I SA/Po 884/15

|Sygn. akt I SA/Po 884/15 | | WYROK W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 18 września 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Protokolant: referent stażysta Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 września 2015 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r., [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010 oddala skargę. Prezydent Miasta [...] decyzją z dnia [...] marca 2014 r., znak [...], na podstawie art. 116 oraz art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2012, poz. 749), dalej: "O.p.", orzekł o odpowiedzialności podatkowej X.Y. (dalej: "zobowiązany") jako członka zarządu "X" sp. z o.o. z siedzibą w [...] (dalej: "spółka", "podatnik"), w zakresie podatku od nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], za okres l-XII/2010 r. w wysokości [...] zł i w zakresie odsetek za zwłokę na dzień [...] marca 2014 r. w wysokości: [...] zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że spółka zadeklarowała podatek za rok 2010 w kwocie [...] zł, a z uwagi na fakt, że zadeklarowany podatek nie został uregulowany, w 2013 r. zostało skierowane do spółki upomnienie, a następnie wobec spółki wystawiono tytuł wykonawczy, który został przedstawiony do egzekucji. W trakcie postępowania organ egzekucyjny ustalił, że spółka cały swój majątek (w tym nieruchomość przy ul. [...], stanowiąca przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości) wniosła w dniu [...] grudnia 2012 r. aportem do spółki komandytowej o podobnej nazwie, wskutek czego nieskuteczne stało się zajęcie wierzytelności z tytułu jej najmu i uniemożliwiło egzekucję z samej nieruchomości. Egzekucja z rachunku bankowego zobowiązanej spółki także okazała się bezskuteczna, z uwagi na zbieg egzekucji administracyjnej i sądowej oraz brak środków na zajętym rachunku spółki. Próby zajęcia rachunków spółki w innych bankach również zakończyły się niepowodzeniem. Ponadto okazało się, że na zobowiązaną spółkę nie zostały zarejestrowane żadne pojazdy, do których można było by skierować egzekucję. W dniu [...] sierpnia 2013 r. zobowiązany X.Y. (który był prezesem zarządu spółki "X" w latach 2009 - 2012), oświadczył, że nie widzi możliwości spłaty zaległości. Spółka nie posiada żadnego majątku. Wobec tego organ podatkowy uznał, że możliwość pozyskania należnych gminie środków z tytułu nieuiszczonego przez spółkę podatku, stwarza przeniesienie odpowiedzialności za zaległości spółki na członka jej zarządu X.Y.. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. zostało wszczęte postępowanie w sprawie przeniesienia tej odpowiedzialności. W dniu [...] grudnia 2013 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo zobowiązanego stwierdzające, że organ nie udowodnił ponad wszelką wątpliwość, że spółka nie posiada majątku, z którego można przeprowadzić egzekucję. Jednocześnie zobowiązany wniósł o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A.X. na okoliczność posiadanej wiedzy o majątku spółki. W toku przesłuchania świadek zeznała, że rachunki bankowe spółki zostały zamknięte, jednak spółka posiada udziały w innych spółkach, ale nie wie w jakich spółkach i w jakiej wielkości. Organ podatkowy ustalił na podstawie zapisów w KRS, że spółka "X" jest wspólnikiem spółki komandytowej o podobnej nazwie, a egzekucja może być prowadzona wyłącznie z udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. W odwołaniu, zobowiązany X.Y. wniósł o uchylenie powyższej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Kwestionowanej decyzji zarzucił naruszenie art. 116 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na orzeczeniu o odpowiedzialności podatkowej w sytuacji, gdy nie skierowano egzekucji do całego majątku dłużnika oraz art. 187 O.p., poprzez wydanie decyzji na skutek nieuwzględnienia zeznań świadka A.X., dotyczących istnienia majątku spółki, co do którego nie było przeprowadzone postępowanie egzekucyjne. Odwołując się zobowiązany wskazał na uchwałę NSA z dnia 8 grudnia 2012 r., sygn. II FPS 6/08 wywodząc, że dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie zastosowania środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. W sprawie warunek ten nie został spełniony gdyż organ podatkowy nie podjął żadnych czynności mających na celu wyegzekwowanie zobowiązania poprzez zajęcie udziałów w innych spółkach, których właścicielem jest spółka. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] lipca 2014 r., Nr sprawy [...], na podstawie art. 108, art. 116 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Uzasadniając decyzję stwierdziło, że w sprawie została spełniona przesłanka pozytywna uprawniająca do przeniesienia odpowiedzialności na zobowiązanego członka zarządu spółki. Postępowanie egzekucyjne, pomimo aktywnego poszukiwania możliwości zaspokojenia wierzyciela (zajęcie rachunku bankowego, przeszukanie w ewidencji pojazdów zarejestrowanych na spółkę, próby znalezienia rachunków w innych bankach), nie dało rezultatów. Nie zostały pozyskane żadne środki na pokrycie zaległości. Egzekucja z nieruchomości okazała się niemożliwa na skutek działań spółki, który przekazał swoje mienie innej spółce, a to spółce komandytowej (z udziału w której nie można było przeprowadzić egzekucji). Kolegium stwierdziło, że nie doszło do spełnienia warunku z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., który