I SA/Wr 358/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek - sprawozdawca, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Protokolant: Paulina Wódka, po rozpoznaniu w dniu 9 lipca 2013 w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi J. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za III, IV kwartał 2007 r. i I, II kwartał 2008 r. oraz odsetki za zwłokę i koszty postępowania egzekucyjnego: oddala skargę Przystępując do rozstrzygania, Sąd przyjął stan faktyczny i prawny sprawy j/n. Przedmiotem skargi złożonej w niniejszej sprawie przez J. S. (dalej: skarżący, strona, podatnik) jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] . nr [...] , odmawiające przywrócenia terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie orzeczenia odpowiedzialności J. S., członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" za zaległości podatkowe "A" sp. z o.o. z siedzibą w Ś. z tytułu podatku od towarów i usług za III, IV kwartał 2007r. i I, II kwartał 2008r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości i koszty postępowania egzekucyjnego. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego we W. (dalej: organ I instancji) ww. decyzją z dnia [...] r. orzekł o odpowiedzialności strony, jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki "A" sp. z o.o. Przesyłka pocztowa zawierająca decyzję została skierowana do skarżącego na adres w M., [...] - została zwrócona przez operatora pocztowego nadawcy, tj. organowi I instancji. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki wynika, że decyzja nie została doręczona ani adresatowi, ani innej osobie o której stanowi art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.), tj pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu. W związku z brakiem możliwość doręczenia, osoba doręczająca pozostawiła w dniu 12 czerwca 2012 r. w oddawczej skrzynce pocztowej adresata informację o pozostawieniu przesyłki pocztowej na okres 14 dni do dyspozycji adresata we wskazanym Urzędzie Pocztowym. Przesyłka została powtórnie awizowana 20 czerwca 2012 r. Przesyłkę zwrócono w dniu 29 czerwca 2012 r. do nadawcy. Zatem stosownie do treści art. 150 O.p. doręczenie uznano za skuteczne z dniem 26 czerwca 2012r. tj. z dniem upływu 14 dnia licząc od pierwszego awizowania w dniu 12 czerwca. Dnia 19 listopada 2012 r. do Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: DIS, organ odwoławczy, organ II instancji) wpłynął wniosek skarżącego z dnia 31 października 2012 r. (data stempla pocztowego 4 listopada 2012 r.) o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od ww. decyzji organu I instancji z dnia [...] . Wraz z wnioskiem złożono odwołanie od wymienionej decyzji. Wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania uzasadniono tym, że skarżący nie posiadał wiedzy o prowadzonym wobec niego postępowaniu podatkowym i doręczeniu decyzji. Podkreślono, że strona nie zamieszkuje od 23 lat pod adresem w M., [...] , co spowodowało, że korespondencja procesowa kierowana pod ten adres nie dotarła do niej w terminie, który umożliwiłby jej skorzystanie z prawa wniesienia odwołania w terminie. Podkreślono, że w dacie uznanej jako dzień doręczenia decyzji skarżący przebywał za granicą o czym świadczą załączone kopie dokumentów prywatnych i urzędowych w języku niemieckim oraz własne zeznania. We wniosku zakwestionowano także skuteczność doręczenia korespondencji procesowej w drodze doręczenia zastępczego podkreślając, że adres był błędny, bowiem nie był adresem miejsca zamieszkania wnioskodawcy. Dalej strona wskazała, że o wydaniu decyzji dowiedziała się w dniu 29 października 2012 r. od swojego pełnomocnika, który pozyskał tą informację po przejrzeniu akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w J., co uprawdopodabnia treść dokumentacji tego postępowania. Od tego też dnia należy liczyć, w ocenie skarżącego, termin ustania przyczyny uchybienia terminowi do złożenia odwołania. Postanowieniem z dnia [...] r. DIS odmówił stronie przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Organ odwoławczy dokonał ustaleń w zakresie wystąpienia w sprawie okoliczności faktycznych, określonych w art. 162 O.p., których łączne wystąpienie