I SA/Łd 692/15

Dnia 4 listopada 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: Asystent sędziego Marcin Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 listopada 2015 roku sprawy ze skargi V. J. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził uchybienie przez podatniczkę terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] lutego 2015 r., ustalającej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Z akt sprawy wynika, że decyzja z dnia [...] lutego 2015 r. została doręczona stronie za pośrednictwem poczty w dniu 26 lutego 2015 r. Zatem termin do wniesienia odwołania upłynął zatem w dniu 12 marca 2015 r. Odwołanie od decyzji V. J. B., działająca przez pełnomocnika nadała w urzędzie pocztowym w dniu 3 kwietnia 2015 r. a więc już po upływie ustawowego czternastodniowego terminu. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zaznaczył, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej. Niezachowanie terminu do wniesienia odwołania obliguje organ odwoławczy do stwierdzenia w formie postanowienia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W skardze na powyższe postanowienie podatniczka zarzuciła naruszenie: - art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji gdy strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu podczas gdy przepis ten ma zastosowanie jedynie wtedy gdy środek odwoławczy składany jest po terminie bez wniosku o przywrócenie terminu. W uzasadnieniu skargi podkreślono, że postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania przez podatniczkę od wskazane na wstępie decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. Powyższe postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi strony w dniu 27 kwietnia 2015 r., zaś w dniu [...] kwietnia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. wydał postanowienie o odmowie przywrócenia terminu. Zdaniem strony stosownie art. 228 § 1 pkt 2 o.p. ma zastosowanie jedynie w tym przypadku, gdy strona nie składa wniosku o przywrócenie terminu do złożenia środka zaskarżenia. Natomiast w sytuacji, w której wraz z środkiem zaskarżenia strona składa wniosek o przywrócenie terminu do jego złożenia, a organ nie uwzględnia tego wniosku, wyłączona zostaje możliwość wydania odrębnego postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do złożenia środka zaskarżenia. Dodano, że postępowanie przed organem odwoławczym, wszczęte odwołaniem od w/w decyzji organu I instancji, musi być zakończone wydaniem orzeczenia kończącego to postępowanie. Wydanie postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania nie kończy postępowania przed organem odwoławczym, gdyż postanowienie to jest orzeczeniem wydanym w postępowaniu wpadkowym. Postępowanie przed organem II instancji kończy natomiast postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, bowiem postępowanie odwoławcze kończy wydanie jednego z postanowień wskazanych w art. 228 § 1 pkt 1, pkt 2 albo pkt 3 o. p. albo wydanie decyzji ostatecznej. Wydanie skarżonego postanowienia przed merytorycznym rozpoznaniem wniosku o przywrócenie terminu było zatem przedwczesne, co winno skutkować jego uchyleniem. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, gdyż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 228 § 1 punkt 2 o.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W judykaturze i doktrynie nie budzi wątpliwości, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (zob. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 372/09, LEX nr 786866). Jednocześnie samo stwierdzenie uchybienia terminowi zobowiązuje organ do wydania postanowienia uniemożliwiającego rozpatrzenie odwołania. W przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania, sąd rozpoznawać będzie sprawę w przedmiocie tego uchybienia, nie zaś w merytorycznym przedmiocie sprawy podatkowej, w której uchybienie to miało nastąpić – vide J. Brolik, Komentarz do art. 228 o.p., Lex 2015. W rozpoznawanej sprawie decyzja organu I instancji została doręczona w dniu 26 lutego 2015 r. Od tej daty rozpoczął bieg 14 dniowy termin do wniesienia odwołania od tej decyzji. Odwołanie zostało zaś wniesione w dniu 3 kwietnia 2015 r., a więc po upływie powyższego terminu. W tej sytuacji organ odwoławczy był zobowiązany do wydania postanowienia w trybie art. 228 § 1 punkt 2 o.p. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Wbrew wywodom skargi art. 228 § 1 punkt 2 o.p. nie ma zastosowania wyłącznie w sytuacji gdy strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia środka odwoławczego. Ściśle rzecz ujmując uchybienie terminowi stanowi podstawę do złożenia wniosku o przywrócenie tego terminu. Dlatego rację ma organ odwoławczy podnosząc, że wniosek o przywrócenie terminu nie może stanowić przeszkody do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Stanowisko judykatury w tym zakresie jest jednoznaczne i utrwalone. Najlepiej ilustruje je wyrok NSA z dnia 20 marca 2009 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 112/08, zgodnie z którym żaden przepis Ordynacji podatkowej, w tym zawarte w rozdz. 7 i 15 Działu IV, nie dostarcza podstawy do powstrzymania się od podjęcia rozstrzygnięcia w trybie art. 228 § 1 punkt 2 do czasu rozstrzygnięcia wniosku o przywrócenie uchybionego terminu. WSA w Łodzi w całości podziela zapatrywanie prawne wyrażone w cytowanym wyroku NSA. Rozwinięcie powyższego stanowiska zawiera wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2014 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 715/13, zgodnie z którym "w judykaturze podkreśla się, że rozpatrzenie sprawy z wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania w trybie art. 162 o.p. jest na osi czasu etapem następującym po wydaniu postanowienia stwierdzającego uchybienie temu terminowi na podstawie art. 228 § 1 punkt 2 o.p., niezależnie od tego, kiedy ów wniosek został złożony (wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 78/12, CBOSA). Należy bowiem jeszcze raz przypomnieć, że o ocenie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia decyduje to, czy według stanu na moment podjęcia postanowienia ziściły się przesłanki do jego wydania na podstawie art. 228 § 1 punkt 2 o.p. W świetle bowiem powołanego przepisu "organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania". Sednem sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, jest więc ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie, kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji (odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie - art. 223 § 2 punkt 1 o.p.). To te determinanty są kluczowe z punktu widzenia zdiagnozowania stanu dochowania lub niedochowania 14-dniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej. Nie budzi przecież wątpliwości, że uchybienie terminu jest stanem obiektywnym (zob. wyroki NSA: z dnia 6 czerwca 2003 r., w sprawie o sygn. akt sygn. akt SA/Bk 271/03 i tam powołane oraz z dnia 26 czerwca 2008 r., o sygn. akt II FSK 563/07, z dnia 7 stycznia 2010 r., w sprawie o sygn. akt II OSK 9/09, i z dnia 8 lipca 2010 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 372/09, wszystkie orzeczenia dostępne w bazie CBOSA)". Szeroka i pogłębiona argumentacja oraz logika cechująca powyższy pogląd prawny nakazuje uznać go za uzasadniony, a wielość orzeczeń wyrażających tożsame stanowisko, za utrwalony w judykaturze sądów administracyjnych. Zauważyć w tej sytuacji należy, że orzeczenia sądów administracyjnych powołane na poparcie zasadniczej tezy skargi są odosobnione i stanowią odstępstwo od przyjętej linii orzeczniczej NSA, którą, jak wyżej wskazano, w pełni akceptuje sąd I instancji w rozpoznawanej sprawie. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) należało orzec jak w sentencji. m.m.