I SA/Rz 783/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie SO del. Piotr Popek WSA Tomasz Smoleń / spr./ Protokolant ref. staż. Joanna Kulasa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r. spraw ze skarg K. K. i P. K. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2015 r. - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r., - nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r., 1) uchyla w stosunku do P. K. zaskarżoną decyzję w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2009 r. oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] i w tym zakresie postępowanie administracyjne umarza, 2) pozostałe skargi oddala, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego P. K. kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skarg K. K. i P. K. (dalej zwani także-Skarżący) są decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego (dalej SKO lub Kolegium) z [...] czerwca 2015 r., 1) nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2012 r., 2) nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2011 r., 3) nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2010 r., 4) nr [...] w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. Postanowieniami z [...] października 2014 r. Prezydent Miasta R. wznowił z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego odpowiednio: 1) w podatku od nieruchomości za 2012 r. zakończane ostateczną decyzją z [...] lutego 2012 r. nr [...], 2) w podatku od nieruchomości za 2011 r. zakończane ostateczną decyzją z [...] lutego 2011 r. nr [...], 3) w podatku od nieruchomości za 2010 r. zakończane ostateczną decyzją z [...] stycznia 2010 r. nr [...], 4) w podatku od nieruchomości za 2009 r. zakończane ostateczną decyzją z [...] marca 2009 r. nr [...]. 1) Decyzją z [...] grudnia 2014 r. nr [...], Prezydent Miasta R. uchylił decyzję własną z [...] lutego 2012 r. nr [...] i ustalił K. K. oraz P. K. podatek od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 29 269,00 zł. Podatek ustalony został od budynku, budowli i gruntu położonych na działce ew. nr [...] obr. [...] Z. przy ul. P. [...] w R., według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 2) Decyzją z [...] grudnia 2014 r. nr [...], Prezydent Miasta R. uchylił decyzję własną z [...] lutego 2011 r. nr [...] i ustalił K. K. oraz P. K. podatek od nieruchomości za 2011 r. w kwocie 28 122,00 zł. Podatek ustalony został od budynku, budowli i gruntu położonych na działce ew. nr [...] obr. [...] Z. przy ul. P. [...] w R., według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 3) Decyzją z [...] grudnia 2014 r. nr [...], Prezydent Miasta R. uchylił decyzję własną z [...] stycznia 2010 r. nr [...] i ustalił K. K. oraz P. K. podatek od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 27 401,00 zł. Podatek ustalony został od budynku, budowli i gruntu położonych na działce ew. nr [...] obr. [...] Z. przy ul. P. [...] w R., według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. 4) Decyzją z [...] grudnia 2014 r. nr [...], Prezydent Miasta R. uchylił decyzję własną z [...] marca 2009 r. nr [...] i ustalił K. K. oraz P. K. podatek od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 26 462,00 zł. Podatek ustalony został od budynku, budowli i gruntu położonych na działce ew. nr [...] obr. [...] Z. przy ul. P. [...] w R., według stawek przewidzianych dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu powyższych decyzji Prezydent wskazał, że zarówno w 2012 r., w 2011 r., w 2010 r., jak i w 2009 r. działka nr [...] obr. [...] Z., sklasyfikowana jako grunty rolne zabudowane (B-Psll) o pow. 932 m² i położona przy ul. P. [...] w R. stanowiła współwłasność P. K. oraz K. K. Z informacji posiadanych przez organ wynika, że na ww. działce znajduje się budynek handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy 330 m². Na nieruchomości realizowana była inwestycja p.n. "hurtowania artykułów przemysłowych i motoryzacyjnych w R., przy ul. P.", na podstawie decyzji z [...] września 1992 r. ([...]), z [...] czerwca 1993 r. ([...]) oraz z [...] grudnia 1994 r. ([...]). Decyzją z [...] października 2002 r. nr [...] Prezydent Miasta R. udzielił pozwolenia na użytkowanie inwestycji obejmującej budynek hurtowni artykułów przemysłowych i motoryzacyjnych w części dotyczącej piwnic z wyłączeniem pomieszczenia magazynowego o pow. 106,2 m² oraz parteru z pomieszczeniami warsztatowymi. Nadto organ ustalił, że P. K. jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą od 1 marca 2005 r. pod nazwą K. P. [...]