pozwala na merytoryczne rozpatrzenie podania. Stwierdzono, że decyzja, od której złożono odwołanie - została w myśl przepisów Ordynacji podatkowej doręczona, wniosek o przywrócenie terminu został złożony w terminie 7 dni od daty ustania przyczyny, która uniemożliwiła złożenie odwołania w terminie i wraz ze złożeniem wniosku o przywrócenie terminu złożono środek odwoławczy. W następnej kolejności DIS dokonał analizy w zakresie uprawdopodobnienia przez stronę, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez winy skarżącego. Organ dał wiarę twierdzeniu strony, że w czasie doręczania przesyłki zawierającej decyzję tj. w okresie o którym mowa w art. 150 O.p. nie przebywała pod adresem, wskazanym przez nią jako adres do doręczeń na terytorium Polski, uznając zatem uzupełnienie dowodów z dokumentów przez tłumaczenie na język polski i przesłuchanie strony na tę okoliczność za zbędne. Stwierdził jednak, że okoliczność braku poinformowania organu podatkowego o prawidłowym adresie zamieszkania powoduje, że zasadnym jest uznanie skuteczności doręczenia decyzji (w trybie art. 150 O.p.) na adres wskazany przez stronę w dokumentacji podatkowej i identyfikacyjnej (w tym Pit-y za lata 2007, 2008). Organ odwoławczy w wydanym postanowieniu uznał, że strona nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez jej winy. Wskazał organ, że skarżący zobligowany był z uwagi na regulacje art. 9 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn.: Dz.U. z 2004 r., Nr 269, poz. 2681 ze zm., dalej ustawa o ewidencji), który obowiązywał w okresie od dnia 1 stycznia 2005 r. do dnia 31 grudnia 2011 r., w związku z wyjazdem do Niemiec do zaktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 30 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Zauważył organ, że okoliczność, że przepis ten przestał obowiązywać z końcem 2011 r. nie ma znaczenia w tej sprawie, skoro zaniechanie strony miało miejsce przed utratą jego mocy obowiązującej. W skardze na powyższe postanowienie strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 146 § 1 i 2 w zw. z art. 162 § 1 i 2 O.p. poprzez uznanie, że wskazane przez podatnika okoliczności, w szczególności fakt zamieszkania podatnika na stałe w Niemczech nie stanowi o braku winy w niezłożeniu odwołania od decyzji organu I instancji. Wniesiono o uchylenie postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że uprawdopodobnił dołączonymi do wniosku dokumentami, że w dniach w których doręczono mu postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, zawiadomienie o możliwości wypowiedzenia się co od zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz decyzję z dnia [...] . przebywał na terenie Niemiec. Skarżący wykazał także, że pobyt na terenie Niemiec ma charakter stały, nie zaś tymczasowy i nie miał żadnej wiedzy o toczącym się przeciwko niemu postępowaniu w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej, oraz nie mógł przewidzieć, że organ podatkowy będzie kierował do niego jakąkolwiek korespondencję w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej na adres w Ś.. Zdaniem strony, fakt braku aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym jest bez znaczenia z punktu widzenia przesłanek określonych w art. 162 O.p. Wskazał, że postępowanie wszczęte w niniejszej sprawie nie ma żadnego związku z poprzednimi zachowaniami skarżącego, w tym jego rozliczeniami podatkowymi za lata 2007 - 2009, gdyż jest to całkowicie nowe postępowanie, w którym organ podatkowy winien stosować reżim doręczeń przewidziany w art. 144 i nast. O.p. Ponadto stwierdziła strona, że konieczność zgłoszenia organowi podatkowemu adresu zamieszkania zgodnie z Ordynacją podatkową spoczywa na stronie wszczętego już postępowania podatkowego, podczas gdy w stanie faktycznym sprawy skarżący zmienił miejsce zamieszkania jeszcze przed wszczęciem postępowania przez organ I instancji. Zdaniem strony organ zobowiązany był wystąpić do sądu o wyznaczenie przedstawiciela dla osoby nieobecnej – art. 138 § 1 O.p. Na poparcie swojego stanowiska strona powołała orzeczenia sądów administracyjnych. W piśmie procesowym strona podtrzymała zarzuty skargi i podkreśliła nieprawidłowość doręczenia decyzji. W