I SA/Lu 714/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca), Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz A S.A. w W. kwotę ... (...) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "SKO", "organ odwoławczy", po rozpatrzeniu odwołania P. od decyzji Wójta Gminy P., dalej: "Wójt", "organ pierwszej instancji", z dnia [...]. w sprawie określenia podatnikowi - P. , dalej: "P. ", "podatnik", "strona", "skarżąca" wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2010 w kwocie [...]zł, utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż dniu 20 stycznia 2010r. P. złożyła do organu podatkowego pierwszej instancji deklarację na podatek od nieruchomości za rok podatkowy 2010 wykazując do opodatkowania: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 1463,47m˛, pozostałe grunty - 1395,50m˛, budynki mieszkalne 609,77 m˛, budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą – 708,19 m˛, pozostałe budynki - 316,83 m˛, wartość budowli - [...] zł oraz deklarując podatek od nieruchomości w wysokości [...] zł. W ramach przeprowadzonych czynności sprawdzających organ pierwszej instancji zobowiązał podatnika do złożenia korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2009-2013. W uzasadnieniu wezwania stwierdził, że podatnik w składanych deklaracjach nie wykazał do opodatkowania podatkiem od nieruchomości działek położonych w miejscowości D. o nr ewidencyjnym [...] i [...], zabudowanych budynkami i budowlami związanymi z działalnością gospodarczą (myjnia wagonów towarowych). Podatnik w piśmie z dnia 6 lutego 2013r. wyjaśnił, że powyższe działki zostały błędnie wykazane do opodatkowania w złożonych deklaracjach podatkowych na podatek od nieruchomości w latach 2008 - 2013 do Urzędu Gminy T. i opodatkowane podatkiem od nieruchomości na kwotę [...]zł. Kolejnymi wezwaniami z dnia 15 i 18 listopada 2013r. organ zobowiązał podatnika do złożenia korekt deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2008 - 2013. Postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy pierwszej instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok podatkowy 2010. W ramach prowadzonego postępowania podatkowego organ zobowiązał podatnika do przedłożenia za rok podatkowy 2010 wykazu budynków, gruntów i budowli położonych na terenie Gminy P., z określeniem powierzchni użytkowej budynków i wartości budowli. W dniu 30 grudnia 2013r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęła kolejna korekta deklaracji podatkowej na rok 2010 (po wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego), w której strona wykazała do opodatkowania: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 1467,47 m˛, pozostałe grunty - 1393,50 m˛, budynki mieszkalne - 609,77 m˛, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej 1545,79 m˛, pozostałe budynki - 361,83 m˛, wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] zł oraz podatek od nieruchomości należny od wyżej wymienionych przedmiotów w kwocie [...]zł. W załączniku 2N-1B wykazała wartość budowli zwolnionych z podatku od nieruchomości w kwocie [...]zł. W związku z wykazanym zwolnieniem z podatku od nieruchomości budowli o wartości [...] zł (myjnia wagonów położona na działce nr [...] i [...] w D. ), zobowiązano stronę do podania okoliczności prawnych i faktycznych, uzasadniających zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wartości budowli. Strona wyjaśniła, że zarządcą infrastruktury kolejowej położonej na terenie Gminy P. w roku podatkowym 2010 było P. Zakład Spółki, na podstawie zawartej umowy dzierżawy z dnia [...]. (w tym budowli położonych na terenie działek o numerach [...] i [...]), która to infrastruktura kolejowa wykorzystywana jest na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Całość dzierżawionego przez P. majątku nieruchomego zaliczana jest do [...] M. , na terenie którego następuje styk dwóch systemów kolejowych: europejskiego - korzystającego z torów o szerokości 1435 mm i azjatyckiego (rosyjskiego) o torach szerokości 1520 mm. P. pełni rolę przewoźnika oraz realizuje przeładunek towarów z taboru szerokotorowego na tabor normalnotorowy i z taboru normalnotorowego na tabor szerokotorowy. Dzielenie przynależności infrastruktury kolejowej i spełnianej przez nią funkcji jest niemożliwe, gdyż są one ze sobą integralnie związane. P. zarządzając przedmiotowym majątkiem świadczy usługi transportowe dla wszystkich podmiotów, jakie chcą z takich usług korzystać. Dzierżawiona infrastruktura kolejowa (linie kolejowe, stacje manewrowe, rampy, place) jest powszechnie dostępna nie tylko dla klientów P. , ale również dla innych podmiotów (np. licencjonowanych przewoźników). Obiekty przedmiotowej myjni wagonów zostały wybudowane przez P. w 2005 r. w celu obsługi ruchu towarowego. Od czasu odbioru inwestycji do dnia dzisiejszego, myjnia utrzymywana jest przez P. w stanie zapewniającym możliwość korzystania z niej zarówno przez zarządcę dzierżawionych gruntów, na których jest położona, jak też przez wszystkie podmioty, jakie zechcą z takich usług korzystać poprzez dostęp do infrastruktury P. Zdaniem strony budowle myjni wagonów towarowych wchodzących w skład kompleksu stacji przeładunkowej w M. podlegały i nadal podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l."). P. jako właściciel przedmiotowych obiektów myjni wagonów towarowych udostępniał infrastrukturę