. Działalność ta dotyczy konserwacji i napraw pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli. W dniu 22 marca 2003 r. P. K. złożył informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1 na 2003 r., w której wykazał do opodatkowania grunty o pow. 932 m², w stawce związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w stawce dla budynków mieszkalnych pow. 90 m², w stawce dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej pow. 401 m² oraz budowle o wartości 400 zł. Informacja ta, w związku z brakiem jej korekty, stanowiła podstawę ustalenia odpowiednio: 1) podatku od nieruchomości za 2012 r. w decyzji z [...] lutego 2012 r., 2) podatku od nieruchomości za 2011 r. w decyzji z [...] lutego 2011 r., 3) podatku od nieruchomości za 2010 r., 4) podatku od nieruchomości za 2009 r. W dniu 15 kwietnia 2014 r. do organu wpłynęła kserokopia dziennika budowy, z którego zapisów wynika, że budowa całego budynku, została zakończona przed 2009 r. Nadto w dniu 17 lipca 2013 r. przeprowadzono kontrolę podatkową za 2013 r., podczas której przemierzono powierzchnię użytkową całego budynku. Z dokonanych pomiarów wynika, że powierzchnia użytkowa do opodatkowania wynosi: dla piwnicy 260,95 m², dla parteru 330,19 m², dla I piętra 252,69 m², dla II piętra 251,19 m², oraz dla poddasza 206,47 m². Okoliczności te stanowiły podstawę wznowienia postępowania podatkowego odpowiednio: 1) w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2012 r., 2) w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2011 r., 3) w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2010 r., 4) w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2009 r. Organ wyjaśnił, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Przy czym trwanie prac wykończeniowych w ww. budynku, nie wpływa na fakt, że budowa budynku została zakończona, a powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. Z tych też względów organ ustalił podatek od nieruchomości przyjmując jako podstawę opodatkowania powierzchnię użytkową całego budynku, a do powierzchni użytkowej budynku zaliczył również powierzchnię poddasza. W odwołaniach od tych decyzji K. K. oraz P. K. wnieśli o ich uchylenie w całości. Odwołujący się zarzucili naruszenie art. 2, art. 3, art. 6 ust. 1-5 i 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., zwanej dalej u.p.o.l.) przez przyjęcie, że zakończenie robót budowlanych następuje w chwili dokonania wpisu w dzienniku budowy, czego efektem jest powstanie z tym dniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości. Nadto zarzucili błędne przyjęcie przez organ, że budowa ww. budynku została zakończona w 2009 r. oraz, że złożona przez P. K. deklaracja o nieruchomościach i obiektach budowlanych wymagała korekty, a także wadliwe ustalenie powierzchni użytkowej budynku. Podnieśli nadto, że organ nie uwzględnił całego materiału dowodowego. SKO decyzjami: 1) z [...] czerwca 2015 r. nr [...], 2) z [...] czerwca 2015 r. nr [...], 3) z [...] czerwca 2015 r. nr [...], 4) z [...] czerwca 2015 r. nr [...] - utrzymało w mocy zaskarżone decyzje. W uzasadnieniu Kolegium uznało, że organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął występowanie przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; zwanej dalej ord.pod.). W wyniku ustaleń poczynionych w toku kontroli organ podatkowy słusznie nabrał wątpliwości w zakresie rzetelności i prawidłowości informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1 za 2003 r., sporządzonej przez P. K., a stanowiącej podstawę ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości odpowiednio: 1) za 2012 r., 2) za 2011 r., 3) za 2010 r. i 4) za 2009 r. Wyjaśnienia udzielone przez strony, a w szczególności dołączone do pisma z 14 kwietnia 2014 r. - dokumenty tj. dziennik budowy dotyczący budynku oraz dokumentacja powykonawcza jednoznacznie świadczą, że wątpliwości te były uzasadnione. Ujawnienie przez strony ww. dokumentów dopiero w postępowaniu kontrolnym, podczas oględzin dokonanych w dniu 17 lipca 2013 r., a następnie w wyniku wezwania organu podatkowego z 27 marca 2014 r. do złożenia wyjaśnień - pozwala na uznanie ich za nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. Nadto ich treść przesądza o istotnym znaczeniu dla rozstrzygnięcia. Słusznie zatem organ wydał postanowienie o wznowieniu z urzędu postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego odpowiednio: 1) w podatku od nieruchomości za 2012 r. zakończonego ostateczną decyzją Prezydenta z [...] lutego 2012 r., 2) w podatku od nieruchomości za 2011 r. zakończonego ostateczną decyzją Prezydenta z [...] lutego 2011 r., 3) w podatku od nieruchomości za 2010 r. zakończonego ostateczną decyzją Prezydenta z [...] stycznia 2010 r., 4) w podatku od nieruchomości za 2009 r. zakończonego ostateczną decyzją Prezydenta z [...] marca 2009 r. Kolegium podało, że spór w przedmiotowych sprawach sprowadzał się do rozstrzygnięcia czy ww. budynek podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w całości, czy jak wskazują odwołujący - jedynie w części. Wyjaśniło, że kwestia ta została uregulowana w art. 6 ust. 2 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Kolegium powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych stwierdziło, że do uznania, że budowa budynku została zakończona nie jest niezbędne dopełnienie wymogów przewidzianych w prawie budowlanym. Powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest bowiem od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót, a więc powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. SKO stwierdziło, że Prezydent prawidłowo przyjął, że zakończenie prac budowlanych związanych ze wznoszeniem ww. budynku, nastąpiło przed 2009 r., co z kolei powoduje zasadność ustalenia zobowiązania podatkowego dotyczącego podatku od nieruchomości. Za takim stanowiskiem przemawiają w szczególności wpisy w przedłożonym przez strony dzienniku budowy oraz dokumentacja techniczna. Decyzją z [...] października 2002 r. nr [...], Prezydent Miasta R. udzielił pozwolenia na użytkowanie części ww. budynku. Z wpisów w dzienniku budowy wynika, że po wydaniu ww. decyzji w budynku prowadzono jedynie prace wykończeniowe tj. wykonanie izolacji na stropie nad parterem z przygotowaniem podłoża pod wylewki (15 kwietnia 2003 r.), wykonanie instalacji podtynkowych (2 września 2004 r.), wykonanie ścianek działowych na II piętrze (10 marca 2006 r.), rozpoczęcie wykonania instalacji podpodłogowych (20 września 2007 r.), kontynuacja robót wykończeniowych w obrębie II pietra (14 maja 2009 r.). Podkreślono, że choć budowa budynku przebiegała etapami to jednak roboty związane ze wznoszeniem budynku z całą pewnością zostały zakończone przed 2009 r. W chwili udzielenia pozwolenia na użytkowanie całość konstrukcji budynku została bowiem zrealizowana i jak wskazano w uzasadnieniu decyzji z [...] października 2002 r. do zakończenia inwestycji pozostawały jedynie roboty instalacyjne i wykończeniowe, elewacyjne na pozostałych kondygnacjach. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika zatem, że przedmiotowy budynek przed 2009 r. spełniał przesłanki do uznania go za budynek w rozumieniu przepisów prawa budowlanego i u.p.o.l. Za powstaniem obowiązku podatkowego przemawia też niekwestionowana przez strony okoliczność rozpoczęcia użytkowania części budynku. Okoliczność ta jednak, wbrew argumentacji odwołujących powoduje konieczność uiszczenia podatku od nieruchomości obliczonego od powierzchni użytkowej całego budynku, a nie tylko jego części. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego właściwego obliczenia powierzchni użytkowej budynku, SKO stwierdziło, że odwołujący nie przytoczyli jakiejkolwiek argumentacji przemawiającej za odmiennym niż w decyzji ustaleniem powierzchni budynku. W toku czynności kontrolnych, jak też w toku postępowania wznowieniowego strony nie kwestionowały dokonanych pomiarów. Podało, że pomiary powierzchni użytkowej budynku zostały wykonane prawidłowo. Nadto Kolegium uznało, że prawidłowo do powierzchni użytkowej ww. budynku zaliczono także powierzchnię poddasza. Wymiary poddasza, a przede wszystkim jego wysokość, dostępność komunikacyjna przez klatkę schodową, wyposażenie w instalacje elektryczną, a także faktyczne wykorzystywanie poddasza jako pomieszczenia, w którym składowane są różne przedmioty jednoznacznie świadczy o użytkowym charakterze poddasza i uzasadniało wliczenie jego powierzchni do powierzchni użytkowej budynku. W ocenie SKO nie jest też zasadny zarzut o braku możliwości wykorzystania części ww. budynku na potrzeby działalności gospodarczej ze względów technicznych. W tej kwestii naprowadziło, że w sprawie nie budzi wątpliwości i nie jest kwestionowana okoliczność, że P. K. prowadzi działalność gospodarczą. Z samego faktu, że strona jest przedsiębiorcą wynika, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., że znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Kolegium wyjaśniło, że "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzjach o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystywaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie obejmują one swoim zakresem przyczyn technologicznych, ekonomicznych czy finansowych. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i jednocześnie nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. W toku postępowania przed organem pierwszej instancji strony zgłaszały, powołując się na ekspertyzę Polskiego Związku Inżynierów i Techników Budownictwa w R., potrzebę dobudowania dźwigu towarowego zgodnie z obowiązującymi przepisami jako warunku koniecznego dla końcowego odbioru technicznego budynku. Okoliczność ta, w ocenie Kolegium, nie świadczy jednak o istnieniu "względów technicznych" wykluczających wykorzystanie całości budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Za takim stanowiskiem przemawia w szczególności fakt, że przeszkoda wskazywana przez stronę ma charakter czasowy i przejściowy. K. K. i P. K., reprezentowani przez adwokata skierowali do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie (dalej WSA) skargi na decyzje: 1) SKO z [...] czerwca 2015 r. nr [...] (oznaczone sygn. akt I SA/Rz 789/15), 2) SKO z [...] czerwca 2015 r. nr [...] (oznaczone sygn. akt I SA/Rz 787/15), 3) SKO z [...] czerwca 2015 r. nr [...] (oznaczone sygn. akt I SA/Rz 785/15), 4) SKO z [...] czerwca 2015 r. nr [...] (oznaczone sygn. akt I SA/Rz 783/15) - wnosząc o ich uchylenie w całości. Zaskarżonym decyzjom zarzucono rażące naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego tj.; a) art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez przyjęcie, że zakończenie robót budowlanych następuje w chwili dokonania wpisu w dzienniku budowy, czego efektem jest powstanie z tym dniem obowiązku podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości; b) art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez przyjęcie, że sam wpis w dzienniku budowy świadczy o użytkowaniu obiektu w zakresie umożliwiającym ustalenia powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości, c) art. 2, 3, 6 ust. 1-5 i ust. 8 u.p.o.l. przez przyjęcie, że; - budowa ww. budynku została zakończona w 2009 r. w zakresie większym niż wskazano to w deklaracji z 22 marca 2003 r., - ww. budynek był użytkowany w całości od 2009 r., - powierzchnia użytkowa części budynku stanowiąca podstawę wymiaru podatku od nieruchomości w zakresie piwnic, parteru, I-pietra oraz poddasza obejmuje powierzchnie przyjęte w decyzji, - złożona przez P. K. w dniu 22 marca 2003 r. deklaracja o nieruchomościach i obiektach budowlanych w której wykazał do opodatkowania grunty o pow. 932,00 m² w stawce związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w stawce dla budynków mieszkalnych 90,00 m², w stawce dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej pow. 4-1 m² oraz budowle o wartości 400,00 zł nie była prawidłowa i wymagała korekty, d) art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sytuacji gdzie jedynie część budowli jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej podstawę opodatkowania zgodnie z tym przepisem winna stanowić i tak całość budynku, a nie część budynku zajęta pod działalność gospodarczą, e) art. 6 ust. 2 u.p.o.l. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że w sytuacji gdy budowa nie została ukończona podstawę opodatkowania zgodnie z tym przepisem winna stanowić całość budynku, a nie część budynku w której zakończono wszelkie prace budowlane; f) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i ust. 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez niewyłączenie części budynku z kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz przez zastosowanie najwyższej stawki podatku w stosunku do części budynku, która ze względu na stan techniczny (brak ukończenia budowy) nie nadawała się do wykorzystania na cele działalności gospodarczej; g) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l. przez jego niezastosowanie choć w udowodnionych okolicznościach istniał taki obowiązek z uwagi na wadliwą konstrukcję dachu, co miało też istotny wpływ na wynik sprawy, h) art. 122, art. 191 oraz art. 187 § 1 ord.pod. przez niewypełnienie obowiązku prawidłowego rozpatrzenia i oceny całego materiału dowodowego, polegającego na nieuwzględnieniu treści decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, co doprowadziło do naruszenia swobodnej oceny dowodów i zasady zaufania podatnika do organu podatkowego, prowadząc do błędnej oceny stanu technicznego budynku oraz możliwości prowadzenia w jego części działalności gospodarczej, i) art. 21 § 3 ord.pod. przez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy nie wystąpiła żadna z przesłanek uzasadniających wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, j) art. 191 ord.pod. przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów w ocenie stanu technicznego budynku polegająca na nieuwzględnieniu decyzji PINB; k) art. 21 § 3 ord.pod. przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na wydaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie wystąpiły przesłanki do jej wydania; l) art. 7, art. 77 i art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm.; zwanej dalej K.p.a.) przez nierozpoznanie całego materiału dowodowego sprawy, m) art. 217 § 1 pkt 5, art. 127 w zw. z art. 229, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1, art. 235 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 oraz art. 191 ord.pod. przez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy w tym w szczególności wadliwe przyjęcie, że wpisy w dzienniku budowy świadczą o zakończeniu inwestycji w sytuacji gdy z ich treści wynika jedynie, że w okresie lat 2009 - 2014 r. prowadzone były w budynku prace budowlane dotyczące m.in. robót tynkarskich, posadzkarskich, wykończeniowych przy równoczesnym braku w dzienniku wpisów świadczących o zakończeniu prac i wykończeniu budynku. W uzasadnieniu rozszerzono powyższe zarzuty i podniesiono, że powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości pozostaje uzależnione od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. Nie jest natomiast uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku. W ocenie skarżących nie powstał obowiązek podatkowy wobec całości budynku. W złożonej informacji podatkowej nie wskazano powierzchni użytkowej całego budynku. Natomiast względy techniczne, spowodowały, że obiekt nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w całości. Okolicznościami istotnymi dla powstania obowiązku podatkowego (warunkowanego okolicznością