odpowiedzi organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska przedstawionego w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi było postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W sprawie nie jest sporne pomiędzy stronami, że skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania wraz z odwołaniem w terminie, o którym mowa w art. 162 § 2 O.p. Kwestią sporną pozostaje natomiast uprawdopodobnienie, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy skarżącego. Skarżący wskazuje, że mieszka na stałe w Niemczech (od 23 lat), nie miał obowiązku zawiadomienia organu o zmianie adresu, ani ustanowienia pełnomocnika (art. 146 § 1 O.p.), ponieważ zmiana adresu nie nastąpiła w toku postępowania, nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji, przepisy dotyczące obowiązków identyfikacyjnych nie mają znaczenia, a organ powinien był wystąpić do sądu o wyznaczenie przedstawiciela dla osoby nieobecnej – art. 138 § 1 O.p. Organ podatkowy wywodzi natomiast, że strona nie wykazała dbałości o swoje interesy, nie dopełniła obowiązków z ustawy o ewidencji, nie poinformowała o zmianie miejsca zamieszkania, w dokumentacji podatkowej wskazywała jako adres zamieszkania adres w Polsce (na który skierowano decyzję), decyzja została zatem skutecznie doręczona w trybie art. 150 O.p. Zdaniem organu skarżący nie wykazał należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw a tym samym nie można twierdzić o braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, o braku winy w niedopełnieniu czynności w terminie można mówić wyłącznie wtedy, gdy wywiązanie się z takiego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przyczyna uchybienia terminu musi zatem być niezależna od strony (a przy tym istnieć przez cały okres uchybienia terminu). O braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, takiej jak np. nagły atak zimy, przerwa w komunikacji, nagła choroba, powódź, pożar itp. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 18 października 2012 r. sygn. akt I FSK 2179/11, dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). Jednocześnie przyjmuje się, że od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw, a jakiekolwiek niedbalstwo strony dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny podziela pogląd, że przywrócenie terminu jest niemożliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. Przepis art. 162 § 1 O.p. nie uzależnia bowiem uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Oznacza to, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Do okoliczności faktycznych uzasadniających brak winy w uchybieniu terminu przez zainteresowanego zaliczyć można zdarzenia mające charakter siły wyższej, przeszkody niemożliwej do przezwyciężenia. Przywrócenie terminu ma bowiem charakter wyjątkowy i może mieć miejsce tylko wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło na skutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku (por. wyrok NSA z dnia 14 maja 2008 r., I FSK 695/07, CBOSA). W ocenie Sądu stanowisko organu podatkowego, że w przedmiotowej sprawie przesłanka uprawdopodobnienia braku winy strony w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania nie została spełniona, jest uzasadnione. W niniejszej sprawie strona skarżąca podnosi, że uchybiła terminowi do złożenia odwołania nie z własnej winy, ponieważ nie mogła odebrać skierowanej do niej decyzji (i innej korespondencji), gdyż od dawna – od 23 lat nie przebywa pod adresem, na jaki doręczeń dokonywały organy podatkowe, gdyż na stałe mieszka w Niemczech Art. 148 O.p. wskazuje miejsca, w których można dokonać doręczenia pisma osobie fizycznej, w tym miejsce zamieszkania i miejsce pracy. A zgodnie z art. 150 § 1 O.p. w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Na podstawie art. 150 § 1a O.p. adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (art. 150 § 2). Niewątpliwie organ podatkowy, aby dokonać doręczenia (czy w trybie art. 148, czy w trybie tzw. fikcji doręczenia) musi dysponować adresem podatnika (miejsca zamieszkania czy miejsca pracy). Dlatego dla umożliwienia organom podatkowym dokonywania doręczeń i zapewnienia sprawności (i możliwości) ich działania