rok podatkowy. W takim przypadku uzależnienie roku obrotowego SKA od roku podatkowego wybranego akcjonariusza lub komplementariusza nie będzie możliwe. Podobne stanowisko zajął także WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 26 sierpnia 2014 r. I SA/Rz 553/14, gdzie wskazał, że skoro ustawodawca w art. 4 ustawy zmieniającej posługuje się pojęciem roku obrotowego to możliwość utożsamienia go z rokiem podatkowym musi jasno wynikać z zapisów ustawy. Tymczasem w przepisie tym brakuje zapisów, z których wynikałoby, że spółka komandytowo-akcyjna w przypadku gdy jej akcjonariuszem jest osoba fizyczna, ma obowiązek zamknięcia roku obrotowego na dzień 31 grudnia, zatem w ocenie tego Sądu nie można było skonstruować normy nie znajdującej oparcia w tekście aktu prawnego, a jedynie wyinterpretowanej w oparciu o pozajęzykowe dyrektywy interpretacyjne. W świetle powyższego należy uznać, że organ dokonał nieprawidłowej interpretacji art. 4 ustawy zmieniającej stwierdzając, że spółka komandytowo-akcyjna wskazana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. Wydając ponownie interpretację organ uwzględni zaprezentowaną w wyroku wykładnię przepisów art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). O kosztach postępowania orzeczono w myśl art. 200 i art. 205 § 2 i 4 tej ustawy w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153).