istnienia budynku (budowli) lub ich części) - jest zakończenie budowy albo rozpoczęcie użytkowania budynku (budowli) lub ich części. Art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowiąc o okolicznościach, od których uzależniony jest obowiązek podatkowy, używa określenia "zakończenie budowy" oraz "rozpoczęcie użytkowania obiektu budowlanego", ale chodzi wyłącznie o stan faktyczny powodujący moment rozpoczęcia obowiązku podatkowego. Zgodnie bowiem z ww. przepisem powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależnione jest od faktu zakończenia prac związanych ze wznoszeniem obiektu budowlanego lub od rozpoczęcia jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót. W odniesieniu zaś do momentu rozpoczęcia użytkowania budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem - chodzi o rozpoczęcie faktycznego użytkowania budynku (budowli) lub jego części. Użytkowanie budynku lub jego części przed ich wykończeniem, a więc wybudowaniem polega na korzystaniu z takiego budynku lub jego części przez określone podmioty (np. właściciela) w inny sposób niż prowadzenie prac budowlanych. W sprawie brak jest jakiegokolwiek dowodu na to, że doszło do użytkowania części budynku w zakresie wykraczającym poza deklarację z 2003 r. Dodatkowo zarzucono, iż zgodnie z projektem technicznym budynku - poddasze jest nieużytkowe, zatem jego użytkowanie byłoby niezgodne z przepisami prawa budowlanego. Gdyby miało ono być użytkowe inwestor musiałby uzyskać nowe pozwolenie na budowę6 (dotyczące poddasza). To jednak poddasze stanowi niewykończoną część ww. budynku, o czym świadczy brak tynków, posadzek i instalacji oraz, że blacha położona na krokwiach stanowi tylko pokrycie dachowe. W odpowiedzi na skargi SKO wniosło o ich oddalenie z przyczyn wywiedzionych w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji. Na rozprawie w dniu 11 lutego 2016 r. WSA postanowił połączyć do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy oznaczone sygn. akt I SA/Rz 783/15, I SA/Rz 785/15, I SA/Rz 787/15, I SA/Rz 789/15 i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Rz 783/15. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153 poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 poz. 270 z późn. zm. dalej zwana PPSA) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg, m.in., na decyzje administracyjne. Na wstępie należy wskazać, że niekwestionowaną okolicznością jest, iż w rozpoznawanych sprawach wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. W wyniku ustaleń dokonanych w toku kontroli podatkowej organy podatkowe miały podstawy do nabrania wątpliwości w zakresie rzetelności i prawidłowości informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych IN-1, za 2003 r., sporządzonej przez P. K. , a stanowiącej podstawę ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za lata 2009 - 2012. Wyjaśnienia udzielone przez Skarżących oraz dokumenty dołączone do pisma z dnia 12 kwietnia 2014 r. to jest dzienniku budowy dotyczący przedmiotowego budynku oraz dokumentacja powykonawcza jednoznacznie wskazują, że wątpliwości te były uzasadnione. Ujawnienie tych dokumentów dopiero w postępowaniu kontrolnym, podczas oględzin dokonanych w dniu 17 lipca 2013 r., a następnie w wyniku wezwania organu podatkowego z dnia 27 marca 2014 r. do złożenia wyjaśnień, w ocenie Sądu, stanowią nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 ord.pod. Ustalenia dokonane na ich podstawie mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, dlatego też organ prawidłowo wznowił z urzędu postępowanie w sprawie ustalania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2012. Dokonując oceny złożonych skarg należy uznać, że skarga P. K. dotycząca decyzji Kolegium z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] uchylającej decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] i ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. jest zasadna jednak z innych przyczyn niż podniesione w skardze. Zgodnie z art. 68 § 2 pkt 2 ord.pod. jeżeli podatnik w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od dnia końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W rozpoznawanej sprawie decyzja ustalająca wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. została wydana przez organ pierwszej instancji [...] grudnia 2014 r. to jest przed upływem terminu przedawnienia, które następuje z dniem 1 stycznia 2015 r. Doręczenie tej decyzji nastąpiło, w przypadku P. K., w dniu 12 stycznia 2015 r., to jest po upływie terminu przedawnienia. Decyzja ustalająca wydana przed upływem terminu przedawnienia, a doręczona po jego upływie, nie powoduje powstanie zobowiązania podatkowego. Jej doręczenie nastąpiło bowiem po upływie terminu przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania, a przez to decyzja jest bezprzedmiotowa i powinna być wygaszona na podstawie art. 258 ord.pod.