III SA/Kr 1314/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Kutzner (spr.) Sędziowie WSA Bożenna Blitek WSA Maria Zawadzka po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 listopada 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. sp.k. z siedzibą w W na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia 14 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania skargę oddala. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia 14 lipca 2015r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie wydane przez ten organ w I instancji z dnia [...] 2015r. nr [...] odmawiające zawieszenia postępowania odwoławczego od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] 2015r. nr [...] wymierzające skarżącej - A, Sp. z o.o. Sp.k. z/s w W - karę pieniężną za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Podstawą prawną odmowy zawieszenia postępowania stanowił art.201 § 1 pkt 2 i art.216 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749) w związku z art.8 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (Dz.U.2009.1540). Powyższe postanowienia zostały wydane w oparciu o następujący stan faktyczny i prawny ustalony przez organy : Dyrektor Izby Celnej, działając jako organ odwoławczy , zawiadomił skarżącą o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu dotyczącym kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry . W odpowiedzi na zawiadomienie skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu : 1/ udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie o sygn. P 32/12 odpowiedzi na pytanie prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 21 maja 2012r. , sygn.akt III SA/Gl 1979/11; 2/ udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny w sprawie o sygn. akt P 45/13 odpowiedzi na pytanie prawne Sądu Rejonowego Gdańsk – Południe w Gdańsku , X Wydział Karny z dnia 19 lipca 2013r. ; 3/ wydania przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie o sygn. K 40/13 z wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 11 września 2013r. , znak: RPO-663459-Y-I1/GH. Odmawiając zawieszenia postępowania Dyrektor Izby Celnej przytoczył treść art.201 § 1 pkt.2 Ordynacji podatkowej , zgodnie z którym organ podatkowy zawiesza postępowanie , gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zgodnie z tym przepisem obligatoryjne zawieszenie postępowania następuje wyłącznie w przypadkach określonych w art.201 § 1 ww. ustawy. W sytuacji zaistnienia zdarzenia lub stanu wymienionego w przytoczonym przepisie organ podatkowy zawiesza postępowanie. Organ I instancji odnosząc się do argumentacji skarżącej stwierdził , że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przedstawił Trybunałowi Konstytucyjnemu następujące pytanie prawne: "Czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt. 1 i 2, ust. 2 pkt. 1i 2 ustawy z dnia 19 listopada2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz.1540 ze zm.) w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jednolity Dz.U. z 2007r., nr 111, poz. 765 ze zm.) są zgodne z art.2, art. 30 i art. 32 ust.1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej ?" . Podobne pytanie postawił Trybunałowi Konstytucyjnemu Sąd Rejonowy Gdańsk-Południe w Gdańsku X Wydział Karny w dniu 19 lipca 2013r. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, fakt przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu wskazanych pytań prawnych nie daje podstawy do zawieszenia przedmiotowego postępowania. W szczególności pytania te dotyczą podwójnej penalizacji, która ewentualnie mogłaby wystąpić przy prowadzeniu postępowania karnego i podatkowego w sprawie osoby fizycznej. Tymczasem niniejsze postępowanie toczy się wobec spółki prawa handlowego, co oznacza, że pozostaje bez związku z przedmiotową sprawą. Skarżąca, jako uzasadnienie do zawieszenia przedmiotowego postępowania, wskazała również konieczność oczekiwania na wydanie przez Trybunał Konstytucyjny orzeczenia w sprawie o sygn. K 40/13 z wniosku Rzecznika Praw Obywatelskich z dnia 11 września 2013r. , jednakże z uwagi na fakt, że przedmiotem niniejszego postępowania nie jest wypełnienie przez skarżącą dyspozycji z art. 89 ust. 1 pkt. 3 , tylko z art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych, zatem powołany wniosek Rzecznika Praw Obywatelskich – w ocenie organu – także pozostaje bez związku ze sprawą. Ponadto Dyrektor Izby Celnej stwierdził , że pytanie skierowane do Trybunału Konstytucyjnego nie stanowi zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt.2 Ordynacji