I SA/Sz 1040/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.) Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi E. P. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie odroczenia terminu złożenia zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2012 r. oddala skargę. Postanowieniem z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. - po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego zażalenia na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., nr [...], o odmowie wszczęcia postępowania na wniosek z 25 marca 2015 r. złożony przez E. P. G. w sprawie odroczenia do 30 czerwca 2015 r. terminu do złożenia zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) - PIT-36 i PIT-36L za 2012 r. – utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego i z akt sprawy wynika, że organ podatkowy uznał, że wymieniony wniosek podatnika nie mógł zostać merytorycznie rozpatrzony z uwagi na upływ w dniu 30 października 2013 r. wcześniej już odroczonego terminu, do którego podatnik zobowiązany był zeznania te złożyć. Z tego powodu organ ten, postanowieniem z [...] r., powołując się na art. 165a Ordynacji podatkowej, odmówił wszczęcia postępowania podatkowego. Uzasadniając takie stanowisko organ podatkowy wskazał, że odroczenie terminu polega na przesunięciu w czasie końcowej daty, do której zgodnie z przepisami prawa podatkowego, powinna zostać wykonana określona czynność lub nastąpić określone zdarzenie. Instytucja odroczenia terminu znajduje zastosowanie do terminów materialnego prawa podatkowego, które nie są terminami przywracanymi. Podatnik natomiast już uprzednio (wnioskiem z 21 marca 2013 r.) wystąpił o odroczenie terminu do złożenia zeznań o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-36 i PIT-36L za 2012 r. i odroczenie to - do 30 października 2013 r. - zostało mu przyznane decyzją ostateczną Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, Podatnik wniósł zażalenie, w którym podniósł zarzuty naruszenia: – art. 165a Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie; – art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie; – art. 217 § 2 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez niezawarcie i niewyjaśnienie podstawy prawnej i faktycznej; – art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady legalizmu i przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Uzasadniając powyższe zarzuty, Podatnik podniósł, że złożył w istocie cztery wnioski (z 21 marca 2013 r., 18 września 2013 r., 18 listopada 2014 r., 25 marca 2015 r.) o odroczenie terminu do złożenia zeznań PIT-36 i PIT-36L za 2012 r. Jeden z wniosków, z 18 września 2013 r., został załatwiony decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. o nr [...] z [...]r., którą odmówiono zmiany decyzji ostatecznej tego organu z [...] r., nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy to rozstrzygnięcie decyzją z dnia [...] r., nr [...]. Podatnik złożył skargę do sądu administracyjnego na powyższe rozstrzygnięcie, w wyniku czego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego. Następnie, organ pierwszej instancji rozpatrując kolejny wniosek o odroczenie terminu do złożenia zeznań PIT-36 I PIT-36L za 2012 r. z [...] r. wydał postanowienie z [...] r., nr: [...] odmawiające wszczęcia postępowania, a następnie organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. nr: [...] utrzymał je w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, po rozpoznaniu skargi na ww. postanowienie, wyrokiem z dnia 15 lipca 2015 r. o sygn. akt I SA/Sz 532/15, oddalił skargę podatnika. Mając na uwadze powyższe, w ocenie podatnika, w związku z uchyleniem decyzji organu odwoławczego z dnia [...] r. nie ma przeszkód formalnych, aby przy wydaniu decyzji uwzględnić wnioski z 25 marca 2015 r., jak i wcześniejszego z 18 listopada 2014 r. Podatnik wskazał także na korespondencję prowadzoną prze niego z prokuraturą, z której wynika, że do dnia dzisiejszego nie ma on dostępu do zabezpieczonej dokumentacji księgowej. Ponadto, powołał się na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 1384/14 oraz na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z [...] r., nr [...]. Uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że rozpatrując zażalenie podatnika w pierwszej kolejności należy określić istotę żądania zawartego we wniosku z 25 marca 2015 r. Z jednej strony bowiem podatnik podaje przyczyny, dla których nie złożył (w terminie wynikającym z wezwania) zeznań PIT-36 i PIT-36L za 2012 r., z drugiej zaś, formułuje wniosek o odroczenie do 30 czerwca 2015 r. terminu do złożenia tych zeznań. Przytaczając brzmienie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej oraz argumentację sądów administracyjnych, dotyczącą rozumienia tego przepisu, organ wskazał, że znajduje on zastosowanie w sytuacjach, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny. Chodzi zatem o takie sytuacje, gdy w sprawie toczy się już postępowanie podatkowe, zapadła decyzja ostateczna lub nieostateczna, w przepisach ustaw podatkowych nie istnieje podstawa do rozpatrzenia treści żądania w trybie postępowania podatkowego. Odmowa wszczęcia postępowania w momencie złożenia wniosku, w rozumieniu art. 165 Ordynacji podatkowej, musi być więc dla organu oczywista, aby można było wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w danej sprawie. Odnosząc się do istoty żądania podatnika, tj. odroczenia terminu do złożenia zeznań podatkowych za rok 2012, organ odwoławczy zauważył, że decyzją ostateczną z [...] r. organ podatkowy odroczył Podatnikowi termin do złożenia tych zeznań do 30 października 2013 r. Uczynił tak w oparciu o art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym odroczonym terminie podatnik nie złożył zeznań, złożył natomiast kolejne wnioski z: 18 września 2013 r.,18 listopada 2014 r. i 25 marca 2015 r. o odroczenie terminów złożenia zeznań PIT-36 i PIT-36L za rok 2012. Organ odwoławczy stwierdził następnie, że wniosek sformułowany w piśmie z 25 marca 2015 r. złożony został po 30 października 2013 r., a więc po upływie terminu na złożenie zeznań, wyznaczonego decyzją z dnia [...] r., a bezpośrednią przyczyną jego złożenia była okoliczność otrzymania przez Stronę wezwania do złożenia tych zeznań - co wynika wprost z przedmiotowego pisma. Podatnik ponawia zatem okresowo to samo żądanie. Organ odwoławczy podkreślił również, że merytorycznemu rozpatrzeniu wniosku stoi na przeszkodzie okoliczność, że decyzją z dnia [...] r., nr [...], organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S., nr [...], z dnia [...] r., odmawiającą zmiany powyższej decyzji ostatecznej z [...]r. To rozstrzygnięcie zostało wprawdzie uchylone wyrokiem z dnia 12 marca 2015 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 1384/14), jednakże w obrocie prawnym pozostaje postanowienie organu pierwszej instancji. Z tego też względu, w ocenie organu, rozpatrywanie kolejnego wniosku podatnika o odroczenie terminu na złożenie zeznań podatkowych PIT-36 i PIT-36L za rok 2012 jest niecelowe, wobec stwierdzenia, że upłynął już termin na złożenie deklaracji, a ponadto w sprawie zapadła decyzja o odmowie zmiany decyzji. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że zaskarżone rozstrzygnięcie podjęte zostało z poszanowaniem zasad wyrażonych w art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie E.G. - reprezentowany przez adwokata - zarzucił zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów: – art. 165a § 1 i art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie; – art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą interpretację i zastosowanie; – art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady legalizmu; – art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Podnosząc takie zarzuty Skarżący wniósł o: - uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji lub o ewentualne przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ; - zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. W uzasadnieniu skargi Skarżący stwierdził, że w przedmiotowym wniosku z dnia 25 marca 2015 r. wniósł o odroczenie do dnia 30 czerwca 2015 r., terminu do złożenia zeznania o wysokości uzyskanego przychodu (poniesionej straty) PIT 36 i PIT 36L za rok 2012 bowiem w dalszym ciągu nie ma on dostępu do zabezpieczonej w toku śledztwa dokumentacji, dotyczącej prowadzonej działalności gospodarczej za ten rok podatkowy. Kwestionując zaskarżone postanowienie skarżący przyznał, że w sprawie odroczenia terminu do złożenia przedmiotowych zeznań podatkowych za rok 2012 złożył pięć wniosków: – z [...] r. - Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. odroczył termin do 30 października 2013 r., – z 18 września 2013 r. - w okresie obowiązywania odroczenia do dnia 30 października 2013 r. - Skarżący wniósł o kolejny termin odroczenia do dnia 30 maja 2014 r., – z 18 listopada 2014 r. - Skarżący wniósł o kolejny termin odroczenia do dnia 