myjni do mycia taboru obsługiwanego przez przewoźnika – P. Od odbioru myjni w 2005r. i przekazania jej do eksploatacji P. deklaruje możliwość korzystania z niej zarówno przez zarządcę dzierżawionych gruntów, na których jest położona, jak też przez wszystkich licencjonowanych przewoźników, którzy zechcą z takich usług korzystać. W dniu 29 stycznia 2014r. organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził dowód z oględzin linii kolejowych (bocznic) oraz budowli "myjni wagonów towarowych" usytuowanych na działce nr [...] W wyniku tych oględzin stwierdzono, że myjnia wagonów towarowych nie posiada zjazdu i wyjazdu na "tory szerokie". Organ zobowiązał także pełnomocnika spółki do udostępnienia treści regulaminu korzystania przez przewoźników kolejowych z budynków i budowli służących do obsługi przewożonych rzeczy wg. wersji obowiązującej w każdym roku podatkowym 2009 - 2013, celem stwierdzenia gotowości do ich udostępnienia. Zobowiązał także do udokumentowania, że dzierżawca, tj. P. , na podstawie § 6 ust. 5 umowy dzierżawy, uzyskał i posiada wymagane przepisami prawa świadectwo bezpieczeństwa, a od 1 stycznia 2011r., autoryzację bezpieczeństwa uprawniającą do zarządzania infrastrukturą kolejową. Pełnomocnik skarżącej w dniu 18 lutego 2014r. dostarczył do organu podatkowego Regulamin dostępu do infrastruktury torowej dla licencjonowanych przewoźników kolejowych na terenie administrowanym przez C. , obowiązujący od dnia 1 grudnia 2013r. Organ podatkowy pierwszej instancji w ramach prowadzonego postępowania podatkowego w dniu 20 lutego 2014r. wystąpił do Urzędu Transportu Kolejowego w W. z zapytaniem, czy w latach 2009 - 2013: P. , P. , C. oraz [...] Zarząd Obsługi Przejść Granicznych były zarządcami infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy z dnia 28 marca 2003r. o transporcie kolejowym, udostępniającymi infrastrukturę kolejową licencjonowanym przewoźnikom przy uwzględnieniu zasad określonych w tej ustawie oraz, czy w powyższych latach dysponowały dokumentami uprawniającymi do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. autoryzacją bezpieczeństwa. Urząd Transportu Kolejowego stwierdził, że wymienione podmioty nie posiadły dokumentu uprawniającego do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. autoryzacji bezpieczeństwa w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym oraz samodzielnie nie prowadziły ruchu kolejowego ani nie udostępniały tras pociągów na liniach kolejowych. Organ odwoławczy nadmienił, że organ pierwszej instancji wydając decyzję określającą spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010r. przyjął do opodatkowania wartość budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie [...]zł (budowla myjni wagonów towarowych wraz z drogą dojazdową, inne budowle) i powierzchnię gruntów związanych z działalnością gospodarczą 515.699 m˛ (działki nr [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...]). Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji opodatkowane budowle i powierzchnia działek nie korzystają z ustawowego zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Organ nadmienił, że poczynione ustalenia prowadziły do wniosku, iż ani podatnik, ani też inny podmiot (dzierżawca) nie był zarządcą infrastruktury kolejowej zobowiązanym do udostępnienia jej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Podmioty te w roku podatkowym 2010 nie dysponowały autoryzacją bezpieczeństwa, które jest jedynym dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Organ stwierdził także, iż budowlę myjni wagonów towarowych należy zaliczyć do bocznicy kolejowej i z tego tytułu ta budowla nie korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości, (myjnia wagonów towarowych nie była przedmiotem umowy dzierżawy). SKO w wyniku rozpoznania odwołania od decyzji organu pierwszej instancji stwierdziło, że podstawą do wydania rozstrzygnięcia przez Wójta były ustalenia, z których wynikało, że wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2010 jest wyższa niż wskazana w złożonej deklaracji podatkowej za ten rok podatkowy. Dodatkowo organ odwoławczy twierdził, że strona skarżąca za lata 2008 - 2013 w złożonych deklaracjach podatkowych w podatku od nieruchomości składanych do Urzędu Gminy w T., wykazywała do opodatkowania obiekty budowli myjni wagonów towarowych posadowionych na działkach nr [...] i [...] położonych w D., na terenie gminy P. i uiściła na rzecz Gminy T. - podatek od nieruchomości w łącznej kwocie [...]zł. SKO podkreśliło, że nie pozostaje przedmiotem sporu wartość budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą (przyjęta do opodatkowania na podstawie przedstawionego przez stronę skarżącą wyciągu z ewidencji środków trwałych) oraz powierzchnia gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Zdaniem organu odwoławczego sporne pozostaje natomiast zagadnienie, czy opodatkowane przedmioty (budowle oraz grunty, na których usytuowane są te budowle) korzystają z ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zdaniem SKO zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a), b) i c) u.p.o.l. ma zróżnicowany charakter. Zwolnienie wynikające z pkt 1 lit. c) jest zwolnieniem czysto przedmiotowym (obejmuje linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm). Dwa pozostałe zwolnienia, w tym zwolnienie z pkt 1 lit. a), mają