I FZ 85/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Roman Wiatrowski po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2016 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia K. B. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3086/15 odmawiające wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi K. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 września 2015 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. postanawia: oddalić zażalenie. Postanowieniem z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 3086/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie odmówił K. B. (dalej: "skarżący") wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 4 września 2015 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2009 r. Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego postanowienia stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w dniu 20 listopada 2015 r. skarżący złożył wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, podając, że wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować wystąpienie niebezpieczeństwa powstania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżący wskazał, że łączna kwota zobowiązań podatkowych związanych z solidarną odpowiedzialnością za zobowiązania spółki G. B. SA za poszczególne okresy 2009 r. i 2010 r. wynosi 1.204.972 zł i nie posiada środków finansowych pozwalających na pokrycie zaległości w tak znacznej wysokości. Skarżący wskazał, że wykonanie decyzji spowoduje konieczność zbycia przed niego jedynego majątku pozwalającego na pokrycie wskazanych zaległości – tj. 100 udziałów w spółce B. B. Sp. z o.o., bądź dobrowolnie, bądź też w ramach egzekucji administracyjnej. Skarżący zaznaczył, że uzyskana ze sprzedaży kwota będzie niższa niż wartość rynkowa zbywanych udziałów, zaś ich sprzedaż uniemożliwi ich ponowne nabycie. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji powołał się na przepisy art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wskazując, że poza zawartym we wniosku stwierdzeniem, że wykonanie zaskarżonej decyzji doprowadzi do skutków nieodwracalnych, w szczególności do likwidacji działalności gospodarczej skarżącego, przez co zostanie on pozbawiony źródła utrzymania, strona nie przedstawiła żadnych dowodów na poparcie swoich twierdzeń. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że samo powołanie się przez skarżącego w uzasadnieniu wniosku na konieczność zbycia udziałów w spółce B.B. sp. z o.o. nie dowodzi jeszcze udzielenia ochrony tymczasowej. Sąd pierwszej instancji zaznaczył, że sprzedaż udziałów musi zostać poprzedzona szeregiem czynności procesowych oraz uwarunkowana jest spełnieniem konkretnych warunków określonych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jak i w kodeksie spółek handlowych. Przedstawione przez skarżącego okoliczności nie prowadzą do wniosku, że w chwili obecnej istnieje możliwość zbycia zajętych przez organ egzekucyjny udziałów. Dodatkowo Sąd pierwszej instancji podkreślił, że skarżący nie wskazał na żadne dowody, które obrazowałyby jego sytuację materialną. Samo ogólne stwierdzenie skarżącego, że znajduje się on w trudnej sytuacji finansowej nie jest wystarczające. Argumentem przemawiającym za uwzględnieniem wniosku nie może być też przewidywanie czy wręcz obawa skarżącego przed trudnymi do odwrócenia bliżej nieokreślonymi skutkami, które mają nastąpić na skutek wykonania przez skarżącego zaskarżonej decyzji. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku o wstrzymanie wykonania aktu lub czynności, by powołane w nim okoliczności wskazywały na zajście w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie twierdzeń w tym zakresie odpowiednimi dokumentami. W ocenie Sądu pierwszej instancji, w złożonym wniosku Skarżący nie wykazał w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, że w sprawie zachodzi realna możliwość zaistnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Przedmiotowemu postanowieniu Sądu pierwszej instancji skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez jego błędną wykładnię, polegające na błędnym przyjęciu przez Sąd, że niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków nie zachodzi w sytuacji, gdy wykonanie decyzji organu odwoławczego prowadzi do wykonania (dobrowolnego lub w drodze przymusu administracyjnego) decyzji organu I instancji, z której wynika obowiązek o charakterze pieniężnym; - art. 61 § 3 p.p.s.a. poprzez jego błędne zastosowanie wyrażające się w przyjęciu, że dla zastosowania instytucji wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu konieczne jest udowodnienie przez wnioskodawcę "w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości", że zostały spełnione przesłanki, o których mowa w tym przepisie; - art. 133 § 1 w zw. z art. 166 p.p.s.a. polegające na uzasadnieniu a następnie wydaniu postanowienia w przedmiocie odmowy wstrzymania decyzji administracyjnej mimo nieuwzględnienia całości materiału w aktach sprawy; - art. 141 § 4 w zw. z art. 166 p.p.s.a. poprzez brak odniesienia się przez Sąd do wszystkich argumentów podniesionych we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji; - art. 135 p.p.s.a. polegające na niezastosowaniu przepisu w powiązaniu z art. 61 § 3 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 61 § 1 p.p.s.a. wniesienie skargi do sądu nie wstrzymuje wykonania zaskarżonej decyzji. Zatem zasadą jest wykonalność decyzji ostatecznej. Sąd jednak może, choć nie musi, stosownie do treści art. 61 § 3 p.p.s.a. na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności. Zgodnie z treścią art. 61 § 3 p.p.s.a., przesłanką wstrzymania zaskarżonego aktu jest zajście niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Należy przy tym mieć na uwadze, że skoro ustawa przyznaje stronie prawo do wystąpienia do sądu z takim wnioskiem, ograniczając jednakże możliwość udzielenia tej stronie ochrony tymczasowej od wystąpienia choć jednej z dwóch ww. przesłanek, to obowiązkiem strony jest wskazanie we wniosku okoliczności na poparcie spełnienia przynajmniej jednej z tychże przesłanek. Innymi słowy, wprawdzie decyzja o skorzystaniu z możliwości ubiegania się o udzielenie ochrony tymczasowej należy do strony postępowania, jednakże powinna ona mieć świadomość, że uprawnienie to wiąże się z obowiązkiem uzasadnienia wniosku, poprzez poparcie go stosownymi twierdzeniami i dokumentami na okoliczność spełnienia ustawowych przesłanek wstrzymania wykonania decyzji (por. postanowienie NSA z dnia 26 listopada 2007 r., II FZ 338-339/07, niepubl.; postanowienie NSA z dnia 31 marca 2006 r., I FZ 57/16, CBOSA). Argumentacja wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu musi w sposób przekonywujący pokazać konkretne relacje między brakiem wstrzymania zaskarżonej decyzji a wystąpieniem zagrożeń z art. 61 § 3 p.p.s.a. (por. postanowienie NSA z 21 grudnia 2006 r., I FZ 525/06, CBOSA). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że skarżący nie przedstawił okoliczności, które miałyby przemawiać za koniecznością wstrzymania wykonania orzeczenia. Zdaniem skarżącego, egzekucja z udziałów w spółce z o.o. stwarza ryzyko powstania po stronie skarżącej niepowetowanej szkody. Tymczasem w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntował się pogląd, który podziela również Sąd rozpatrujący przedmiotową sprawę, że zajęcie udziałów w spółkach handlowych w ramach postępowania egzekucyjnego samo w sobie nie spełnia przesłanki wystąpienia groźby niepowetowanej szkody. Zajęcie w trybie egzekucji administracyjnej udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie świadczy bowiem jeszcze o istnieniu niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, a rodzaj obowiązku nie wywołuje stanu, który byłby nieodwracalny (por. postanowienie z dnia 15 maja 2007 r. I FZ 237/07 (niepubl.)). Zgodnie z art. 96j § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015, ze zm.), egzekucja należności pieniężnej z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością polega na przesłaniu do spółki zawiadomienia o zajęciu udziału i wezwaniu jej, aby żadnych należności przypadających zobowiązanemu z tytułu zajętego udziału do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi nie uiszczała zobowiązanemu, lecz należne kwoty przekazała organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Przy czym w myśl § 3 pkt 2 tego przepisu zawiadamia się zobowiązanego, że nie wolno mu odebrać należności, o których mowa w § 1, ani rozporządzać zajętym udziałem. Podstawowym więc skutkiem dla zobowiązanego jest to, że z chwilą zajęcia udziału nie może go obciążać, ani zbywać zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie. Nie oznacza to jednak, aby inne uprawnienia wynikające z faktu posiadania przez zobowiązanego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, o jakich mowa w przepisach kodeksu spółek handlowych dotyczących spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, np. co do prawa kontroli jej działalności, udziału w zgromadzeniu wspólników, prawa głosu, prawa do wytoczenia powództwa o uchylenie uchwały wspólników, czy też prawa do wytoczenia powództwa o stwierdzenie nieważności uchwały wspólników sprzecznej z ustawą, były ograniczone w skutek zajęcia. Sprzedaży zajętego udziału organ egzekucyjny dokonuje dopiero wówczas, gdy egzekucja z należności przysługujących zobowiązanemu z tytułu zajętego udziału nie prowadzi do pełnego pokrycia dochodzonej należności i pod warunkiem, że sąd rejestrowy uwzględniając wniosek organu taką sprzedaż zarządzi, a umowa spółki nie zawiera ograniczeń zbycia udziału albo zawiera ograniczenia zbycia udziału, lecz spółka, w terminach i na zasadach określonych w kodeksie spółek handlowych, nie wystąpi o dokonanie oszacowania wartości zajętego udziału albo wystąpi o takie oszacowanie, ale nie wskaże osoby, która nabędzie udział, albo osoba wskazana przez spółkę nie wpłaci organowi egzekucyjnemu ustalonej ceny (art. 96k § 1 i § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). Zgodnie z art. 96k § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji gdy sąd nie zarządzi sprzedaży zajętego udziału, pozostają w mocy dokonane czynności egzekucyjne, czyli zajęcie udziału oraz należności przysługujących z tego tytułu. Oznacza to, że zbycie zajętego udziału dopuszczalne jest dopiero wówczas, gdy taką czynność zarządzi sąd rejestrowy. Przy czym organ egzekucyjny musi najpierw wykazać przed sądem i udowodnić przesłankę braku pełnego pokrycia dochodzonej należności z należności przysługujących zobowiązanemu z tytułu udziału. W kontekście powyższego, egzekucja z udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, będąca na etapie przedstawionym przez skarżącego w rozpoznawanym wniosku, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie wypełnia przesłanki wystąpienia groźby niepowetowanej szkody. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można skonstatować, że skarżący spełnił przesłanki z art.61 § 3 p.p.s.a. Samo powołanie się skarżącego w uzasadnieniu rozpatrzonego wniosku na możliwość sprzedaży przez organ egzekucyjny jego udziałów w spółce B.B. sp. z o.o. nie dowodzi jeszcze zasadności udzielenia ochrony tymczasowej. Przymusowa realizacja zobowiązań podatkowych w drodze egzekucji ze swej istoty jest dolegliwa i powoduje obciążenie w sferze majątkowej zobowiązanego. Wywieranie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło (por. post. NSA z dnia 28 lipca 2009 r., I FSK 450/09, publ. w CBOSA). Ponadto skarżący nie przedstawił dokładnie w jaki sposób wykonanie zaskarżonej decyzji spowoduje niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub trudne do odwrócenia skutki. Nie wskazał na żadne dowody (poza stwierdzeniem, że jedynym majątkiem skarżącego o wartości pozwalającej pokryć kwotę dochodzonej należności jest sto udziałów w spółce B.B. Sp. z o.o.), które obrazowałyby jego sytuację materialną. Samo ogólne stwierdzenie skarżącego, że istnieje ewentualna konieczność "wymuszonej sprzedaży" posiadanych przez niego udziałów w sp. z o.o. nie jest wystarczające w tym względzie. Dopiero bowiem zestawienie wskazanych przez skarżącego zobowiązań pieniężnych z danymi obrazującymi aktualny stan majątku skarżącego i prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, z uwzględnieniem źródeł i wysokości generowanego dochodu, umożliwiłoby dokonanie oceny sytuacji finansowej skarżącego pod kątem przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. Wbrew twierdzeniom skarżącego twierdzenie Sądu o braku możliwości zastosowania ochrony tymczasowej dla roszczeń pieniężnych realizowanych w drodze egzekucji nie powoduje, że ochrona z art. 61 § 3 p.p.s.a. nie może zostać zastosowana do tego rodzaju roszczeń. Przepis ten nie uzależnia możliwości przyznania ochrony tymczasowej od rodzaju roszczenia dochodzonego w drodze egzekucji administracyjnej. Stwierdzenie sądu pierwszej instancji należy bardziej traktować jako wskazanie, że w praktyce konieczność uregulowania każdej należności pieniężnej z istoty rzeczy łączy się z powstaniem straty po stronie podmiotu zobowiązanego do jej uiszczenia. W tym sensie, trafnie Sąd podkreślił wyjątkowy charakter przyznawanej na mocy art. 61 § 3 p.p.s.a. ochrony tymczasowej oraz konieczność wykazania przez skarżącego w sposób wyraźny i jednoznaczny zaistnienie przesłanek o jakich mowa w tym przepisie. Za niezasadne należało uznać również zarzuty naruszenia art. 133 § 1 w zw. z art. 166 p.p.s.a. W ocenie skarżącego za przyjęciem istnienia w sprawie niebezpieczeństwa powstania nieodwracalnych skutków świadczy wydanie przez organ egzekucyjny upomnienia, z którego wynika – zdaniem skarżącego – że kwoty, jakich dochodzić w ramach postępowania egzekucyjnego będzie organ, zostały wyliczone z naruszeniem obowiązujących przepisów prawa. W tym zakresie należy stwierdzić, że powyższe zagadnienie nie podlega ocenie w prowadzonym postępowaniu dotyczącym rozstrzygnięcia w przedmiocie wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu i nie wpływu na ocenę przez Sąd pierwszej instancji przesłanek zastosowania ochrony tymczasowej. Podobnie na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 166 p.p.s.a., który zdaniem skarżącego polega na braku odniesienia się przez Sąd pierwszej instancji do sprzedaży udziałów w spółce z o.o. przez samego skarżącego, a nie w trybie egzekucji administracyjnej. Wobec przyjęcia przez NSA, co wskazano wyżej, że w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, zbycie udziałów w trybie egzekucji administracyjnej nie uzasadnia przyznania tymczasowej ochrony w trybie art. 61 p.p.s.a., to również ochrona taka nie przysługuje w sytuacji, w której czynność zbycia takich udziałów podejmowana jest z inicjatywy samego skarżącego. Za niezasadny należy również uznać zarzut naruszenia art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 61 § 3 p.p.s.a. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że w sytuacji prawidłowego uznania przez Sąd pierwszej instancji braku zaistnienia w rozpatrywanej sprawie przesłanek uzasadniających przyznanie tymczasowej ochrony zarzut braku zastosowania art. 61 § 3 p.p.s.a. jest całkowicie bezzasadny. Jedynie na marginesie należy przypomnieć, że rozstrzygnięcie w kwestii przyznania ochrony tymczasowej z art. 61 p.p.s.a pozwala Sądowi na odmowę zastosowania tego przepisu nawet w sytuacji spełnienia jednej z przesłanek określonych w art. 61 §3 p.p.s.a. W świetle poczynionych wyżej ustaleń, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że strona nie wykazała przesłanek skutkujących uwzględnieniem wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. W rezultacie słusznie odmówiono wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny nadmienia, że postanowienia w sprawie wstrzymania aktu lub czynności sąd może zmienić w każdym czasie w razie zmiany okoliczności, o czym stanowi art. 61 § 4 p.p.s.a. To jednak w interesie strony leży takie sformułowanie wniosku, aby powołane w nim okoliczności wskazywały na wystąpienie w jej przypadku przesłanek z art. 61 § 3 p.p.s.a. oraz poparcie zawartych we wniosku twierdzeń stosownymi dokumentami. Sąd musi mieć bowiem wiedzę o okolicznościach przemawiających za wstrzymaniem wykonania aktu lub czynności, jak również możliwość zweryfikowania tej wiedzy, a dostarczenie odpowiednich informacji i dokumentów w tym zakresie obciąża stronę. W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zaskarżone postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie za nienaruszające prawa i dlatego postanowił oddalić zażalenie skarżącego na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a.