ustawodawca przewidział, że również na podatniku spoczywają określone obowiązki. Podstawowym aktem prawnym w przedmiotowym zakresie jest ustawa z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U.04.269.2681 j.t. ze zm.). Ustawa ta przewiduje, że podatnik winien wskazać m.in. swoje miejsce zamieszkania i jeżeli zaistnieją ku temu podstawy dokonywać aktualizacji. Do 31 grudnia 2011 r. podatnik miał obowiązek aktualizacji wynikający z art. 9 ust. 1 pkt 2 (NIP-3), a obecnie obowiązująca ustawa osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej umożliwia aktualizację na podstawie art. 5 ust. 5 (ZAP-3). Zauważa Sąd, że przed wszczęciem postępowania podatkowego dla organu podatkowego podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w prowadzonych rejestrach. Organ doręcza postanowienie o wszczęciu postępowania na wiadomy mu adres zamieszkania bądź w miejscu pracy. Taki sposób działania jest w pełni uprawniony i nie można oczekiwać, że organ podatkowy każdorazowo będzie prowadził postępowanie w celu ustalenia adresu strony. Obowiązek ustalenia adresu podatnika spoczywa na organie dopiero wówczas, jeżeli poweźmie on wątpliwości co do prawidłowości podanego przez stronę adresu, lub kiedy w ogóle nim nie dysponuje, np. jeżeli doręczenie okaże się nieskuteczne z uwagi na to, że takiego miejsca nie ma (np. znany adres jest fikcyjny) lub przesyłka wróci z adnotacją "adresat wyprowadził się" lub "adresat wyjechał z kraju", bądź też w wyniku poczynionych wyjaśnień okaże się, że podatnik w danym miejscy nie mieszka/ nie pracuje. Wówczas organ zobligowany jest podjąć działania mające na celu ustalenie miejsca zamieszkania. Następuje to m.in. poprzez wystąpienie do innych organów (instytucji), które pozwoliłyby na ustalenie miejsca zamieszkania czy miejsca pracy. A w sytuacji kiedy mimo podejmowanych prób ustalenia adresu zamieszkania czy miejsca pracy organ nie uzyska żadnych wymaganych informacji, to doręczenia dokonywane na ww. adres są nieskuteczne i istnieją podstawy aby uznać, że mamy do czynienia z osobą nieobecną, o której stanowi art. 138 o.p. Pamiętać należy, że postanowienie o wszczęciu postępowania można skutecznie doręczyć w drodze tzw. fikcji doręczenia, przy czym adres zamieszkania nie może budzić wątpliwości. (tak też wyrok NSA z dn. 17.01.2008 r., sygn. akt II FSK 1540/06, CBOSA). Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie można przypisać organom podatkowym działania w warunkach wątpliwości co do adresu strony, które winny uruchomić dalsze działania organów podatkowych w celu ustalenia adresu strony, czy jak twierdzi strona uruchomienia trybu z art. 138 O.p. Z akt sprawy wynika, że organ odwołał się do akt ewidencyjnych oraz posiadanych w aktach informacji (deklaracje, akt notarialny), w których jako miejsce zamieszkania strona wskazała M., [...] i w ocenie Sądu nie istniały żadne podstawy aby uznać te dane za wątpliwe. Korespondencja wysyłana na ten adres wypełniała wymogi art. 150 O.p., nie wracała z adnotacjami, które powinny były wzbudzić wątpliwości organu co do miejsca zamieszkania strony. Powoływanie się dzisiaj przez stronę, że składała nieprawdziwe informacje i podawała nieprawdziwe dane (strona twierdzi, że od 23 lat mieszka na stałe w Niemczech, a w deklaracjach składanych do 2009 r. wskazywała miejsce zamieszkania w Polsce) nie może być traktowane jako usprawiedliwienie dla niedochowania przez stronę staranności i dbałości w prowadzeniu swoich spraw. Podkreślić należy, że strona będąc członkiem zarządu podmiotu prowadzącego działalność w Polsce winna była mieć świadomość, że wprowadzając organy podatkowe w błąd naraża się na określone konsekwencje podatkowe. W ocenie Sądu stanowisko organu podatkowego, że zachowanie strony nosi cechy braku dopełnienia należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw i nie uprawdopodabnia braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania jest uzasadnione. Wobec braku stwierdzenia w sprawie naruszenia wskazywanych przez stronę przepisów i innych uchybień procesowych mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak i naruszeń przepisów prawa materialnego, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił.