I FSK 1390/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia D. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 30 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 38/16 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi D. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 października 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług postanawia uchylić zaskarżone postanowienie Postanowieniem z 30 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 38/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odrzucił skargę D. Sp. z o.o. z siedzibą w R. na interpretację indywidualną z 2 października 2015 r. Ministra Finansów wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu postanowienia Sąd pierwszej instancji wskazał, że 6 października 2015 r. skarżącej doręczono ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego. Pismem z 14 października 2015 r. strona nadała w urzędzie pocztowym wezwanie do usunięcia naruszenia prawa a 4 grudnia 2015 r. nie czekając na odpowiedź organu wniosła skargę do Sądu. Odpowiedź na wezwanie do naruszenia prawa doręczono stronie 8 grudnia 2015 r. Odrzucając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że w niniejszej sprawie skarga została wniesiona przed doręczeniem odpowiedzi na wezwanie do naruszenia prawa. W konsekwencji należało uznać ją za przedwczesną, a przez to niedopuszczalną i na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) dale jako: " p.p.s.a." odrzucić ją. W skardze kasacyjnej od powyższego postanowienia skarżąca zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 58 § 1 pkt 6 oraz art. 53 § 2 p.p.s.a. Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz przekazanie Sądowi pierwszej instancji celem rozpoznania sprawy co do istoty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, a zaskarżone postanowienie WSA w Gdańsku podlega uchyleniu. Zasadniczy spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy strona ma obowiązek oczekiwania na odpowiedź organu bądź oczekiwania na upływ określonego terminu od wezwania, zanim wniesie ewentualną skargę do WSA na interpretację indywidualną. W myśl art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Z kolei z mocy art. 52 § 3 p.p.s.a., w stanie prawnym mającym zastosowanie w tej sprawie, jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę – między innymi – na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu. W tym miejscu należy wskazać, że wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, przewidziane w art. 53 § 2 p.p.s.a., nie jest instytucją postępowania administracyjnego (nie jest środkiem zaskarżenia), lecz formalnym wymogiem wniesienia skargi. Nie stanowi zatem realizacji zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego. Jego istotą i celem jest stworzenie dodatkowych możliwości autorewizji własnego działania organu administracji publicznej, który podjął akt lub dokonał kwestionowanej czynności i to tylko i wyłącznie w związku z zagrożeniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Jeżeli bowiem organ uzna racje strony, wniesienie skargi do sądu będzie zbędne. (patrz: T. Woś "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz" praca zbiorowa Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Wydanie 2 z 2008 r. str. 275, por wyrok NSA z 9 czerwca 2010 r., I FSK 497/10). Organ jest uprawniony do udzielenia odpowiedzi, nie spoczywa natomiast na nim taki obowiązek. Brak odpowiedzi nie pozbawia też strony możliwości wniesienia skargi. Równocześnie zaznaczyć należy, że organ wezwany do usunięcia naruszenia prawa może albo odpowiedzieć na to wezwanie (pozytywnie bądź negatywnie dla strony), albo zachować milczenie. Milczenie organu nie stanowi dla strony przeszkody do wniesienia skargi (por. postanowienie NSA z 27 października 2011 r., I OSK 1836/11, LEX nr 10696221). Co więcej, odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie stanowi zmienionej interpretacji przepisów prawa podatkowego i nie jest kontynuacją ani żadną formą (ponownego) zakończenia postępowania interpretacyjnego w indywidualnej sprawie. Ewentualne zastosowanie się do niej nie tworzy stanu ochrony prawnej związanego tylko z zastosowaniem się do interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu rozdziału 1a działu II Ordynacji podatkowej (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013, str. 231). Kwestia trybu i terminu przewidzianego dla wnoszenia skarg na akty lub czynności organów administracji publicznej wymienione w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a p.p.s.a. budziła wątpliwości na tle wykładni przepisów art. 52 § 3 (w brzmieniu obowiązującym przed 15 sierpnia 2015 r.) oraz art. 53 § 2 p.p.s.a., co skutkowało rozbieżnością orzecznictwa sądowego. Wątpliwości te legły u podstaw uchwały 7 sędziów Naczelnego Sadu Administracyjnego z 27 czerwca 2016 r., sygn. akt I FPS 1/16, w której Sąd uznał, że przepis art. 53 § 2 p.p.s.a. należy rozumieć w ten sposób, że w przypadku skargi na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 tej ustawy, skargę można wnieść najwcześniej następnego dnia, po dniu wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa, nie czekając na doręczenie odpowiedzi organu na to wezwanie. Wprawdzie sentencja tej uchwały konkretnej (art. 15 § 1 pkt 3 p.p.s.a.) wskazuje na skargi na akty lub czynności wymienione w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., bowiem tego rodzaju akt był przedmiotem sprawy na tle której ją podjęto, tym niemniej, w ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie, zasada ta ma zastosowanie również do tożsamej regulacji zawartej w art. 53 § 2 w zw. z art. 52 § 3 p.p.s.a., odnoszącej się do skarg na indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego (3 § 2 pkt 4a). Naczelny Sąd Administracyjny podejmując tę uchwałę podzielił linię orzeczniczą, która wywodzona była z założenia, że ustawowym warunkiem wniesienia skargi na tego rodzaju czynność lub akt jest jedynie uprzednie wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa i strona nie musi czekać z wniesieniem skargi na odpowiedź organu. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w powyższej uchwale. W takiej sytuacji, skoro skarżąca wezwała skutecznie organ do usunięcia naruszenia prawa, a zatem spełniła wymóg formalny, to należało uznać, że zaskarżone postanowienie o odrzuceniu skargi wydane zostało z naruszeniem przywołanego w skardze kasacyjnej art. 53 § 2 p.p.s.a i jako takie podlegało uchyleniu jako wadliwe. Skarga została bowiem wniesiona w ustawowo przewidzianym terminie. W związku z tym, obowiązkiem Sądu pierwszej instancji jest nadanie skardze biegu. Przyjęcie odmiennego stanowiska, wobec niejasnej treści omawianego przepisu stanowiłoby rażące naruszenie zasady zapisanej w art. 45 ust. 1, art. 77 ust. 2 i art. 78 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, które to przepisy gwarantują każdemu prawo do rozpoznania jego sprawy przez niezawisły Sąd i zakazujących zamykania drogi sądowej. Z tego względu na podstawie art. 185 § 1 w zw. z art. 182 § 1 i § 3 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.