III SA/Wa 1426/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Krawczyk, sędzia WSA Piotr Przybysz, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi G.W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz G. W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z [...] marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] grudnia 2014 r. o odmowie Skarżącemu – G. W. - zwrotu kosztów egzekucyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu swojego postanowienia wyjaśnił, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W.nadał tytułom wykonawczym nr [...], nr [...], nr [...], nr [...] klauzulę o skierowaniu ich do egzekucji - odpowiednio - 23 grudnia 2004 r., 17 czerwca 2005 r., 5 sierpnia 2005 r. oraz 23 grudnia 2005 r. Klauzula ta stanowi, że tytuł wykonawczy został prawidłowo wystawiony i obowiązek nim objęty może być wykonany. Dyrektor wskazał, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego Organ egzekucyjny na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] uzyskał łącznie 658 505, 64 zł, przy czym kwota 108 558, 78 zł została zaliczona na pokrycie kosztów egzekucyjnych. Dyrektor podkreślił, że z akt sprawy wynika, iż w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wobec Skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] nie zostało wydane żadne postanowienie, które powodowałoby wyłączenie jego odpowiedzialności za koszty egzekucji. Skarżący w toku postępowania egzekucyjnego nie korzystał z przysługującego mu prawa zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zatem wszystkie dokonane przez Organ egzekucyjny czynności egzekucyjne są skuteczne i powodują powstanie kosztów egzekucyjnych obciążających Skarżącego. Zdaniem Dyrektora ocena zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 64c § 3 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm., dalej powoływanej jako "u.p.e.a.", "ustawa" lub "ustawa egzekucyjna"), nie obejmuje oceny prawidłowości i zgodności z prawem decyzji, na podstawie której wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy. Istotą regulacji art. 64c § 3 u.p.e.a. jest bowiem ocena prowadzenia samej egzekucji, a nie ocena postępowań administracyjnych prowadzonych przez inne organy administracji publicznej. Fakt, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r. umorzył postępowania egzekucyjne prowadzone w związku z decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w W. i Generalnego Inspektora Kontroli, uchylającymi decyzje, które były podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, nie może stanowić podstawy do uznania wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego za bezprawne i być podstawą zwrotu pobranych kosztów egzekucyjnych. Skarżący, nie zgadzając się z postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej, złożył skargę do Sądu. W skardze podniósł brak doręczenia mu postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z [...] sierpnia 2014 r., prowadzenie egzekucji od 2004 r. aż do wydania decyzji przez Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej z [...] sierpnia 2014 r. oraz zwrócenie wszelkich wyegzekwowanych kwot po pomniejszeniu o pobrane koszty egzekucyjne. Zauważył, że skoro wskutek umorzenia postępowań egzekucyjnych wygasają wszelkie związane z nimi skutki, to dotyczy to także wszelkich naliczonych w związku z czynnościami opłat. Skarżący odnotował analogię sprawy niniejszej do problemu, który był przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego w wyroku o sygn. P 13/11. Skarżący powołując się na orzecznictwo Wojewódzkich Sądów Administracyjnych stwierdził, że umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. co do zasady powoduje uchylenie wszelkich czynności egzekucyjnych (art. 60 § 1 u.p.e.a.). Natomiast podstawę naliczenia kosztów egzekucyjnych stanowić może wyłącznie wykonanie czynności egzekucyjnych (art. 64 u.p.e.a.). Zatem skoro czynności egzekucyjne zostały uchylone, wygasły z mocy prawa wszelkie skutki prawne związane z ich zastosowaniem, jak naliczenie opłat egzekucyjnych czy ustanowienie hipoteki. Skarżący wniósł o uchylenie postanowień obu instancji oraz o nakazanie zwrotu niesłusznie pobranych kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64c § 3 ustawy. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Powołał się na orzecznictwo NSA. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym wydanych w postępowaniu administracyjnym i egzekucyjnym postanowień podlegających zaskarżeniu zażaleniem, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla niniejszej sprawy). Skarga wniesiona w niniejszym postępowaniu zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie była przede wszystkim wykładnia art. 64c § 3 ustawy egzekucyjnej. Przepis ten stanowi, że jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, iż wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. Wynika z niego zatem to po pierwsze, że niezgodność z prawem jako przesłanka zwrotu kosztów egzekucyjnych zobowiązanemu, dotyczyć ma postępowania egzekucyjnego, a nie postępowania, w wyniku którego wydano decyzję będącą podstawą tytułu wykonawczego. Po drugie – ta niezgodność z prawem powinna – verba legis – "okazać się", przez co należy rozumieć wymóg, iż tę niezgodność musi stwierdzić organ lub sąd w formalny, przewidziany prawem sposób, np. uwzględniając zarzut w postępowaniu egzekucyjnym sformułowany w trybie art. 33 ustawy albo wydając wyrok uwzględniający skargę na postanowienie w sprawie zarzutu (vide przywołany w zaskarżonym postanowieniu wyrok NSA o sygn. II FSK 2601/10). W niniejszej sprawie Skarżący wywodził swoje uprawnienie do zwrotu kosztów z faktu niezgodności z prawem decyzji wymiarowych, na podstawie których wydano tytuły i prowadzono egzekucję. Trafnie przywołał Dyrektor tezę innego wyroku NSA (II FSK 3020/12), iż "...zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił i doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 64c § 3 ustawy...". Skarżący nie żądał jednak w swoim wniosku, aby Organ egzekucyjny dokonywał oceny zasadności decyzji, które były podstawą wystawienia w przeszłości tytułów wykonawczych, nie oczekiwał też, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. zastąpi w tej ocenie stosowny organ, tj. Dyrektora Izby Skarbowej w W. i Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej. Podkreślić trzeba, że te ostatnio wymienione organy w stosownych, odrębnych postępowaniach, uchyliły decyzje stanowiące podstawę wystawienia tytułów wykonawczych i przeprowadzenia egzekucji. Jakkolwiek, co wynika ze wskazanego wyroku NSA, zarzucana niezgodność z prawem decyzji, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze, rzeczywiście nie może być podstawą uwzględnienia wniosku o zwrot kosztów egzekucyjnych, to jednak w niniejszej sprawie w wyniku wydania w 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej i Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej decyzji uchylających decyzje wymiarowe, Naczelnik wydał postanowienia umarzające prowadzone postępowania egzekucyjne. Podstawą tych postanowień był art. 59 § 1 pkt 2 ustawy, czyli w tych postępowaniach przesądzono, że "obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo (...) obowiązek nie istniał". Z uzasadnienia wydanego w sprawie postanowienia Naczelnika z [...] grudnia 2014 r. wynika, że przyczyną uchylenia decyzji wymiarowych, wydanych w przeszłości w zakresie podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze, był wyrok Trybunału Konstytucyjnego (na str. 8 uzasadnienia tego postanowienia Naczelnik wskazał Skarżącemu, w jaki sposób – na podstawie art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego, dochodzić on może ewentualnego odszkodowania za szkodę spowodowaną wydaniem decyzji na podstawie aktu normatywnego niezgodnego z Konstytucją). Wyrokiem takim było, jak wiadomo, orzeczenie TK z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09. W związku z tym uznać należy, że postępowania egzekucyjne prowadzone wobec Skarżącego zostały umorzone na mocy wspomnianych postanowień Naczelnika z 2014 r., gdyż l e g a l n i e określony "...obowiązek nie istniał." (art. 59 § 1 pkt 2 in fine ustawy). Tak właśnie rozumieć należy wyrok Trybunału, który stwierdza niekonstytucyjność przepisu – wyrok taki deklaruje ex tunc stan niekonstytucyjności przepisu w określonym brzmieniu w określonym czasie, w tym także w czasie sprzed wydania wyroku. W zaskarżonym postanowieniu Dyrektora z dnia [...] marca 2015 r., a także w poprzedzającym je postanowieniu Naczelnika z [...] grudnia 2014 r., Organy odwoływały się do "...jednolitej linii orzecznictwa w kwestii interpretacji art. 64c § 3 ustawy egzekucyjnej.". Przywoływały wskazany wyżej wyrok NSA o sygn. II FSK 3020/12, a także II FSK 2601/10. Dodać należy, że do tych orzeczeń Naczelny Sąd Administracyjny odwoływał się w swoim późniejszym orzecznictwie (vide np. wyrok z 13 sierpnia 2014 r., II FSK 2025/12). Można więc rzeczywiście uznać, że linia orzecznicza tego Sądu jest w tym zakresie utrwalona. W ocenie Sądu Wojewódzkiego Organy odwoływały się jednak do tej linii nie dość starannie i precyzyjnie. Dokładna analiza tych wyroków wskazuje bowiem, że NSA wyklucza zwrot kosztów postępowania w ramach art. 64c § 3 u.p.e.a. wtedy jedynie, gdy w obrocie prawnym nie istnieje swoisty prejudykat stwierdzający wszczęcie i prowadzenie egzekucji "niezgodnie z prawem." Już chronologicznie pierwszy z tych wyroków (II FSK 2601/10) wskazuje, że pod normatywnym zwrotem "okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem" należy rozumieć "...takie przypadki, których niezgodność z prawem stwierdzona zostanie orzeczeniem właściwego organu. Będzie to stosowna decyzja organu administracji publicznej bądź wyrok sądowy, które w swej treści przesądzają, że tytuł wykonawczy nie powinien był być wydany lub został niewłaściwie wprowadzony do obrotu prawnego.". Analogiczny pogląd wyrażono w drugim z tych wyroków (II FSK 3020/12) – NSA uznał tam, że sama "...zgodność z prawem decyzji podatkowej, na podstawie której wierzyciel wystawił i doręczył zobowiązanemu tytuł wykonawczy, nie stanowi kryterium oceny zgodności z prawem wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, o której mowa w art. 64c § 3 ustawy (...), nawet jeżeli w charakterze organu podatkowego i wierzyciela działał ten sam organ administracji.". W końcu do tego poglądu skłonił się NSA także w ostatnim z przywołanych wyroków, tj. II FSK 2025/12. Sąd ten ponowił zacytowaną tezę z wyroku II FSK 3020/12, odwołał się do zasady obciążenia kosztami postępowania zobowiązanego jako tego, kto swoim brakiem poszanowania ładu prawnego spowodował wszczęcie postępowania egzekucyjnego generującego takie koszty (tu NSA odwołał się do wyroku tego Sądu z 18 maja 2011 r., sygn. I OSK 247/11), a nadto zauważył, że skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, skoro skarżący w tamtej sprawie "...nie powołał się na żadne postanowienie, które stwierdzałoby, że egzekucja została wszczęta i była prowadzona niezgodnie z prawem. Nie przedstawiono żadnego takiego rozstrzygnięcia, wydanego w następstwie wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, skargi na czynności egzekucyjne względnie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skoro tak, to rozstrzygając kwestię kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny, po pierwsze, nie był uprawniony do samodzielnego badania, czy egzekucja była wszczęta i prowadzona niezgodnie z prawem oraz, po drugie, nie mógł uznać tej przesłanki za spełnioną.". Sąd Wojewódzki oczywiście nie kwestionuje wskazanych orzeczeń. Są one dla niniejszej sprawy przydatne, gdyż na ich podstawie można sformułować trzy generalne tezy: 1) zasadą jest ponoszenie kosztów przez zobowiązanego, 2) w ramach postępowania w przedmiocie zwrotu kosztów zobowiązanemu na podstawie art. 64c § 3 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie może badać zgodności z prawem decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, 3) niezgodność z prawem prowadzonej egzekucji musi być już stwierdzona innym rozstrzygnięciem zapadłym w postępowaniu odrębnym, niż samo postępowanie w przedmiocie zwrotu kosztów. W ocenie Sądu te dwa ostatnie warunki dla zwrotu kosztów wystąpiły w niniejszej sprawie. Powtórzyć bowiem należy, że Skarżący powoływał się nie tylko na sam fakt uchylenia decyzji będących podstawą wystawienia tytułów wykonawczych. Z akt sprawy jednoznacznie wynika dodatkowo, jak Sąd to wyżej akcentował, że Naczelnik umorzył postępowania egzekucyjne na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Jakkolwiek w przywołanym wyroku NSA o sygn. II FSK 2601/10 Sąd ten poprzestał jedynie na wskazaniu postanowienia wydanego w przedmiocie zarzutów, jako na to rozstrzygnięcie, dzięki któremu może okazać się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, to jednak, jak się wydaje, katalog takich rozstrzygnięć jest szeroki i nie ogranicza się tylko do postanowień wydawanych na podstawie art. 33 i 34 ustawy egzekucyjnej. Potwierdza to wyrok NSA o sygn. II