(L.Etel Ordynacja podatkowa - Komentarz Lex 2013). Dlatego też wyżej wskazane decyzje należało uchylić, a postępowanie administracyjne umorzyć w oparciu o przepis art. 145 § 1 ust. 1 lit.a i § 3 PPSA. Zaś rozstrzygnięcie o kosztach uzasadnia przepis art. 200 PPSA. Pozostałe skargi nie są zasadne. W rozpoznawanej sprawie spór sprowadza się do wykładni przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. w kontekście momentu obowiązku powstania podatku od nieruchomości. Przepis art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowi, że jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następnego po roku, w którym - budowa została zakończona albo - którym rozpoczęto to użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. W ocenie organów podatkowych budynek usytuowany na działce nr [...] obręb [...] Z., położony przy ul. P. [...] w R. podlega opodatkowaniu w całości, natomiast zdaniem Skarżących opodatkowaniu podlega jedynie jego część. W sporze tym rację należy przyznać organom. Ustawa o podatki i opłatach lokalnych nie zawiera definicji "zakończenie budowy“. Definicji takiej nie zawiera także ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. 2013 poz. 1409 z późn. zm. dalej - pr.bud.). Niewątpliwie zakończenie budowy nastąpi, gdy zostanie złożone zawiadomienie o zakończeniu budowy (art. 57 ust. 1 do 3 pr.bud.). Złożenie tego zawiadomienia nie jest jednak konieczne do ustalenia, że nastąpiło faktyczne zakończenie budowy. Wystarczy, że będą spełnione warunki upoważniające do złożenia takiego zawiadomienia. Innymi słowy, spełnienie warunków, o których mowa w art. 57 ust. 1 i 2 pr.bud., przesądza, iż nastąpiło zakończenie budowy. W wyroku z dnia 20 czerwca 1996 r. sygn. akt SA/Wr 2735/95 NSA stwierdziło, że w sensie techniczno-budowlanym można mówić o zakończeniu budowy obiektu budowlanego, gdy odpowiada on warunkom, jakie przewiduje pr. bud. wobec budowy legalnej przy zawiadomieniu organu nadzoru budowlanego o zakończeniu budowy (art. 57). Ponadto obiekt powinien być w takim stanie, by mógł zostać przeprowadzony jego odbiór i można było przekazać go do normalnej eksploatacji i użytkowania. Należy podkreślić, że obowiązek podatkowy może być związany z rozpoczęciem użytkowania budynków lub jego części przed ich ostatecznym wykończeniem. W tym przypadku chodzi oczywiście o rozpoczęcie faktycznego użytkowania budynku lub jego części. W takiej sytuacji nie muszą być spełnione warunki uprawniające do użytkowania budynku, o których mowa w artykule 54 i 55 pr.bud. Związane jest to z faktem, że według przepisów pr.bud. rozpoczęcie użytkowania następuje zawsze po zakończeniu budowy, co przeczyłoby sensowi rozwiązania, o którym mowa w art. 6 ust. 2 u.p.o.l. (L.Etel Komentarz do art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, System Informacji Prawniczej Lex). Art. 6 ust. 2 u.p.o.l. stanowiąc o okolicznościach, od których uzależniony jest obowiązek podatkowy, używa określenia zakończenie budowy oraz rozpoczęciu użytkowania obiektu budowlanego, ale chodzi wyłącznie o stan faktyczny powodujący moment rozpoczęcia obowiązku podatkowego. Zgodnie z tym przepisem, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości uzależniony jest bowiem od faktu zakończenia prac związanych z wnoszeniem obiektu budowlanego lub z rozpoczęciem jego użytkowania przed ostatecznym zakończeniem robót - a więc powstanie obowiązku podatkowego nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku (M. Ślifirczyk, Moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, "Monitor Podatkowy“ 2003, nr 1, strona 18). Podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach z dnia 11 września 2007 r. sygn. akt II FSK 959/06, z dnia 8 maja 2012 r. II FSK 2090/10, z dnia 8 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1228/12. Wykładnia przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. prowadzi do wniosku, że okolicznościami istotnymi, z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego warunkowaną okolicznością istnienia budynku (budowli), a objętymi hipotezą tego przepisu jest zakończenie budowy lub rozpoczęcie użytkowania budynku (budowli). Odnosząc się do przesłanki momentu rozpoczęcia użytkowania budynku (części budynku), jako przesłanki obowiązku podatkowego warunkowanego okolicznością istnienia budynku, nie może budzić żadnych wątpliwości, że chodzi o rozpoczęcie faktycznego użytkowania budynku lub jego części. Z przepisu art. 6 ust. 2 u.p.o.l. nie wynika bowiem, aby samo istnienie budynku lub jego części, stanowiło samoistną i wystarczającą przesłankę do uznania, iż podlega on opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W związku z tym, dokonując ustaleń faktycznych w sprawie oraz określając prawnopodatkowe konsekwencje istotnych dla jej rozstrzygnięcia faktów, w odniesieniu do budynków (budowli), których proces inwestycyjny nie został zakończony w sposób przewidziany reżimem ustawy prawo budowlane organ podatkowy zobowiązany jest ze szczególną dbałością i wnikliwością ustalić i wykazać, że obowiązek podatkowy w stosunku do tego rodzaju budynków (budowli) rzeczywiście powstał w związku z rozpoczęciem ich faktycznego użytkowania. W