mógłby uwolnić zobowiązanego od odpowiedzialności za zaległości spółki. Zeznając świadek A.X. nie potrafiła wskazać w jakich to podmiotach spółka posiada udziały. Także były zobowiązany jako prezes zarządu spółki, nie udzielił takich informacji. Za niezrozumiały uznało Kolegium zarzucanie przez zobowiązanego organowi egzekucyjnemu niezajęcie posiadanych rzekomo przez spółkę (podatnika) udziałów w innych spółkach w sytuacji gdy były prezes zarządu oraz były wieloletni pracownik biura zarządu spółki nie posiadają praktycznie żadnej wiedzy na temat udziałów. Mając na uwadze że brak jakichkolwiek danych o ogłoszeniu upadłości spółki "X" oraz na okoliczność, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy zobowiązanego, zachodziły podstawy orzeczenia o odpowiedzialności X.Y. za zaległości tej spółki w podatku od nieruchomości za 2010 r. W skardze zobowiązany wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od organu na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 116 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na orzeczeniu o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, w sytuacji, gdy nie skierowano egzekucji do całego majątku dłużnika, - art. 187 O.p. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na nieprawidłowej analizie materiału dowodowego w sprawie, i w konsekwencji uznaniu, że w sprawie możliwe jest orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej oraz art. 191 O.p., polegający na uznaniu, że fakt posiadania przez podatnika majątku, do którego nie została skierowana egzekucja nie został udowodniony. Uzasadniając skargę zobowiązany wyjaśnił, że zgodnie z art. art. 116 O.p. osoba pełniąca funkcję członka zarządu może odpowiadać solidarnie za zobowiązania podatkowe spółki, lecz warunkiem koniecznym orzeczenia solidarnej odpowiedzialności osoby pełniącej funkcję członka zarządu jest uprzednie przeprowadzenie bezskutecznego postępowania egzekucyjnego w stosunku do całości majątku podatnika. Przez bezskuteczność należy rozumieć sytuację, w której posiadany przez podatnika majątek nie pozwała na wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego. Dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. W sprawie organ egzekucyjny nie przeprowadził takiego postępowania. Organ podatkowy nie podjął żadnych czynności mających na celu wyegzekwowanie zobowiązania podatkowego, poprzez próbę zajęcia stanowiących własność udziałów spółki w innych podmiotach. Fakt, że podatnik posiada udziały w spółce komandytowej, w stosunku do których to udziałów nie można prowadzić postępowania egzekucyjnego nie jest i nie może być poczytywana za okoliczność uzasadniająca zakończenie tego postępowania. Organ egzekucyjny mógł prowadzić egzekucję wobec praw majątkowych przypadających podatnikowi z tytułu posiadania tych udziałów. Tym samym w sprawie nie doszło do spełnienia się przesłanki warunkującej możliwość orzekania przez organ podatkowy o odpowiedzialności osoby trzeciej jaką jest bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku podatnika. W opinii zobowiązanego organ podatkowy wydając decyzję nie uwzględnił całości materiału dowodowego w sprawie oraz dokonał jego nieprawidłowej analizy. Świadek A.X., która zeznała, że podatnik posiada udziały w innych spółkach zaś organ odwoławczy nieprawidłowo ocenił, że dowód ten nie jest przydatny do rozstrzygnięcia. Fakt, że świadek nie podała nazwy spółek, w których podatnik posiada udziały nie oznacza, że ten środek dowodowy jest bezużyteczny. Z zeznań wprawdzie nie wynika nazwa podmiotu w którym podatnik posiada udziały, co nie oznacza, że podatnik tych udziałów faktycznie nie posiada. Organ podatkowy, przy rozstrzyganiu sprawy musi dążyć do ustalenia dokładnych ustaleń faktycznych. Według zobowiązanego organ podatkowy II instancji naruszył wyrażoną w art. 191 O.p. zasadę swobodnej oceny dowodów. Gdyby prawidłowo przeprowadził postępowanie dowodowe w szczególności uwzględnił zeznania świadka A.X., nie wydałby zaskarżonej decyzji. Uwzględnienie zeznań świadka A.X. zmusiłoby ten organ do prowadzenia dalszego postępowania egzekucyjnego w stosunku do składników majątkowych podatnika, które nigdy nie były przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Błędna analiza tych zeznań doprowadziła organ podatkowy do przekonania, że w sprawie zostało przeprowadzone postępowanie egzekucyjne skierowane do całego majątku podatnika. Samorządowe Kolegium Odwoławczego w [...] stwierdzając, że skarga nie podnosi żadnych nowych, istotnych argumentów, które podważałyby zasadność stanowiska organów podatkowych, wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła zostać uwzględniona. Sąd stwierdza, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy administracji nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 i 187 O.p. W toku postępowania podatkowego podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich twierdzeń zobowiązanego. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki , wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. To, że dowody ocenione zostały niezgodnie z intencją zobowiązanego nie oznacza jeszcze, że organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 191 O.p. Zobowiązany zaprezentował własną ocenę materiału dowodowego, wskazując wnioski, które w jego ocenie należy z nich wyprowadzić. Konkluzje zobowiązanego nie mogły prowadzić do podważenia stanowiska organów podatkowych, że w sprawie brak okoliczności przemawiających za uwolnieniem zobowiązanego od odpowiedzialności za zaległe zobowiązania spółki. W rezultacie sąd uznaje za miarodajny dla osądzanej sprawy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Organy podatkowe prowadząc postępowanie w kwestii orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu za zaległości podatkowe spółki stwierdziły istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności. Przesłankami orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, wskazanymi w art. 116 § 1 O.p. są: a) powstanie zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością c) nie wykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo nie wykazanie braku winy w przypadku, gdy powyższe działania nie zostały podjęte, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umożliwiającego zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych spółki. Z powyższego przepisu wynika , że na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zaległości podatkowych oraz bezskuteczności egzekucji, natomiast wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność obciąża podatnika (zob. wyroki: NSA z dnia 15 listopada 2007 r., I FSK 1421/06, CBOSA; NSA z dnia 31 stycznia 2006 r., I FSK 554/05, Lex nr 219317). Okolicznością niesporną jest, że powstanie zaległości z tytułu zobowiązań podatkowych nastąpiło w czasie pełnienia przez zobowiązanego funkcji członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Sąd podkreśla, że zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez członka zarządu obowiązków oraz zaległości wymienione w art. 52, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Ponadto organ podatkowy wykazał, że egzekucja administracyjna z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Czynności egzekucyjne oraz zastosowane środki egzekucyjne, w stosunku do całego mienia spółki, nie przyczyniły się do zaspokojenia wierzytelności. Spółka "X" w dniu [...] grudnia 2012 r. cały swój majątek wniosła aportem do spółki "X" Sp. z o.o. Spółka Komandytowa. W związku z powyższym, zajęcia wierzytelności należnych "X" Sp. z o.o. z tytułu najmu tej nieruchomości dokonane po dniu [...] grudnia 2012 r. okazały się nieskuteczne. [...] S.A., z braku środków na zajętym rachunku spółki nie przekazał żadnych kwot. Próby zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego spółki w innych bankach okazały się także bezskuteczne (ze względu na brak rachunków). Według informacji uzyskanej z Wydziału Komunikacji Urzędu Miasta [...] na spółkę "X" nie zostały zarejestrowane żadne - pojazdy. Ponadto w dniu [...] sierpnia 2013 r. prezes spółki z o.o. "X" oświadczył, że nie widzi możliwości spłaty zadłużenia z tytułu podatku od nieruchomości i zarządzana przez niego spółka nie posiada żadnego majątku. Zasadnie więc organ podatkowy pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości w podatku od nieruchomości za okres I-XII/2010. W opinii sądu podatnik nie przedstawił w skardze zarzutów skutecznie podważających zasadność orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności podatkowej. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., członek zarządu spółki może uwolnić się od odpowiedzialności poprzez wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości przynajmniej w znacznej części. Sąd podkreśla, że wskazanie takie musi być precyzyjne - nie wystarczy wspomnieć ogólnikowo o jakichś udziałach w jakichś, nieokreślonych z nazwy podmiotach. Egzekucja może być bowiem skierowana tylko do konkretnych rzeczy czy praw majątkowych umożliwiających zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych spółki. Zobowiązany, na którym spoczywał ciężar wykazania okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności, nie podołał temu obowiązkowi. Sąd nie podziela twierdzenia zobowiązanego, że doszło do naruszenia art. 116 § 1 O.p., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na orzeczeniu o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, w sytuacji, gdy nie skierowano egzekucji do całego majątku dłużnika. Zobowiązany podał jedynie , że z zeznań świadka A.X. na okoliczność posiadanej wiedzy o majątku spółki wynika, że spółka posiada udziały w innych spółkach, ale nie wie w jakich spółkach i w jakiej wielkości. Jednak zdaniem sądu wskazane przez skarżącego "mienie" nie spełniało warunków "mienia spółki", o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością członek zarządu tej spółki może uwolnić się, o czym wspomniano wyżej, wskazując mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Rozwijając sposób rozumienia tej przesłanki sąd stwierdza, że wskazane mienie musi: - faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych, - przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r. , I FSK 899/10; wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2012r., II FSK 2426/10; publ. w CBOSA). Poza tym wskazanie mienia spółki do którego możliwa byłaby egzekucja nie może dotyczyć mienia tylko potencjalnie możliwego do uzyskania. Biorąc powyższe pod uwagę sąd stwierdza, że okoliczności przytoczone przez zobowiązanego na uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległość w podatku od nieruchomości, okazały się nieskuteczne. Dlatego sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.