podatkowej, gdyż Trybunał nie jest sądem w rozumieniu tego przepisu, a hipotetyczna możliwość orzeczenia o niekonstytucyjności przepisu związana tylko ze złożeniem stosownego pytania nie stanowi zagadnienia wstępnego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 17 maja 2007 r., sygn. akt II GSK 407/06 ). Wskazując na powyższe organ uznał , że w niniejszej sprawie okoliczności wskazane we wniosku skarżącej z dnia 29 kwietnia 2015r. są bezprzedmiotowe w niniejszej sprawie i brak jest podstaw do zawieszenia postępowania. W zażaleniu na powyższe postanowienie skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów postępowania tj. art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, jakoby rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego w sprawach dotyczących kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem nie stanowiło zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 tej ustawy. Ponadto skarżąca podniosła dodatkowe okoliczności przemawiające za zawieszeniem postępowania , a wcześniej nie wymienione we wniosku , a to : 1/ zawisłość przed Sądem Najwyższym sprawy o sygnaturze I KZP 6/15 w związku z przekazaniem Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego przez Sąd Okręgowy w Częstochowie; 2/ przekazanie przez Sąd Okręgowy w Łodzi pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie o sygnaturze V Kz 142/15. Wskazując na powyższe, skarżąca wniosła o zmianę zaskarżonego postanowienia w całości i zawieszenie postępowania. W uzasadnieniu zażalenia skarżąca podtrzymała dotychczasową argumentację i stwierdziła , że – w jej ocenie - nie ulega wątpliwości, że ustalenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją oznaczać może uchylenie tego przepisu, mamy więc do czynienia z zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Sąd Okręgowy w Częstochowie postanowieniem z dnia 20 marca 2015 roku przekazał Sądowi Najwyższemu do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne o treści: "Czy konsekwencją uznania, że art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 roku o grach hazardowych jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, wobec faktu jego nienotyfikowania Komisji Europejskiej, jest brak możliwości pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej za występek z art. 107 § 1 k.k.s. osób, które prowadzą grę losową, grę na automacie lub zakład wzajemny wbrew zakazom zawartym w tymże przepisie". Z kolei Sąd Okręgowy w Łodzi postanowieniem z dnia 24 kwietnia 2015 roku w sprawie o sygnaturze V Kz 142/15 skierował pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej "czy przepis art. 8 ustęp i Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 z późn. zm.) może być interpretowany w ten sposób, że brak notyfikacji przepisów uznanych za mające charakter techniczny dopuszcza możliwość zróżnicowania skutków tj. dla przepisów dotyczących swobód nie podlegających ograniczeniom przewidzianym w art. 36 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej , brak notyfikacji skutkować powinien tym, że nie mogą być one stosowane w konkretnej sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia, zaś dla przepisów odnoszących się do swobód podlegających ograniczeniom z art. 36 Traktatu , dopuszczalna jest ich ocena przez sąd krajowy, będący jednocześnie sądem unijnym, czy mimo nienotyfikacji są one zgodne z wymogami art. 36 Traktatu i nie podlegają sankcji braku możliwości ich stosowania". W ocenie skarżącej , zarówno pytanie prawne przedstawione Sądowi Najwyższemu , jak i pytanie prawne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stanowią zagadnienia wstępne w sprawach wymierzenia kary pieniężnej za prowadzenie gier na automatach bez zezwolenia , albowiem oba te zagadnienia dotyczą w istocie skuteczności zakazu , o którym mowa w art.14 ust.1 ustawy o grach hazardowych , a w konsekwencji możliwości stosowania przez sądy i organy państwa polskiego przepisów nakładających sankcje za naruszenie tego zakazu (art.89 ust.1 pkt.2 u.g.h. oraz art.107 § 1 k.k.s.). Dyrektor Izby Celnej, rozpatrując zażalenie skarżącej , wyjaśnił , że w świetle art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej , z zagadnieniem wstępnym, zwanym też kwestią wstępną lub prejudycjalną, mamy do czynienia jedynie wówczas, gdy rozstrzygnięcie sprawy uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Należy też podkreślić, że zawieszenie postępowania może nastąpić tylko wtedy, gdy rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd pozostaje w takim związku z postępowaniem