natomiast charakter przedmiotowo - podmiotowy. Ze zwolnienia z pkt 1 lit. a) może korzystać tylko zarządca infrastruktury kolejowej, a z pkt 1 lit. b) przewoźnik - pod określonymi w tych przepisach warunkami. Prowadzi to do wniosku, że organ podatkowy dla prawidłowego zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. lit. a) jest nie tylko uprawniony ale i zobowiązany do ustalenia, czy podmiot zamierzający korzystać ze zwolnienia podatkowego jest, po pierwsze, zarządcą infrastruktury kolejowej, a po drugie, czy jest obowiązany do udostępnienia jej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym, a w zasadzie - czy faktycznie ją udostępnia według zasad wynikających z ustawy o transporcie kolejowym (dalej: "u.t.k."). SKO podzieliło stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, że podatnik – P. , ani też dzierżawca infrastruktury kolejowej – P. w roku podatkowym 2010 nie posiadali statusu zarządcy infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów u.t.k., ponieważ nie posiadali dokumentu uprawniającego do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. autoryzacji bezpieczeństwa w zrozumieniu wskazanej ustawy. Wymienione wyżej podmioty w roku podatkowym 2010 samodzielnie nie prowadziły ruchu kolejowego, ani też nie udostępniały tras pociągów po liniach kolejowych. Tym samym, skoro skarżąca spółka lub dzierżawca infrastruktury kolejowej, nie były zarządcą infrastruktury kolejowej, to brak było podstaw prawnych do przyznania jej prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Na poparcie powyższego stanowiska organ odwoławczy przytoczył wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 sierpnia 2013r., sygn. akt I SA/Gl 368/13. SKO zaznaczyło także, iż strona nie wykazała w toku prowadzonego postępowania, aby ona, czy dzierżawca prowadzili działalność polegającą na udostępnianiu posiadanej infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym (brak przedstawienia regulaminu dostępu do infrastruktury torowej dla licencjonowanych przewoźników kolejowych). Przedstawiono jedynie obowiązujący od 1 grudnia 2013r. regulamin dostępu do infrastruktury torowej dla licencjonowanych przewoźników kolejowych na terenie administrowanym przez C. , obowiązujący od dnia 1 grudnia 2013r. Organ odwoławczy odnosząc się do poszczególnych zarzutów strony wyjaśnił, że nietrafny jest zarzut odwołania, iż spełniony został warunek "udostępnienia infrastruktury kolejowej" potencjalnemu przewoźnikowi przez P. w sytuacjach jej zaoferowania. Udostępnienie infrastruktury kolejowej, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l polega bowiem na przydzieleniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej. Z art. 29 ust. 2 u.t.k. wynika, że zarządca infrastruktury jest obowiązany do udostępnienia infrastruktury kolejowej na podstawie składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, z zachowaniem zasad równego ich traktowania. Samo posiadanie licencji nie uprawnia jeszcze przedsiębiorcy do dostępu do infrastruktury kolejowej. Przewoźnik nabywa prawo do korzystania z przydzielonych i wyznaczonych tras w rozkładzie jazdy pociągów po złożeniu stosownego wniosku i zawarciu odpowiedniej umowy. Niezłożenie przedmiotowego wniosku jest równoznaczne z brakiem istnienia "obowiązku" udostępniania infrastruktury kolejowej. Ponadto, zdaniem SKO, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut odwołania, że obiekt myjni wagonów towarowych i obiekt budowli drogi dojazdowej do tej myjni położonych na działkach o nr [...] i [...] stanowi budowlę zwolnioną z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. z uwagi na jej zaliczenie do linii kolejowej. Kolegium podzieliło w tym względzie stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, zgodnie z którym obiekt myjni wagonów towarowych należy zaliczyć do bocznicy kolejowej w zrozumieniu art. 4 pkt 10 u.t.k., związanej z wykonywaniem czynności utrzymaniowych pojazdów kolejowych, a nie do linii kolejowej, jak przedstawiono w zarzutach odwołania. Organ odwoławczy argumentował, że pojęcie bocznicy kolejowej jest różne od pojęcia linii kolejowej. Obie wprawdzie są drogami kolejowymi (art. 4 pkt 1a u.t.k.) jednak sformułowanie, że bocznica "jest połączona z linią kolejową" nakazuje odrzucić pogląd jakoby mogła wchodzić "w skład linii kolejowej". Bocznica łączy się zatem z linią kolejową, jednak nie jest jej częścią. Leży poza obrębem linii kolejowej. Z zestawienia tych dwóch definicji wynika, że droga kolejowa może być linią kolejową albo bocznicą. Zwolnienie przedmiotowe określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l nie ma zastosowania do bocznicy kolejowej, ze względu na brak możliwości jej udostępniania (art. 2 pkt 2 w zw. z wyłączeniem rozdziału 6 u.t.k.). Według SKO podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości także budowla drogi dojazdowej do myjni wagonów towarowych, z uwagi na brak zaliczenia tej drogi do kategorii dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych (ust. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l.). W skardze na decyzję SKO z dnia [...]. strona wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa materialnego: - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 4 pkt 1, 1a, 2, 7, 9 i 10 oraz art. 5 ust. 1 i art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o transporcie kolejowym poprzez wadliwe uznanie, że Spółka nie jest uprawniona do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości w odniesieniu do gruntów oraz budowli wskazanych w decyzji Wójta, gdyż nie spełniają one przesłanek podmiotowo-przedmiotowych do zastosowania wskazanego zwolnienia, tj. a) budowle wchodzące w skład wskazanych w decyzji Wójta nieruchomości nie stanowiły infrastruktury kolejowej, b) nie istniał obowiązek udostępniania tych nieruchomości, c) żaden podmiot nie może być uznany za zarządcę infrastruktury kolejowej w odniesieniu do wskazanych nieruchomości, a ponadto art. 2 ust. 3 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 1, art. 2 ust. 1 i oraz art. 4 pkt 1 i 2 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych poprzez uznanie, że budowla drogi dojazdowej do myjni podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a także nie spełnia przesłanek podmiotowo-przedmiotowych do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów oraz naruszenie następujących przepisów postępowania: art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 194 § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez: a) błędną i wybiórczą ocenę zebranego w trakcie postępowania materiału dowodowego, b) nieuwzględnienie w decyzji tego, co zostało stwierdzone w decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego [dalej: PUTK] z [...]r. [...] [dalej: Decyzja PUTK], w której PUTK wprost potwierdza, że P. , który wykonywał czynności zarządzania infrastrukturą kolejową, był zarządcą infrastruktury kolejowej w rozumieniu odpowiednich przepisów. W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Wójta, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi P. powołując się na przepisy u.t.k. przedstawiła jak należy według niej rozumieć pojęcie zarządcy infrastruktury kolejowej. Stwierdziła, że wprawdzie zgodnie z przepisami u.t.k. dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa. Zaznaczyła, że strona skarżąca i dzierżawca nie posiadali autoryzacji bezpieczeństwa. Wskazała jednak, iż brak jest związku logicznego między nieposiadaniem autoryzacji bezpieczeństwa a przepisami określającymi zasady zwolnienia budowli i gruntów stanowiących infrastrukturę kolejową. Najistotniejsze jej zdaniem jest to, że zwolnienie infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości, w świetle przepisów up.o.l. nie nawiązuje ani do autoryzacji bezpieczeństwa, a konkretnie jej posiadania czy też braku, ani do zgodności lub niezgodności z prawem zachowań podatnika - zarządcy infrastruktury kolejowej. Organy podatkowe obu instancji wywodzą natomiast, że brak autoryzacji bezpieczeństwa wyklucza możliwość uznania, iż podatnik był zarządcą infrastruktury kolejowej, a w konsekwencji, że zarządzana przez niego infrastruktura była zwolniona z podatku od nieruchomości. Według skarżącej żaden przepis ustawy nie pozwala tymczasem na sformułowanie takiego wniosku, a organ odwoławczy, w wydanej przez siebie decyzji takiego przepisu nie wskazał. To, że zarządca nie działał w zgodzie z ustawą, bowiem nie miał autoryzacji bezpieczeństwa, nie pozbawia go statusu zarządcy infrastruktury kolejowej. Skarżąca reasumując nadmieniła, że organ podatkowy wskazał przepisy świadczące o działaniu zarządcy infrastruktury niezgodnie z ustawą, ze względu na brak autoryzacji bezpieczeństwa, ale nie wskazał i nie był w stanie wskazać przepisu, z którego wyprowadził nieuprawniony wniosek "pozbawiający" zarządcę jego statusu prawnego. Ten status według skarżącej jest rezultatem tylko i wyłącznie prowadzenia określonej działalności, nie zaś innych okoliczności z tym związanych. Stanowisko spółki w tym zakresie znajduje zaś potwierdzenie w ekspertyzie B.. B. oraz A.. B.-R.. Skarżąca wskazała także, iż z decyzji PUTK wynika wyraźnie, iż P. , wykonujące czynności zarządzania infrastrukturą kolejową, było zarządcą infrastruktury kolejowej, łącząc funkcje zarządcy oraz przewoźnika kolejowego. W wyniku zaś obowiązku nałożonego decyzją PUTK powstała spółka C. , która mimo braku autoryzacji bezpieczeństwa udostępniała odpłatnie licencjonowanym przewoźnikom infrastrukturę kolejową. Jednocześnie P. pozostawała w gotowości do udostępnienia przewoźnikom infrastruktury kolejowej, podejmując określone przygotowania techniczne i organizacyjne do jej udostępnienia. Tym samym spełniony został warunek udostępniania infrastruktury kolejowej. Odnosząc się do pozostałych kwestii skarżąca zauważyła, że w decyzji ostatecznej brak jest stanowiska organu odwoławczego co do kwestii zaliczenia obiektu myjni kolejowej do infrastruktury kolejowej. Organ ograniczył się wyłącznie do tego, że podzielił zdanie organu pierwszej instancji odnośnie zaliczenia obiektu myjni do linii kolejowej i zacytował odpowiednie przepisy. Brak jest natomiast ustosunkowania się do podniesionych przez stronę tzw. czynności utrzymaniowych, a zwłaszcza do tego, że z uwagi na brak możliwości zaliczenia mycia pojazdów szynowych do czynności utrzymaniowych, nie został spełniony jeden z dwóch niezbędnych elementów do uznania, że w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z bocznicą, co przy dychotomicznym podziale dróg kolejowych automatycznie oznacza, że mamy do czynienia z linią kolejową. Skarżąca wskazuje także, iż nawet w razie uznania obiektu myjni za bocznicę, z czy się nie zgadza, nie jest to z pewnością bocznica