ocenie Sądu organy podjęły takie działanie i na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaliły okoliczności istotne dla stwierdzenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Na akceptację zasługuje stanowisko organów podatkowych, że zakończenie prac budowlanych związanych z wnoszeniem budynku usytuowanego na działce [...] obręb [...] Z. położonego przy ul. P. [...] w R. nastąpiło przed 2009 r. Za zasadnością takiego stwierdzenia wskazuje dokumentacja techniczna oraz wpisy w przedłożonym przez Skarżących dzienniku budowy. Z wpisów tych wynika, że po wydaniu decyzji Prezydenta Miasta R. z dnia [...] października 2002 r. nr [...] udzielającej pozwolenie na użytkowanie części przedmiotowego budynku prowadzone były jedynie prace wykończeniowe. Wykonano izolację na stropie nad parterem z przygotowaniem podłoża pod wylewkę, wykonano instalacje podtynkowe, wykonano ścianki działowe na drugim piętrze, rozpoczęto wykonywanie instalacji podpodłogowych, kontynuowane były roboty wykończeniowe w obrębie drugiego piętra, wykonano roboty związane w instalacją podtynkową budynku, prowadzono roboty tynkarskie i posadzkowe drugiego piętra. Prace te wykonywano w okresie od 15 kwietnia 2003 r. do 5 października 2012 r. Ustalenia te pozwalają na stwierdzenie, że w chwili udzielania pozwolenia na użytkowanie całość konstrukcji budynku zostało już zrealizowane, a do zakończenia inwestycji pozostały jedynie roboty instalacyjne i wykończeniowe na pozostałych kondygnacjach. Dlatego też za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, że przedmiotowy budynek przed 2009 rokiem spełnił przesłanki to uznania go za budynek w rozumieniu przepisów pr.bud. i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Bezspornym w sprawie jest, że Skarżący rozpoczęli użytkowanie części przedmiotowego budynku z momentem uzyskania pozwolenia na użytkowanie części przedmiotowego budynku na podstawie decyzji Prezydenta Miasta R. z dnia [...] października 2002 r. nr [...]. Z art. 6 ust. 2 u.p.o.l wynika uzasadnione twierdzenie, że rozpoczęcie użytkowania budynku jeszcze ostatecznie niewykończonego powoduje konieczność zapłacenia podatku od początku następnego roku do ustalonego od samego budynku, co to oznacza, że obowiązek ten dotyczy również tej części budynku, która nie została wykończona czy przekazana do użytkowania. Zatem opodatkowanie powierzchni całego budynku należy uznać za prawidłowe. Powierzchnie użytkową całego budynku organ pierwszej instancji ustalił, dokonując pomiarów w czasie kontroli podatkowej w dniu 17 lipca 2013 r. przy których uczestniczył Skarżący. Analiza materiału dowodowego zebranego w sprawie pozwala na stwierdzenie, że pomiary te zostały wykonane zgodnie z zasadami określonymi w przepisach u.p.o.l. i nie były one kwestionowane przez Skarżących ani w toku czynności kontrolnych, ani też w toku postępowania wznowieniowego. W czasie kontroli organ podatkowy stwierdził, że wymiary poddasza, a przede wszystkim jego wysokość, dostępność komunikacyjna poprzez klatkę schodową, wyposażenie w instalację elektryczną, a także faktyczne wykorzystywanie poddasza jako pomieszczenia, w którym składowane są różne przedmioty jednoznacznie nie świadczą o użytkowym charakterze poddasza co uzasadnia wliczenie jako powierzchni do powierzchni użytkowej budynku. Ustalenie powyższe należy uznać za prawidłowe. Zgodnie z art. 1a i ust. 1 pkt 5 w u.p.o.l. za powierzchnię użytkową budynku lub jego części uważa się powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Jak wynika z dokonanych ustaleń poczynionych przez organy podatkowe poddasze jest faktycznie użytkowane przez podatnika. Służy za miejsce składowanie różnych przedmiotów jak meble, elementy gipsowe co świadczy o jego wykorzystaniu i użytkowaniu praktycznym, a to powoduje że poddasze w spornym budynku stanowi kondygnację i podlega opodatkowaniu. W rozpoznawanej sprawie niekwestionowaną okolicznością jest, że P. K. prowadzi działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Jak wynika z powyższej regulacji opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy zastosowaniu stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, decyduje zespół przesłanek pozytywnych i negatywnych. Przesłanki pozytywne to takie, od których istnienia zależy powstanie obowiązku podatkowego w określonej wysokości (fakt posiadania gruntu przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a także gospodarcze przeznaczenie nieruchomości wynikający z ewidencji gruntów). Natomiast zaistnienie przesłanki negatywnej wyłącza opodatkowanie określonego podmiotu w całości albo stanowi podstawę jego opodatkowania w niższej wysokości niż maksymalna, nawet mimo wystąpienia przesłanki pozytywnej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine nieruchomość nie będzie - dla celów podatkowych - uważana za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Zdaniem składu orzekającego w rozpoznawanym przypadku nie zachodzą okoliczności, które uzasadniałyby inną kwalifikację przedmiotu opodatkowania, niż jako nieruchomość związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, w tym znaczeniu, iż obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona zysk posiadaczowi. Jak to wynika z brzmienia wyżej przywołanego przepisu, podstawowym kryterium związku nieruchomości z działalnością gospodarczą jest samo posiadanie. Ustawodawca przy tym nie dokonał rozróżnienia rodzaju posiadania, co pozwala na wniosek, że o związku z działalnością gospodarczą nieruchomości decyduje zarówno fakt, iż jest ona przedmiotem posiadania samoistnego, jak i zależnego (art. 336 k.c.). Posiadanie wg kodeksu cywilnego jest szczególnym stanem faktycznym, który polega na faktycznym władztwie rzeczą. Przez władztwo to w literaturze oraz orzecznictwie rozumie się możliwości władania rzeczą; efektywne w sensie gospodarczym korzystanie z rzeczy (nieruchomości) nie jest konieczną przesłanką posiadania; dla istnienia posiadania nie jest bowiem konieczne rzeczywiste korzystanie z rzeczy, lecz sama możliwość takiego korzystania. Nie ulega wątpliwości, że Skarżący jako przedsiębiorca, a jednocześnie współwłaściciel przedmiotu opodatkowania, spełnia ww. kryteria pozwalające uznać go za posiadacza nieruchomości. Bez znaczenia jest okoliczność, że nieruchomość tylko w części wykorzystywana jest faktycznie na cele gospodarcze. Oceny wymaga również, czy w przypadku spornego budynku można mówić o istnieniu przesłanki negatywnej, wyłączającej jego opodatkowanie w wysokości przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, o której to przesłance mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 in fine. W powyższym przepisie ustawodawca użył zwrotu "nie jest i nie może być wykorzystywana“, co oznacza, że tylko w przypadku łącznego spełnienia obu wskazanych stanów faktycznych nieruchomość będzie opodatkowana wg innych stawek, niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Nie wystarczy zatem sam fakt nie prowadzenie przez przedsiębiorców działalności gospodarczej w ramach posiadanej przez niego nieruchomości, ale dodatkowo brak możliwości prowadzenia takiej działalności "ze względów technicznych“. Ustawa nie definiuje pojęcia przyczyn technicznych. Ocena przesłanki względów technicznych należy, w danym postępowaniu do organu podatkowego, nie wymaga pozyskiwanie uprzednio rozstrzygnięcia prejudycjalnego stwierdzającej jej istnienie. Ocena ta nie może być dowolna ani też nie mieć charakteru uznaniowego. Wykładnia powyższego zwrotu prowadzi do wniosku, że oznacza on obiektywne przeszkody sprawiające, iż przedmioty opodatkowania nie są i trwale nie mogą być wykorzystywane w działalności gospodarczej. Wskazany charakter przeszkody sprawia, że nie może być ona determinowana wolą (działaniem lub zaniechaniem) podatnika, okolicznościami zewnętrznymi i fizykalnymi, odnoszącymi się do substancji przedmiotu opodatkowania. Chodzi tu zatem zarówno o takie wady fizyczne budynków, które uniemożliwiają w sposób stały korzystanie z niego przez przedsiębiorcę, jak również o inne faktyczne występujące przeszkody. Wyłączenie z zakresu przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczy zatem sytuacji, gdy przedmiot ten nie jest i - jednocześnie - nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względu na zdarzenie niezależne od podatnika. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości lub ich części służącej do wykonywania działalności gospodarczej, nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości, nie miały zastosowania do tych nieruchomości stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Nieruchomość taka, mimo chwilowego jej niewykorzystywania, z różnych przyczyn, nie przestaje być nieruchomością związaną z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 30 maja 2006 r., SA/Bk 95/06). W toku postępowania Skarżący złożyli do akt spraw ekspertyzę Polskiego Związku Inżynierów i Techników Budownictwa w R., z której wynika konieczność dobudowania dźwigu towarowego, aby zgodnie z obowiązującymi przepisami można było dokonać końcowego odbioru technicznego budynku. Mając powyższe uwagi na względzie, należy uznać, że okoliczność ta ma charakter przeszkody przejściowej uzależnionej od woli Skarżących. Dlatego nie może być ona uznana za trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. Wbrew zarzutom zawartym w skargach organy podatkowe zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny. Organy właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy zgodnie z wymogami zawartymi w przepisach art. 121,122,180,187,188 oraz 191 ord.pod. Zdaniem Sądu nie ma podstaw do przyjęcia, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób dowolny, z pogwałceniem zasady swobodnej oceny. Organy podatkowe, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 ord.pod., odnosząc się do obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wzięły pod uwagę wszystkie dowody i dokumenty zgromadzone w toku postępowania podatkowego. Z powyższych względów Sąd w oparciu przepis art. 151 PPSA pozostałe skargi oddalił.