administracyjnym, iż bez jego rozstrzygnięcia nie jest możliwe rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy. W doktrynie prawa administracyjnego istnieje zgodność co do tego, że jeśli dane "zagadnienie" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego ; powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Ustalenie związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy administracyjnej a zagadnieniem wstępnym, należy do organu administracyjnego (wyrok NSA III SA 2307/98). Wskazując na powyższe okoliczności , Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. W ocenie organu, fakt przedstawienia Trybunałowi Konstytucyjnemu wskazanych przez skarżącą pytań prawnych nie daje podstawy do zawieszenia przedmiotowego postępowania , gdyż pytania te nie stanowią zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Trybunał nie jest sądem , a hipotetyczna możliwość orzeczenia o niekonstytucyjności przepisu związana tylko ze złożeniem stosownego pytania nie stanowi zagadnienia wstępnego (wyrok NSA z dn. 17.05.2007r., sygn. akt II GSK 407/06, LEX nr 351115). Zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje – zdaniem organu - obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. Sama hipotetyczna możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego przepisu prawa, uprawdopodobniona jedynie faktem złożenia do Trybunału Konstytucyjnego wniosku o zbadanie zgodności tego przepisu z Konstytucją, nie jest dostateczną podstawą do stwierdzenia, że powstało zagadnienie wstępne. Odnosząc się do argumentacji zażalenia dotyczącej zawisłości przed Sądem Najwyższym sprawy o sygn. I KZP 6/15, w związku z zagadnieniem prawnym przekazanym do rozstrzygnięcia przez Sąd Okręgowy w Częstochowie, o treści: "Czy konsekwencją uznania, że art. 14 ust 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, wobec faktu jego nienotyfikowania Komisji Europejskiej, jest brak możliwości pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej za występek z art. 107 § 1 k.k.s. osób, które prowadzą grę losową, grę na automacie lub zakład wzajemny wbrew zakazom zawartym w tymże przepisie" , organ stwierdził , że powyższa kwestia nie stanowi podstawy do zawieszenia postępowania administracyjnego w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej , gdyż podjęcia decyzji administracyjnej nie można uzależniać od wyniku postępowania karnego. Kwestia odpowiedzialności karnoskarbowej pozostaje bez wpływu na niniejsze postępowanie, a pytanie skierowane do Sądu Najwyższego nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Od ewentualnej odpowiedzi na wyżej zacytowane pytanie nie zależy rozstrzygnięcie niniejszej sprawy . Z kolei fakt , że Sąd Okręgowy w Łodzi zadał pytanie prejudycjalne o treści: "Czy przepis art. 8 ust. 1 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.98.204.37 z późn. zm.) może być interpretowany w ten sposób, że brak notyfikacji przepisów uznanych za mające charakter techniczny dopuszcza możliwość zróżnicowania skutków tj. dla przepisów dotyczących swobód nie podlegających ograniczeniom przewidzianym w art. 36 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej brak notyfikacji skutkować powinien tym, że nie mają być one stosowane w konkretnej sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia, zaś dla przepisów odnoszących się do swobód podlegających ograniczeniom z art. 36 Traktatu dopuszczalna jest ich ocena przez sąd krajowy, będący jednocześnie sądem unijnym, czy mimo nie notyfikacji są one zgodne z wymogami art. 36 Traktatu i nie podlegają sankcji braku możliwości ich stosowania" – w ocenie organu – także nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej. Kwestia wydania przez TSUE orzeczenia w zakresie ewentualnego różnicowania skutków braku notyfikacji przepisów w kontekście art. 36 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w odniesieniu do swobód podlegających i nie podlegających ograniczeniom, nie jest zagadnieniem, które uniemożliwiłoby wydanie rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Ponadto organ zwrócił uwagę na okoliczność, że pytanie zadane przez Sąd Okręgowy w Łodzi nie odnosi się do przepisów będących podstawą orzekania w przedmiotowej sprawie, czyli do zastosowania kary administracyjnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W związku z powyższym , w ocenie Dyrektora Izby Celnej brak jest podstaw do zawieszenia postępowania. Trybunał Konstytucyjny rozstrzygając wyrokiem z dnia 11 marca 2015r. , sygn.akt P 4/14 kwestię połączonych pytań prawnych: Naczelnego Sądu