prywatna, czyli przeznaczona do użytku jednego podmiotu. Powinna zatem być zaliczona do infrastruktury kolejowej, biorąc pod uwagę definicję tej infrastruktury zawartą w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 listopada 2012r. w sprawie utworzenia jednolitego europejskiego obszaru kolejowego, która wyłącza z infrastruktury kolejowej bocznice prywatne. Skarżąca zwróciła również uwagę na kwestię zaliczenia drogi dojazdowej do myjni do kategorii dróg publicznych. Powołując się na przepis art. 1 ustawy o drogach publicznych stwierdziła mianowicie, iż drogą publiczną jest droga zaliczona do jednej z kategorii dróg, z której korzystać może każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem. Istotnym składnikiem przytoczonej definicji jest zatem możliwość swobodnego korzystania z drogi przez uczestników ruchu. Nie ma zaś znaczenia treść ewidencji gruntów i budynków. Co więcej, dostępność drogi jako wyznacznik uznania jej za publiczną wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Praw Człowieka. Niezależnie zaś od przytoczonych wyżej argumentów droga dojazdowa do myjni, jako droga dostępu winna być zaliczona do infrastruktury kolejowej. Naruszenie przepisów postępowania polegało w ocenie skarżącej na powierzchowności i braku szczegółowej oceny argumentów i dowodów przedstawionych przez stronę oraz pomijaniu dowodów, argumentów, dokumentów, powołanych przez stronę orzeczeń, zwłaszcza zaś dokumentu urzędowego, jakim jest decyzja PUTK. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, z innych jednak względów niż podniesione w skardze. Kontrolą Sądu objęta jest ostateczna decyzja określająca zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010r. od będących w posiadaniu skarżącej spółki nieruchomości położonych na terenie gminy P.. Przedmiotem sporu pozostaje natomiast zagadnienie, czy niektóre z opodatkowanych przedmiotów podatkowych: obiekt myjni kolejowej oraz drogi dojazdowej, korzystają z ustawowego zwolnienia z podatku od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej: u.p.o.l.). Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji przypomnieć należy, że zgodnie z doktryną i orzecznictwem sądowym w zakresie prawa podatkowego przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych powinny być interpretowane ściśle, bez stosowania wykładni rozszerzającej, bowiem stanowią one odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania. Sąd dokonując wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie kierował się powyższą zasadą. O zwolnieniu danego przedmiotu z opodatkowania decydują generalnie przesłanki wskazane w konkretnych przepisach materialnego prawa podatkowego. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. zwalnia się z podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest zobowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Z analizy tego przepisu wynika, że do poprawnego jego stosowania konieczne jest sięgnięcie do ustawy o transporcie kolejowym. W akcie tym zawarte są poszczególne pojęcia, którymi posłużył się ustawodawca podatkowy. Ustawa ta określa także m.in. zasady korzystania z infrastruktury kolejowej, zarządzania infrastrukturą kolejową i jej utrzymania, zasady prowadzenia ruchu kolejowego i wykonywania przewozów kolejowych oraz zasady i instrumenty regulacji transportu kolejowego. Zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz.U. z 2007 r. Nr 16, poz. 94 ze zm., dalej: "u.t.k.") zarządca infrastruktury kolejowej to podmiot wykonujący działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową, na zasadach określonych w ustawie. Art. 18 ust. 1 pkt 1 tej ustawy stanowi zaś, że dokumentem uprawniającym zarządcę do zarządzania infrastrukturą kolejową jest autoryzacja bezpieczeństwa. Autoryzacja bezpieczeństwa jest to natomiast, jak o tym stanowi art. 18a ust. 2 u.t.k., dokument potwierdzający ustanowienie przez zarządcę infrastruktury systemu zarządzania bezpieczeństwem oraz zdolność spełniania przez niego wymagań niezbędnych do bezpiecznego projektowania, eksploatacji i utrzymania infrastruktury kolejowej. Z kolei na podstawie art. 18 ust. 2 z obowiązku uzyskania autoryzacji bezpieczeństwa zwolnieni są zarządcy, których linie kolejowe są funkcjonalnie oddzielone od reszty systemu kolejowego i przeznaczone do prowadzenia pasażerskich przewozów aglomeracyjnych i regionalnych oraz zarządcy prywatnej infrastruktury kolejowej, która jest wyłącznie użytkowana przez właścicieli do prowadzenia własnych przewozów towarowych, a zatem zarządcy własnej, nieudostępnianej przewoźnikom kolejowym infrastruktury kolejowej. Z powyższych przepisów wynika, iż zarządcy infrastruktury kolejowej, która może być udostępniana przewoźnikom kolejowym muszą posiadać autoryzację bezpieczeństwa. Innymi słowy, podmiot, który faktycznie wykonuje czynności wchodzące w zakres zarządu infrastrukturą, jednak nie posiadający wymaganego dokumentu uprawniającego do wykonywania tych czynności, nie jest zarządcą infrastruktury w rozumieniu art. 4 pkt 7 u.t.k. i nie ma obowiązku pozostawania w gotowości do udostępniania budowli licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Zwrócić należy uwagę, iż Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 grudnia 2014r., sygn. akt II FSK 2945/12, stwierdził, że w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. mowa jest o zwolnieniu od podatku budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej oraz zajętych pod nie gruntów, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Sformułowanie "zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania" należy zaś rozumieć w ten sposób, że zarządca ma obowiązek jedynie pozostawania w gotowości do udostępniania budowli w każdym czasie licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Zwolnione od podatku na podstawie omawianego przepisu są zatem te budowle, w stosunku do których zarządca ma obowiązek ich udostępnienia, jeśli zwróci się o to właściwy podmiot. Czym innym jednak jest być zobowiązanym do udostępniania budowli, a czym innym jest udostępniać budowle. W interpretowanym przepisie nie użyto sformułowania "zarządca infrastruktury, który ją udostępnia". Tak również wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 24 kwietnia 2012r., sygn. akt II FSK 2014/10 oraz wyroku z dnia 1 września 2010r., sygn. akt II FSK 330/09. Co do rozumienia pojęcia "obowiązek udostępnianie infrastruktury" zwrócić należy uwagę, iż w odniesieniu do zarządców tzw. sieci infrastrukturalnych władza publiczna niejednokrotnie wprowadza obowiązek jej udostępniania wszystkim zainteresowanym przedsiębiorcom. Stanowi to jedną z gwarancji efektywnej konkurencji na danym rynku. Bez przyznanego dostępu do sieci dany przedsiębiorca nie mógłby bowiem w ogóle świadczyć określonych usług. Z tego względu obowiązek udostępniania sieci infrastrukturalnych ma charakter obowiązku publicznoprawnego (co realizuje zasadę otwartego dostępu stron trzecich). Tego rodzaju obowiązek udostępniania infrastruktury kolejowej spoczywa na jej zarządcy. Wynika to z powołanych wyżej przepisów u.t.k. Takie też rozumienie ciążącego na zarządcy obowiązku udostępniania infrastruktury kolejowej znajduje oparcie w treści art. 10 ust. 3 Dyrektywy Rady z dnia 29 lipca 1991r. w sprawie rozwoju kolei wspólnotowych 91/440/EWG (Dz.U. UE L 1991/ 237/25). Stanowi on, iż przyznaje się przewoźnikom kolejowym na sprawiedliwych warunkach dostęp do infrastruktury kolejowej w celu wykonywania wszystkich usług transportowych (zasadę równego i niedyskryminacyjnego dostępu do infrastruktury kolejowej przewiduje także Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 listopada 2012r. w sprawie utworzenia jednolitego europejskiego obszaru kolejowego 2012/34/UE, Dz.U. UE L 2012/343.32, która weszła w życie w czerwcu 2015r., i z tego względu –pomijając już inne- nie może mieć zastosowania w sprawie oceny charakteru obowiązku udostępniania infrastruktury kolejowej w 2010r.) Należy zatem przyjąć, iż obowiązek zarządcy infrastruktury udostępniania jej licencjonowanym przewoźnikom, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. ma charakter obowiązku publicznoprawnego wynikającego z ustawy, którego treścią jest powinność zarządcy podjęcia rokowań i zawarcia z określonymi przedsiębiorcami umowy o udostępnienie infrastruktury kolejowej. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego, wynikającego z powołanego przepisu u.p.o.l. nie jest zatem konieczne legitymowanie się przez zarządcę infrastruktury kolejowej umowami zawartymi z konkretnymi przewoźnikami kolejowymi. W postępowaniu podatkowym skarżąca nie wykazała jednak, że jest podmiotem wykonującym działalność polegającą na zarządzaniu infrastrukturą kolejową na zasadach określonych w u.t.k., tj. z zachowaniem warunków określonych w art. 18 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Natomiast organ podatkowy w oparciu o pismo Urzędu Transportu Kolejowego (Departament Bezpieczeństwa Kolejowego) z dnia 27 lutego 2014r. prawidłowo ustalił, że zarówno skarżąca, jak też wydzierżawiająca jej majątek C. , w latach 2009-2013 nie posiadły dokumentu uprawniającego do zarządzania infrastrukturą kolejową, tj. autoryzacji bezpieczeństwa w rozumieniu u.t.k.. Ustalenia te potwierdza załączona do skargi decyzja Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego z dnia [...]r. skierowana do P. W decyzji tej stwierdzono, iż P. dopuściła się naruszenia prawa z zakresu kolejnictwa łącząc wykonywanie przewozów z faktycznym wykonywaniem funkcji przypisanych zarządcy infrastruktury kolejowej. Wbrew zatem twierdzeniom skarżącej z decyzji Prezesa Urzędu Transportu Kolejowego nie wynika wcale, iż jest ona zarządcą infrastruktury mimo nieposiadania autoryzacji bezpieczeństwa. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż faktyczne wykonywanie funkcji przypisanych zarządcy bez posiadania autoryzacji stanowi naruszenie art. 18 ust. 1 pkt 1 u.t.k. Zgodnie bowiem z jego treścią dokumentem uprawniającym do zarządzania infrastrukturą kolejową jest co do zasady autoryzacja bezpieczeństwa. Nie jest ona wymagana jedynie od zarządcy, którego linie kolejowe są oddzielone od reszty systemu kolei, eksploatujący linie turystyczne o określonych w przepisach u.t.k. cechach i linie wąskotorowe oraz zarządcy prywatnej infrastruktury kolejowej (art. 18 ust. 2 u.t.k.). Skoro więc skarżąca spółka lub spółka dzierżawiąca infrastrukturę kolejową w roku podatkowym 2010 nie były zarządcą infrastruktury kolejowej, to organy podatkowe zasadnie przyjęły, że brak było podstaw prawnych do przyznania jej prawa do zwolnienia z podatku od wskazanych wyżej nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. W ocenie Sądu nie jest zasadne stanowisko skarżącej, że obiekt określany jako myjnia wagonów towarowych i obiekt budowli drogi dojazdowej do tej myjni położonych na działkach o nr [...] i [...] stanowi budowlę zwolnioną z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na zasadach określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. z uwagi na jej zaliczenie do linii kolejowej. Podzielić natomiast należy stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym obiekt myjni nie jest urządzeniem usytuowanym na linii kolejowej, a jego znaczenie jest ograniczone do celów niezwiązanych z realizacją przewozów koleją. Trzeba bowiem zauważyć, iż zgodnie z art. 4 pkt 2 u.t.k. linia kolejowa to droga kolejowa mająca początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami. Natomiast art. 4 pkt 10 tej ustawy stanowi, że bocznica kolejowa to droga kolejowa połączona z linią kolejową i służąca do wykonywania załadunku i wyładunku wagonów lub wykonywania czynności utrzymaniowych pojazdów kolejowych lub postoju pojazdów kolejowych oraz przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Pojęciem drogi kolejowej objęto w art.4 pkt 1a u.t.k. nawierzchnię kolejową wraz z podtorzem i budowlami inżynieryjnymi oraz gruntem, na którym jest usytuowana. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż myjnia wagonów towarowych nie stanowi budynku, budowli czy urządzenia przeznaczonego do prowadzenia ruchu kolejowego, o jakich mowa w art. 4 pkt 2 u.t.k. Usytuowana jest natomiast przy bocznicy kolejowej, w rozumieniu art. 4 pkt 10 tej ustawy. W wyroku NSA z dnia 22 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 130/11, stwierdzono, że "pojęcie bocznicy kolejowej jest różne od pojęcia linii kolejowej". Obie są wprawdzie drogami kolejowymi. Jednak sformułowanie, że "bocznica kolejowa jest połączona z linią kolejową" nakazuje odrzucić pogląd, jakoby mogła wchodzić w skład linii kolejowej. Bocznica łączy się więc z linią kolejową, jednak nie jest jej częścią. Leży poza obrębem linii kolejowej. Droga kolejowa, jak wynika z zestawienia przedstawionych wyżej definicji, może więc być linią kolejową lub bocznicą. W rozpoznawanej sprawie Sąd w pełni podziela przywołany wyżej pogląd prawny. Gdyby nawet uznać za zasadne stanowisko skarżącej, że obiekt myjni wagonów towarowych wchodzi w skład infrastruktury kolejowej jako element linii kolejowej, to i tak obiekt ten nie mógłby korzystać ze zwolnienia, o jakim mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. bowiem, jak wyżej wykazano, skarżąca jak też spółka dzierżawiąca infrastrukturę kolejową w roku podatkowym 2010 nie były zarządcą infrastruktury kolejowej. Na kwestię zasadności zaliczania obiektu myjni kolejowej do infrastruktury kolejowej w niniejszej sprawie nie ma wpływu regulacja prawna zawarta w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 listopada 2012r w sprawie utworzenia jednolitego europejskiego obszaru kolejowego, wyłączająca z niego bocznice prywatne. Nie ma ona bowiem zastosowania do okresu objętego postępowaniem. Należy jednak zauważyć, iż zgodnie z tabelą 1 zamieszczoną w uzasadnieniu decyzji Wójta (str. 11 uzasadnienia decyzji) budowla myjni obejmuje następujące elementy: kontener i wiata na składowanie odpadów, układ torowy-tory komunikacyjne, rampa myjni i wiata z ekranem przeciwrozbryzgowym, składowisko odpadów z ogrodzeniami, oczyszczalnia ścieków, urządzenia elektrycznego oświetlenia terenu, elektroenergetyczna instalacja ogrzewania kanału ściekowego, elektroenergetyczna sieć niskiego napięcia, kabel telekomunikacyjny lokalny, kotłownia-technologia, przyłącze wodociągowe do budynku technicznego, rurociąg tłoczny, rurociąg na estakadzie, oczyszczalnia ścieków-chemiczna oczyszczalnia z urządzeniami peryferyjnymi, pompownia wysokociśnieniowa, odwadnianie składowiska odpadów, rurociąg wody pitnej, kolektor deszczowy-kanalizacja deszczowa oraz rurociąg technologiczny oczyszczalni ścieków. Aby jednak przyjąć, iż wszystkie wskazane elementy stanowią rzeczywiście obiekt myjni wagonów, będący jako budowla przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wykazać należy, iż wszystkie te elementy, zarówno budowlane, jak i niebudowlane stanowią całość techniczno-użytkową. O tym, czy poszczególne elementy stanowią części składowe jednego obiektu -budowli, rozstrzyga obiektywna ocena gospodarczego znaczenia istniejącego między nimi fizycznego i funkcjonalnego powiązania. Jeśli są one powiązane fizycznie i funkcjonalnie, tak że tworzą razem gospodarczą całość, stanowią części składowe całości, choćby całość ta dała się technicznie łatwo zdemontować (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 28 czerwca 2002r., sygn. akt I CK 5/02). Istotne jest bowiem to czy pozbawiony tego lub innego elementu cały obiekt nie utraciłby przydatności ze względu na swoje określone przeznaczenie. Ustaleń we wskazanym zakresie nie zawiera jednak ani uzasadnienie decyzji organu pierwszej instancji, ani organu odwoławczego. Organy podatkowe zasadnie natomiast przyjęły, iż podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości droga dojazdowa do myjni wagonów towarowych. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Drogi publiczne natomiast, zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985r. o drogach publicznych (t.j. Dz.U. z 2007r. Nr 19, poz. 115 ze zm., dalej: "u.d.p."), dzielą się na drogi krajowe, wojewódzkie, powiatowe i gminne. Skarżąca twierdząc, iż droga dojazdowa do myjni jest drogą publiczną ponieważ jest powszechnie dostępna, pomija zaś w swojej analizie treść przepisów zawartych w art. 2a oraz 5-8 u.d.p. Pierwszy z powołanych przepisów stanowi, iż drogi publiczne stanowią własność Skarbu Państwa (jako drogi krajowe) lub jednostek samorządu terytorialnego (jako drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne). Jak zaś stanowią art. 5-7 u.d.p. zaliczenie danej drogi do określonej kategorii dróg publicznych następuje na podstawie rozporządzenia odpowiedniego ministra bądź uchwały organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego. Jeżeli natomiast droga nie została zaliczona do żadnej z kategorii dróg publicznych to, zgodnie z art. 8 ust. 1 u.d.p., stanowi drogę wewnętrzną. Nie stanowi tym samym drogi publicznej. O kwalifikacji danej drogi jako publicznej nie może zatem przesądzić ta okoliczność faktyczna, iż każdy może z niej korzystać a zatem stanowi drogę ogólnodostępną. Powołany przez skarżącą na uzasadnienie swojego stanowiska wyrok Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z 6 listopada 2007r. (22531/05) nie dotyczy zaś kwalifikacji drogi jako publicznej ze względu na jej ogólnodostępność. Wskazywał on natomiast na konieczność przyznania właścicielowi "drogi prywatnej" odpowiedniej rekompensaty za korzystanie z jego własności. Nie ma zatem znaczenia dla analizowanej kwestii. Ponadto stosownie do art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak zaś wynika z akt sprawy podatkowej przedmiotowa droga dojazdowa w ewidencji gruntów i budynków została oznaczona symbolem Tk. i stanowi pas drogowy drogi wewnętrznej. Wobec powyższych ustaleń, mając na uwadze treść wskazanych wyżej przepisów prawa, zasadnie SKO uznało, że brak jest podstaw do przyjęcia przy wymiarze podatku innej kwalifikacji drogi dojazdowej niż wynikająca z ewidencji gruntów i budynków. Z uwagi na brak zaliczenia tej drogi do kategorii dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych podlega ona opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (ust. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l). Zarzucając organowi odwoławczemu naruszenie art. 122, art. 187 §1, art. 191 O.p. skarżąca wskazuje, iż w jej ocenie "analiza sprawy dokonana przez SKO miała charakter wyłącznie powierzchowny i nie obejmowała szczegółowej oceny argumentów i dowodów przedstawionych przez Stronę". Ponadto "SKO w Decyzji całkowicie pominęła szereg dowodów przedstawionych przez Spółkę w toku postępowania, m.in. ekspertyzę, opinię oraz szereg wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Stronę, które potwierdzają jej stanowisko w sprawie". Sąd nie podziela powyższego zarzutu. Wbrew twierdzeniom skarżącej w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odnosi się materiałów przedstawionych przez nią w toku postępowania a analiza zebranego materiału nie miała charakteru powierzchownego. SKO wskazuje jednocześnie, iż w jego ocenie nie można wyciągnąć ze zgromadzonego materiału dowodowego wniosków, jakich oczekuje skarżąca. To jednak nie przesądza w ocenie Sądu o zasadności zarzutu naruszenia art. 122, art. 187 §1, art. 191 O.p. w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei naruszenie art. 194 §1 i 3 O.p., i to w stopniu rażącym, zdaniem skarżącej wynika z pominięcia przez organ odwoławczy treści decyzji Prezesa UTK, w której organ ten uznał P. za zarządcę infrastruktury, bez przeprowadzenia przeciwdowodu w stosunku do tej decyzji, która stanowi przecież dokument urzędowy. Organ odwoławczy zaś dokonał jedynie niekorzystnej dla skarżącej spółki interpretacji powyższej decyzji. Odnosząc się do tego zarzutu należy zwrócić uwagę, iż w decyzji z dnia [...]r. (utrzymaną w mocy decyzją z dnia [...].) Prezes UTK stwierdził, iż P. dopuściło się naruszenia art. 5 ust. 3 u.t.k., które polegało na łączeniu działalności w zakresie przewozów z faktycznym wykonywaniem funkcji przypisanych zarządcy. W uzasadnieniu tej decyzji Prezes UTK wskazał, iż P. de facto przyjęło na siebie obowiązki zarządcy infrastruktury kolejowej. Z ustalonego stanu faktycznego wynika bowiem, iż P. posiadało m.in. linie kolejowe oraz stacje kolejowe towarowe, czyli elementy infrastruktury kolejowej. Ponadto podejmowało ono czynności, które wchodzą w zakres zarządzania częścią infrastruktury kolejowej, przewidzianych w art. 5 ust. 1 u.t.k. Dopuściło się zatem naruszenia art. 5 ust. 3 u.t.k. polegającego na łączeniu przez spółkę działalności w zakresie przewozów kolejowych z faktycznym wykonywaniem funkcji przypisywanych zarządcy infrastruktury kolejowej. Wbrew twierdzeniom skarżącej ze wskazanej decyzji Prezesa UTK nie wynika więc status P. , jako zarządcy infrastruktury kolejowej. Zatem zarzut rażącego naruszenia przez organy podatkowe art. 194§1 i 3 O.p jest nietrafny. Ze wskazanych wyżej powodów Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej "P.p.s.a." uchylił zaskarżoną decyzję. Prowadząc ponownie postępowanie organ podatkowy dokona analizy, dając temu wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, czy wszystkie wskazane w uzasadnieniu decyzji organu I instancji elementy myjni kolejowej tworzą całość będącą, jako budowla, przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Orzeczenie o kosztach ma podstawę w art. 200 oraz 205 §2 P.p.s.a.