FSK 2025/12, w którym ten katalog został poszerzony o postanowienie w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oraz w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. W niniejszej sprawie zostało wydane właśnie to ostatnie postanowienie. W ocenie Sądu Wojewódzkiego orzekającego w niniejszej sprawie nie jest kwestią przypadku, że w art. 64c § 3 upea Ustawodawca używa bardzo ogólnej i pojemnej formuły "niezgodne z prawem", odnoszącej się do wadliwości egzekucji. Ściśle rzecz biorąc nie istnieje przecież w systemie postępowania egzekucyjnego rozstrzygnięcie, którego wydanie expressis verbis oznacza niezgodność egzekucji z prawem. Zarzuty w trybie art. 33 ustawy oddala się lub uwzględnia, tak samo, jak skargę na czynność egzekucyjną, z kolei postępowanie egzekucyjne umarza się lub odmawia się umorzenia. Warunek, aby po pobraniu od zobowiązanego należności (a nie po zakończeniu egzekucji) okazało się, że egzekucja była wszczęta i prowadzona niezgodnie z prawem (art. 64c § 3 ustawy), oznacza więc wymóg, aby po pobraniu tych należności w obrocie prawnym zaistniało jakiekolwiek rozstrzygnięcie organu lub sądu administracyjnego, z którego wywnioskować należy, że egzekucja była obiektywnie nielegalna, że naruszała obowiązujący porządek prawny. Fakt, że w czasie wszczęcia i prowadzenia egzekucji organ egzekucyjny nie miał żadnych podstaw do kwestionowania zgodności egzekucji z prawem, niczego tu nie zmienia i dlatego nie ma znaczenia. Ustawa w art. 64c § 3 wprost przecież stanowi, że owo "okazanie się" niezgodności egzekucji z prawem powinno mieć miejsce w jakimkolwiek punkcie czasu po pobraniu należności. Ustawa abstrahuje tu od winy samego organu egzekucyjnego, wierzyciela, ale także – od winy zobowiązanego. Jakkolwiek należy zgodzić się, że co do zasady koszty powinien ponosić zobowiązany jako winny nieposzanowania obowiązującego ładu prawnego i konieczności zaangażowania kosztownego, państwowego aparatu przymusu, to jednak ta zasada znalazła swój normatywny wyraz na gruncie art. 64c § 1 zdanie drugie ustawy. Immanentną cechą każdej egzekucji jest przecież to, że zobowiązany nie wykonuje zobowiązania dobrowolnie – inaczej egzekucja byłaby zbędna. Nie można zatem po raz drugi z tej zasady czynić użytku na gruncie art. 64c § 3 ustawy, który – niezależnie od tego, że samo wszczęcie egzekucji, z definicji, wyniknęło z odmowy zobowiązanego dobrowolnego wykonania zobowiązania – nakazuje zwrócić mu koszty wtedy, gdy okaże się, że egzekucja była obiektywnie niezgodna z prawem. Taki wymóg, powtórzmy, jest aktualny nawet wtedy, gdy wszczęciu i przeprowadzaniu egzekucji i wygenerowaniu kosztów nie był winny ani organ egzekucyjny, ani wierzyciel. O ile można przypisywać pojęcie winy komukolwiek w niniejszej sprawie, to winę za prowadzenie egzekucji niezgodnie z prawem ponosi tu Państwo, którego Ustawodawca ustanowił niezgodne z Konstytucją przepisy, które później stały się podstawą wydania egzekwowanej decyzji, a w efekcie źródłem powstałych kosztów egzekucyjnych. Reasumując – w ocenie Sądu w sprawie niniejszej okazało się, po pobraniu należności, że egzekucja była prowadzona niezgodnie z prawem. Tę niezgodność stwierdzono w postanowieniach Naczelnika umarzających postępowania egzekucyjne, wydanych w odrębnych postępowaniach, niż samo postępowanie o zwrot kosztów. Wyżej wskazany prejudykat został więc wydany, zaszły ustawowe warunki zwrotu kosztów. Niezależnie od tego odmowa zwrotu Skarżącemu kosztów byłaby trudna do wyjaśnienia z punktu widzenia aksjologicznych podstaw systemu prawa. Pobrane koszty egzekucyjne pochodziły przecież z majątku Skarżącego. Zwrócono mu wyegzekwowane kwoty zobowiązań z powodu wadliwości decyzji wymiarowych, choć Organy odmówiły zwrotu kosztów powstałych przy egzekucji tych decyzji. Powtórzyć trzeba, że winę za ten stan rzeczy trzeba przypisać Państwu. Konsekwencje wskazanego wyroku Trybunału wydają się tu być oczywiste także dla zwrotu kosztów egzekucyjnych, jakie obciążały aparat państwowy przy egzekwowaniu decyzji opartych na niekonstytucyjnych przepisach. W dalszym postępowaniu konieczne będzie uwzględnienie tego poglądu Sądu. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Ppsa, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. W kwestii kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie. 200 tej ustawy procesowej.