Administracyjnego " czy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych są zgodne z art. 2 i art. 7 oraz z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 " oraz Sądu Rejonowego Gdańsk-Południe w Gdańsku " czy uchwalenie ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim zawiera ona przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE L 204 z 21.07.1998, s. 37, ze zm.), w szczególności art. 14 tej ustawy, z naruszeniem obowiązku notyfikacji wynikającego z tej dyrektywy oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039, ze zm.), jest zgodne z art.2 , art.7 w związku z art.9 Konstytucji z uwagi na naruszenie konstytucyjnego trybu ustawodawczego " - w wyroku o sygn. akt P 4/14 z 11 marca 2015 r. orzekł, że art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540, z 2010 r. Nr 127, poz. 857, z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 134, poz. 779, z 2013 r. poz. 1036 oraz z 2014 r. poz. 768 i 1717) są zgodne z art. 2, art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji i art.20 i art.22 w związku z art.31 ust.3 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny stwierdził, iż ustawa o grach hazardowych została uchwalona bez naruszenia konstytucyjnego trybu ustawodawczego, a organizowanie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry spełnia wymogi ważnego interesu publicznego, uzasadniające ograniczenie wolności działalności gospodarczej. Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego, notyfikacja, o której mowa w dyrektywie 98/34/WE, implementowanej do polskiego porządku prawnego rozporządzeniem w sprawie notyfikacji, nie stanowi elementu konstytucyjnego trybu ustawodawczego. Trybunał nie ocenił, czy kwestionowane przepisy ustawy o grach hazardowych, w tym art. 14 ust. 1, mają charakter techniczny. Oceny tej, jak zaznaczył Trybunał Konstytucyjny odnosząc się do wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 winny dokonać sądy krajowe. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego uchybienie ewentualnemu obowiązkowi notyfikowania Komisji Europejskiej potencjalnych przepisów technicznych nie może jednak samo przez się oznaczać naruszenia konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji) oraz legalizmu (art. 7 Konstytucji). Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wpłynęła skarga na ww. postanowienie, w której skarżąca zarzuciła , iż zostało ono wydane z naruszeniem przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy , a to art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu , jakoby rozstrzygnięcie Trybunału Konstytucyjnego w sprawach dotyczących kar pieniężnych za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry , rozstrzygnięcie Sądu Najwyższego w sprawie sankcji karnej za urządzanie gier bez zezwolenia oraz rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie konieczności niestosowania norm polskiej ustawy o grach hazardowych uznanych przez Trybunał za techniczne , nie stanowiło zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia wydanego w pierwszej instancji – na zasadzie art.145 § 1 pkt.1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270). W uzasadnieniu skargi skarżąca podtrzymała dotychczasowe stanowisko w sprawie i stwierdziła , że ustalenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności art.89 ust.1 pkt.2 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP oznaczać może uchylenie tego przepisu , co oznacza - w ocenie skarżącej - , że mamy do czynienia z zagadnieniem wstępnym , o którym mowa w art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej , każda ze spraw zawisłych przed Trybunałem Konstytucyjnym , a powołanych we wniosku o zawieszenie postępowania t.j : P 32/12 , P 45/1 i K 40/13 , dotyczy przepisu mającego zastosowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej. Skarżąca podtrzymała również swoje stanowisko dotyczące prejudycjalnego charakteru zagadnienia wstępnego rozpatrywanego przez Sąd Najwyższy , a dotyczącego konsekwencji nienotyfikowania Komisji Europejskiej przepisu art.14 ust.1 ustawy o grach hazardowych uznanego za przepis techniczny. Jeżeli Sąd Najwyższy stwierdzi , że taką konsekwencją jest brak możliwości pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej za występek z art.107 § 1 osób , które prowadzą grę losową , grę na automacie lub zakład wzajemny wbrew zakazom zawartym w tym przepisie , to – zdaniem skarżącej – ustalenie to będzie rzutować na konieczność odmowy zastosowania w niniejszej sprawie art.89 ust.1 pkt.2 ustawy o grach hazardowych ; argumentacja przemawiająca za niestosowaniem obu tych sankcji (karnej z art.107 k.k.s. i administracyjnej z art.89 ust.1 pkt.2 u.g.h.) jest tożsama . Obie sankcje mają za cel wymuszenie respektowania zakazu , o którym mowa w art.14 ust.1 ustawy o grach hazardowych. Z kolei zagadnienie przedstawione Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej przez Sąd Okręgowy w Łodzi dotyczące zasady , że przepisy o charakterze technicznym nienotyfikowane w trybie dyrektywy nr 98/34/WE nie mogą być stosowane – jest związane z zarzutami skarżącej postawianymi wobec decyzji o nałożeniu kary pieniężnej , a zatem warunkują prawidłowe rozpatrzenie odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie , iż ani pytania kierowane do Trybunału Konstytucyjnego , ani postępowania karne skarbowe nie stanowią przesłanek do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . W dniu 19 października 2015r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wpłynęło pismo skarżącej " uzupełniające wniosek o wstrzymanie wykonalności zaskarżonej decyzji " (....) " w ślad za skargą na decyzję Dyrektora Izby Celnej utrzymującej decyzję Naczelnika Urzędu Celnego o nałożeniu na skarżącą Spółkę kary pieniężnej ...". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył , co następuje : Stosownie do art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2002.1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem . Oznacza to , że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność zaskarżonego postanowienia z przepisami prawa materialnego i procesowego . Na podstawie art.134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270) Sąd przy rozstrzyganiu sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na uwadze wskazane powyżej kryterium legalności , Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza , że mimo rozważenia w toku dokonanych czynności przepisu art.134 § 1 ww. ustawy , skarga nie zasługuje na uwzględnienie , gdyż zaskarżone postanowienie narusza prawa. W rozpatrywanej sprawie istota sporu dotyczy rozstrzygnięcia , czy w prowadzonym przed Dyrektorem Izby Celnej postępowaniu w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia skarżącej kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry , wystąpiło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , uzasadniające zawieszenie tego postępowania. W ocenie skarżącej , w niniejszej sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne , od którego rozstrzygnięcia zależy wynik sprawy przed organem celnym dotyczącej wymierzenie jej kary pieniężnej , o której wyżej mowa . Wynik ten uzależniony jest od prawnego rozstrzygnięcia : 1/ przez Trybunał Konstytucyjny spraw o sygnaturach : .P 32/12 , P 45/13 oraz K 40/13 ; 2/ przez Sąd Najwyższy sprawy o sygnaturze I KZP 6/15 3/ przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej sprawy o sygnaturze V Kz 142/15. Z kolei w ocenie Dyrektora Izby Celnej, w rozpatrywanej sprawie nie występuje zagadnienie wstępne w rozumieniu art.201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Sąd rozstrzygając zaistniały spór podzielił stanowisko organu zawarte w zaskarżonym postanowieniu jako zgodne z prawem . Zgodnie z art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , organ podatkowy zawiesza postępowanie , gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia , gdy łącznie ziszczą się cztery przesłanki , a mianowicie : 1/ wyłoni się ono w toku postępowania , 2/ jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu , 3/ rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego , zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy , 4/ istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego , a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji i związek ten musi mieć charakter bezpośredni ( wyroki NSA z dnia 22 grudnia 2011r. , sygn.akt II FSK 1891/11 i z dnia 14 czerwca 2011r. , sygn.akt II GSK 627/10 ). Przez "zagadnienie wstępne" należy zatem rozumieć zagadnienie , którego rozstrzygnięcie przez inny organ lub sąd jest niezbędne do rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji w tej konkretnej , toczącej się sprawie. W związku z tym należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej, że związek między "zagadnieniem wstępnym" a rozstrzygnięciem sprawy i wydaniem decyzji musi być bezpośredni . Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji , to nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Mogą się z nim wiązać określone skutki procesowe , ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania ( wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010r. , sygn.akt I FSK 536/09 ). Mając powyższe rozważania na uwadze należy stwierdzić , że zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie toczącej się sprawy . W rozpatrywanej sprawie , jako zagadnienie wstępne uzasadniające zawieszenie postępowania , skarżąca wskazała łącznie na pięć postępowań przed innymi sądami i trybunałami. Pytanie prawne do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie o sygn.akt P 32/12 oraz P 45/13 - dotyczyło podwójnej penalizacji osoby fizycznej za ten sam czyn , która ewentualnie mogłaby wystąpić przy prowadzeniu postępowania karnego z art.107 § 1 lub 107 § 4 Kodeksu karnego skarbowego i kary pieniężnej z art.89 ust.1 pkt.1 i 2, ust.2 pkt.1 i 2 ustawy o grach hazardowych. W rozpatrywanej sprawie postępowanie toczy się wobec spółki prawa handlowego , dlatego zgodzić należy się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Celnej, że z oczywistych względów wskazane wyżej postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym pozostają bez związku z niniejszą sprawą. Ponadto należy zauważyć, że postępowanie zainicjowane pytaniem prawnym przedstawionym przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn.akt III SA/Gl 1979/11 zostało zakończone wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 października 2015r. , sygn.akt P 32/12.zgodnie z którym Trybunał orzekł , że art.89 ust.1 i ust.2 ustawy o grach hazardowych w zakresie , w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej , skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art.107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999r. – Kodeks karny skarbowy , są zgodne z wywodzoną z art.2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasada proporcjonalności reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. W pozostałym zakresie Trybunał orzekł o umorzeniu postępowania. Z kolei postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym prowadzone pod sygn.akt K 40/13 z wniosku rzecznika Praw Obywatelskich , dotyczy art.89 ust.1 pkt.3 ustawy o grach hazardowych ( tj. uczestnika w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia) , także pozostaje bez związku z niniejszą sprawą , w której przedmiotem zarzutu wobec skarżącej jest art.89 ust.1 pkt.2 tej ustawy ( dotyczący urządzającego gry na automatach poza kasynem gry). Wskazane z kolei w zażaleniu postępowanie przed Sądem Najwyższym prowadzone pod sygn.akt I KZP 6/15 , dotyczące konsekwencji braku notyfikacji art.14 ust.1 ustawy o grach hazardowych na możliwość pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej za występek z art.107 § 1§ 1 k.k.s jako przesłanka do zawieszenia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry , w ocenie Sądu , również nie można uznać za "zagadnienie wstępne" w rozumieniu art. 201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , gdyż – jak słusznie stwierdził Dyrektor Izby Celnej – podjęcie decyzji administracyjnej nie można uzależniać od wyniku postępowania karnego skarbowego. Cele obu tych postępowań są różne , tak jak różne są przesłanki odpowiedzialności na gruncie obu tych ustaw tj. Kodeksu karnego skarbowego i ustawy o grach hazardowych . Odnosząc się z kolei do postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej z inicjatywy Sądu Okręgowego w Łodzi w sprawie o sygn.akt V Kz 142/15 dotyczącego ewentualnego zróżnicowania skutków braku notyfikacji przepisów w kontekście art.36 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w odniesieniu do swobód podlegających i nie podlegających ograniczeniom , w ocenie Sądu , także nie jest zagadnieniem uniemożliwiającym rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie. Zauważyć bowiem należy , że przepisy objęte zakresem pytania Sądu Okręgowego w Łodzi nie stanowią podstawy orzekania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Reasumując należy stwierdzić , że w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały przesłanki do zastosowania art.201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej , gdyż nie stwierdzono takich zależności między toczącym się przed Dyrektorem Izby Celnej postępowaniem w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry , a wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny , czy Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczeń w sprawach wskazanych przez skarżącą , które stanowiłyby przeszkodę uniemożliwiającą rozpatrzenie niniejszej sprawy i wydanie decyzji. Sam fakt wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego , czy do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie daje podstaw prawnych i nie stanowi uzasadnionych przesłanek do stwierdzenia , że rozstrzygnięcie wydane w innym postępowaniu niż w prowadzonej sprawie , stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art.201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Na marginesie należy zwrócić uwagę na treść art. 203 Ordynacji podatkowej , zgodnie z którym organ podatkowy , który zawiesił postępowanie z przyczyny określonej w art. 201 § 1 pkt. 2 , wzywa równocześnie stronę do wystąpienia w oznaczonym terminie do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego , chyba że strona wykaże , że już zwróciła się w tej sprawie do właściwego organu lub sądu. Jeżeli zaś strona nie wystąpiła do właściwego organu lub sądu w wyznaczonym terminie , organ podatkowy z urzędu zwróci się do właściwego organu lub sądu o rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego. Przytoczony wyżej przepis określa prawa i obowiązki strony oraz organu w przypadku zawieszenia postępowania na podstawie art.201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej . Ustawodawca w opisanej sytuacji nie przewidział możliwości wystąpienia przez organ administracyjny do Trybunału Konstytucyjnego, a nadto nie uzależnił zastosowania instytucji zawieszenia postępowania od oczekiwania na orzeczenie tego Trybunału. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 02 czerwca 2015r. , sygn. akt. I SA/Bk 372/15, nie ma podstaw prawnych dla stanowiska, że w każdej sprawie, której dotyczyć może wydanie w przyszłości orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego , organy winny zawieszać postępowanie , traktując rozstrzygnięcie Trybunału jako prejudykat. Powyższa argumentacja dodatkowo potwierdza słuszność stanowiska Dyrektora Izby Celnej wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu. Zawieszenie postępowania jest instytucją wyjątkową, tamującą bieg postępowania i opóźniającą rozstrzygnięcie sprawy , dlatego powinna mieć miejsce wyłącznie w przypadkach określonych przez ustawodawcę. Przypadki , w których można zastosować instytucję zawieszenia postępowania zostały wyczerpująco określone w przepisach i niedopuszczalna jest rozszerzająca interpretacja tych przepisów. Pamiętać bowiem należy, że w postępowaniu administracyjnym obowiązuje zasada szybkości i ekonomii postępowania oraz zasada domniemania konstytucyjności przepisu do czasu stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny jego niezgodności z Konstytucją . Z tych względów postępowania toczące się przed Trybunałem Konstytucyjnym nie stanowią " zagadnienia wstępnego" w rozumieniu art.201 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej w postępowaniu , w którym zakwestionowany przepis miałby stanowić podstawę rozstrzygnięcia. Prawa strony w takich przypadkach są jednak chronione; jeżeli Trybunał Konstytucyjny orzeknie , że przepis na podstawie którego organy administracyjne orzekały w sprawie , jest niezgodny z Konstytucją RP , strona ma możliwość wznowienia postępowania administracyjnego na podstawie art. 240 § 1 pkt. 8 Ordynacji podatkowej. Ta okoliczność również potwierdza słuszność stanowiska Dyrektora Izby Celnej zajętego w rozpatrywanej sprawie. Mając na uwadze dotychczasowe rozważania należy stwierdzić , że sam fakt zainicjowania postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym nie stwarza obowiązku zawieszenia postępowania w sprawie i nie tamuje rozpatrzenia sprawy dotyczącej wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej w sposób zgodny z prawem odmówił skarżącej zawieszenia postępowania. W rozpatrywanej sprawie nie mogła odnieść zamierzonego skutku argumentacja zawarta w piśmie procesowym , które wpłynęło do tut. Sądu w dniu 19 października 2015r. , dotycząca wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji . Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie nie była decyzja wymierzająca skarżącej karę za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji odmawiające zawieszenia postępowania . Zaskarżone postanowienie ma charakter procesowy i ze swej istoty nie podlega wykonaniu , a jego istnienie w obrocie prawnym nie powoduje niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków ( art.61 § 3 p.p.s.a.) . Końcowo należy nadmienić, że ustalony przez organ stan faktyczny rozpatrywanej sprawy nie był kwestionowany przez skarżącą . W tym stanie rzeczy , Sąd działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2012.270.) , orzekł jak w sentencji.