31 marca 2015 r., – z 25 marca 2015 r. - Skarżący wniósł o odroczenie do dnia 30 czerwca 2015 r., – z 25 czerwca 2015 r. - Skarżący zwrócił się o odroczenie do dnia 30 września 2015 r. Zatem cztery ostatnie wnioski stanowiły pewną logiczną całość, a przede wszystkim kontynuację poprzednio złożonego wniosku z 21 marca 2013 r. Zdaniem skarżącego, nie zasługuje na aprobatę stanowisko organu, zgodnie z którym wniosek z dnia 25 marca 2015 r. został złożony po 30 października 2013 r., tj. po upływie terminu do złożenia zeznań wyznaczonego decyzją z dnia [...] r. i na tej podstawie nie może zostać rozpatrzony w zwyczajnym trybie postępowania podatkowego. Zdaniem Skarżącego, termin "może odraczać terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego" świadczy jednoznacznie o możliwości wielokrotnego odraczania terminu przewidzianego w przepisach prawa podatkowego. Na tę okoliczność skarżący powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia19 września 2008 r., sygn. akt I SA/Po 48/08. Ponadto, Skarżący stoi na stanowisku, że zaskarżone postanowienie było przedwczesne z uwagi na to, że decyzja ostateczna z [...] r., dotycząca złożonego wniosku z 18 września 2013 r., została zaskarżona do sądu i w wyroku z 12 marca 2015 r., sygn. akt. I SA/Sz 1384/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał skargę Strony za zasadną. Tym samym, w ocenie Skarżącego, zaskarżone postanowienie powinno zostać uchylone z uwagi na ww. wyrok. Mając na względzie powyższe rozstrzygnięcie Sądu, konieczne jest więc odroczenie terminu do złożenia przedmiotowych zeznań rocznych zgodnie z wnioskiem, bowiem niezasadnym i sprzecznym z treścią tego wyroku byłoby utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu pierwszej instancji. Skarżący wskazał, że organ podatkowy odmówił polemiki z argumentami wskazanymi przez Skarżącego, uznając ją za przedwczesną, gdyż w świetle zawartego rozstrzygnięcia spór pomiędzy podatnikiem a organami dotyczy de facto zasadności prowadzenia postępowania podatkowego, a nie zasadności odroczenia wnioskowanego terminu. Zarzutem w związku z tym jest brak zajęcia przez organ podatkowy stanowiska w zakresie obiektywnych możliwości dochowania ustalonego terminu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Organ podkreślił, że z treści wniosku Strony bez wątpienia wynika, że dotyczy on odroczenia terminu do złożenia podatkowych zeznań rocznych PIT-36 i PIT-36L za rok 2012. Bez wątpienia też, termin ten został już raz odroczony - decyzją ostateczną organu podatkowego z dnia [...] r. - do 30 października 2013 r. Zatem, kolejne odroczenie terminu, wnioskowane przez Stronę, obejmuje w istocie wciąż jeden termin - odroczenie pierwotnego terminu 30 kwietnia 2013 r. na złożenie zeznań za rok 2012. Skoro zatem odroczono ten termin do 30 października, to jego modyfikacja może nastąpić wyłącznie w formie zmiany tej decyzji ostatecznej. Takie stanowisko wypływa też z treści uzasadnienia wyroku z dnia 12 marca 2015 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 1384/14). Wniosek skarżącego z 25 marca 2015 r. nie jest wnioskiem o zmianę decyzji ostatecznej z [...] r. Wniosek taki - z 18 września 2013 r. - został przez organ podatkowy I instancji załatwiony odmownie decyzją z [...] r., utrzymaną w mocy decyzją z [...] r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. Wskazanym wyrokiem z 12 marca 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił wprawdzie decyzję organu odwoławczego, nie uchylił jednak decyzji organu I instancji - co zostało w argumentacji skargi pominięte. Zdaniem organu odwoławczego, sąd nie ocenił, czy odroczenie terminu Skarżącemu przysługuje, czy też mu nie przysługuje, ale uznał za zasadną konieczność rozważenia przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego, m.in. również po ewentualnym uzupełnieniu zgromadzonego materiału dowodowego. Wyrok ten nie jest jednak prawomocny. W ocenie organu, skoro Skarżący nie wnosił o zmianę decyzji ostatecznej ale o kolejne odroczenie terminu do złożenia zeznań za rok 2012, chciał więc zainicjować odrębne postępowanie podatkowe. Bez wątpienia natomiast żądanie z 25 marca 2015 r. zostało złożone po upływie wyznaczonego terminu (tj. po 30 października 2013 r.). Bezsprzecznym też jest, że wskazywana przez Skarżącego decyzja organu odwoławczego z [...] r. była ostateczna w chwili wydawania postanowienia z dnia [...] r. Zatem, istniały wskazane w zaskarżonym postanowieniu przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania. Formułowana przez Skarżącego koncepcja logicznej całości wszystkich wniosków (z 21 marca 2013 r., 18 września 2013 r., 18 listopada 2014 r., 25 marca 2015 r. i 25 czerwca 2015 r.), która sprowadza się do odroczenia terminu do złożenia zeznań PIT-36 i PIT-36L za rok 2012 będzie - w ocenie organu odwoławczego - realizowana poprzez zmianę bądź odmowę zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] r. W toku tego postępowania, aż do czasu wydania decyzji, Skarżący uprawniony jest m.in. do rozszerzenia zakresu żądania - w tym, co do wnioskowanego odroczenia terminu - co zagwarantowane jest przepisem art. 167 § 1 Ordynacji podatkowej. Z tego względu prowadzenie postępowania w sprawie z wniosku z dnia 25 marca 2015 r. jest niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Po dokonanej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skargę należy oddalić, bowiem postanowienie to nie narusza prawa. Wskazać należy, że postanowienie organu podatkowego odmawiające wszczęcia postępowania wnioskowanego przez Skarżącego wydane zostało w oparciu o przepis art. 165a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), zgodnie z którym: "§ 1. Gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. § 2. Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie". Zauważyć przy tym należy, że stosownie do wskazanej powyżej regulacji, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu (§ 1), a "datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu, z zastrzeżeniem art. 165a". W związku z tym, że organ podatkowy wydał postanowienie właśnie na podstawie art. 165a O.p., przedmiotowy wniosek Skarżącego z 25 marca 2015 r., złożony do organu w dniu 30 marca 2015 r., nie skutkował wszczęciem postępowania. Odnosząc się zatem do oceny legalności wydanego przez organ orzeczenia o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie odroczenia do 30 czerwca 2015 r. terminu do złożenia zeznań podatkowych PIT-36 i PIT-36L za 2012 r., stwierdzić należy, że zasadnie organ uznał, że nie można wszczynać kolejnego postępowania podatkowego o odroczenie terminu złożenia takich zeznań, w sytuacji, gdy upłynął odroczony już (decyzją ostateczną) termin. Zgodnie bowiem z art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej: "Organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odraczać terminy przewidziane w przepisach prawa podatkowego, z wyjątkiem terminów określonych w art. 68-71, art. 77 § 1-3, art. 79 § 2, art. 80 § 1, art. 87 § 3 i 4, art. 88 § 1 i art. 118". W doktrynie prawa podkreśla się, że "odroczenie terminów wynikających z przepisów prawa podatkowego sprowadza się do wydłużenia o określony czas możliwości dokonania danej czynności. Może to mieć miejsce jedynie w odniesieniu do terminu, który jeszcze nie upłynął". (L. Etel: Komentarz do art. 48 ustawy - Ordynacja podatkowa, stan prawny na 15 stycznia 2013 r., LEX). Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 592/07 (wyrok dostępny na stronie internetowej: ww.orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie, jak pozostałe orzeczenia przywołane w sprawie), "pogląd ten podziela zdecydowana większość przedstawicieli doktryny prawa podatkowego oraz autorów zajmujących się tą tematyką (...). Redakcja art. 48 Ordynacji podatkowej wskazuje jednoznacznie na zamiar ustawodawcy wyeliminowania możliwości odraczania terminu już po jego upływie". Podzielając takie stanowisko, zdaniem Sądu, uznać należy, że odnosi się on również do terminu już odroczonego decyzją organu podatkowego. Mając zatem na uwadze fakt, że termin do złożenia przedmiotowych zeznań został odroczony do 30 października 2013 r., wniosek Skarżącego o ponowne odroczenie tego terminu, złożony do organu w dniu 25 marca 2015 r., nie mógł skutkować wszczęciem postępowania. Wniosek ten nie mógł więc być rozpatrzony merytorycznie ze względów przedmiotowych (bowiem upłynął już odroczony termin), zatem zasadnie - stosownie do art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej - organ podatkowy uznał, że postępowanie w sprawie (kolejnego) odroczenia terminu nie może być wszczęte. Podkreślić przy tym należy, że terminy do złożenia zeznań PIT36i PIT36L mają charakter terminów materialnoprawnych, a terminy takie nie podlegają przywróceniu (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 4 stycznia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1008/09), mogą jedynie być "wydłużone" (odroczone) o określony czas dla dokonania danej czynności. Sąd podzielił też pogląd prezentowany w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wydanym w sprawie ze skargi Skarżącego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy zmiany decyzji ostatecznej odraczającej termin złożenia zeznań o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2012 r., w którym wskazano, że "organ podatkowy kończy postępowanie w sprawie odroczenia terminu wydaniem decyzji, w której odracza termin (lub odmawia), co w niniejszej sprawie miało miejsce dnia 27 maja 2013 r., przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego, który odroczył termin do złożenia zeznań do dnia 30 października 2013 r. Skarżący wystąpił dnia 18 września 2013 r. z kolejnym wnioskiem o odroczenie terminu do złożenia zeznań. Mając zatem na uwadze brzmienie przepisu art. 48 Ordynacji podatkowej oraz okoliczności faktyczne niniejszej sprawy, tj. że termin do złożenia zeznania został określony decyzją z dnia [...] r. bezspornym jest, że rozpoznanie wniosku Skarżącego, jak zasadnie przyjęły to organy podatkowe, mogło nastąpić tylko i wyłącznie w trybie wzruszenia decyzji ostatecznej określającej termin do złożenia zeznania podatkowego". W wyroku tym Sąd stwierdził dalej, że wobec tego, że decyzja organu podatkowego z [...] r. jest decyzją ostateczną, na mocy której Strona nabyła prawo (odroczenie terminu do złożenia zeznania podatkowego), na mocy art. 253a Ordynacji podatkowej może być ona zmieniona lub uchylona za zgodą strony i jeżeli przepisy szczególne się temu nie sprzeciwiają. Mając te poglądy na względzie, Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę stwierdził, że kolejne wnioski Strony (po wniosku z 18 września 2013 r.) również mogłyby być rozpoznane jedynie w oparciu o przepis art. 253a Ordynacji podatkowej, czyli w postępowaniu nadzwyczajnym, zmierzającym do zmiany decyzji ostatecznej. Niedopuszczalne było zatem wszczęcie ponownego odrębnego postępowania podatkowego w przedmiocie odroczenia terminu do złożenia zeznań rocznych. Akceptacja stanowiska Skarżącego pozwalałaby na wielokrotne wszczynanie postępowań w przedmiocie odroczenia takiego terminu, również w sytuacji, gdy termin ten został już uprzednio odroczony decyzją ostateczną i to nawet wtedy, gdy wniosek o wszczęcie takiego postępowania został złożony po upływie odroczonego terminu. Termin mógłby więc odraczany wielokrotnie i to z przerwami pomiędzy kolejnymi odroczeniami. Zdaniem Sądu, taka wykładnia art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej jest jednak nie do przyjęcia, jako naruszająca zasady prawa podatkowego, zarówno materialnego, jak i procesowego. Na marginesie należy też zauważyć, że ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie nie jest prawomocny, zatem nie zostało jeszcze zakończone postępowanie w sprawie zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...] r., wywołane wnioskiem Skarżącego z dnia 18 września 2013 r. Jeżeli więc postępowanie w tej sprawie powróci na etap postępowania przed organem pierwszej instancji (który wydał tę decyzję ostateczną), to Strona - stosownie do przepisu art. 167 § 1 Ordynacji podatkowej - jeszcze w toku tego postępowania uprawniona będzie, m.in. do rozszerzenia zakresu żądania, w tym zwłaszcza co do wnioskowanego terminu odroczenia. W ocenie Sądu, podnoszony w skardze fakt uchylenia wymienionym wyrokiem z 12 marca 2015 r. decyzji organu odwoławczego z [...] r., utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji odmawiającą zmiany decyzji ostatecznej z [...] r., nie miał wpływu na ocenę legalności zaskarżonego postanowienia. Wprawdzie w postanowieniu tym organ odwoławczy uznał, że rozpatrywanie wniosku Podatnika jest niecelowe, "wobec stwierdzenia, że po pierwsze upłynął termin na złożenie deklaracji, a po drugie, iż w sprawie decyzją ostateczną rozstrzygnięto o odmowie zmiany decyzji - a w konsekwencji i terminu", jednak ta druga (dodana przez organ odwoławczy) przesłanka odmowy wszczęcia przedmiotowego postępowania nie miała istotnego znaczenia dla zasadności takiego rozstrzygnięcia. Wzmacniała jedynie dodatkowo zasadność stanowiska organu pierwszej instancji, wskazując, że już za poprzedni okres, w odniesieniu do wcześniejszego wniosku o zmianę (wydłużenie) odroczonego terminu, organy podatkowe odmówiły takiej zmiany. Uznając zatem, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, w tym także przepisów art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.