I FSK 1715/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Bożena Dziełak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Łysiak, po rozpoznaniu w dniu 18 kwietnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 2224/15 w sprawie ze skargi L. W. na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. (obecnie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P.) z dnia 18 września 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania, 2) zasądza od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. na rzecz L. W. kwotę 577 (słownie: pięćset siedemdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. I. Zaskarżonym wyrokiem z 14 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2224/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu ("WSA", "Sąd pierwszej instancji"), oddalił skargę Skarżącego – L. W., na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. ("Dyrektor UKS") z 18 września 2015 r. w przedmiocie odmowy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. WSA przedstawił następujący stan faktyczny sprawy: II. Decyzją z 30 lipca 2012 r. Dyrektor UKS określił Skarżącemu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oraz kwoty zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2008 r. Decyzja ta stała się ostateczna. Skarżący pismem z 10 września 2014 r. wniósł o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej powyższą decyzją ostateczną Dyrektor UKS wznowił postępowanie i decyzją z 29 maja 2015 r. odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej z 30 lipca 2012 r. Natomiast po rozpatrzeniu wniosku Skarżącego o ponowne rozpatrzenie sprawy Dyrektor UKS wskazaną wyżej decyzją z 18 września 2015 r. swoją decyzję z 29 maja 2015 r. utrzymał w mocy. Wyjaśnił, że we wniosku o wznowienie postępowania Skarżący jako nowy dowód wskazał akt oskarżenia z 29 czerwca 2012 r. oraz protokół z rozprawy z 17 czerwca 2014 r. w dotyczącej go sprawie karnej o sygn. akt II K 581/13. Załączył też postanowienie o umorzeniu śledztwa z 11 czerwca 2013 r. Odnosząc się do tych dokumentów Dyrektor UKS wskazał, że Skarżący nie był objęty aktem oskarżenia. Zarzuty organizowania, koordynowania zakupów i zbytu złomu niewiadomego pochodzenia, wytwarzania fikcyjnej dokumentacji w oparciu o szereg spółek i inne przypisano D. M. Okoliczności faktyczne związane z rolą D.M. w wystawianiu fikcyjnych faktur, które trafiły także do firmy Skarżącego "W.", udokumentowano obszernym materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu kontrolnym, zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej. Akt oskarżenia potwierdził wcześniejsze ustalenia organu, że sporne transakcje miały charakter pozorny. Z dokumentu tego nie wynika też, aby Skarżący nie miał świadomości uczestnictwa w przestępstwie i padł ofiarą oszustwa. Zasadnie odmówiono więc uwzględnienia wniosku Skarżącego o włączenie do akt sprawy wznowieniowej pełnych akt postępowania karnego prowadzonego przeciwko D.M. i innym osobom. Okoliczności powyższe nie spełniają przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej ("O.p."), ponieważ istniały wcześniej i były znane organowi w dniu wydania decyzji ostatecznej. Natomiast protokół z rozprawy głównej w sprawie o sygn. akt II K 581/13, akt oskarżenia z 15 listopada 2013 r. przeciwko Skarżącemu oraz postanowienie z 11 czerwca 2013 r. o umorzenie śledztwa prowadzonego przeciwko Skarżącemu zostały wydane po wydaniu decyzji ostatecznej z 30 lipca 2012 r. W ocenie Dyrektora UKS dowody wskazane przez Skarżącego stanowią konglomerat faktów ujawnionych w postępowaniu zakończonym wydaniem decyzji ostatecznej. Inicjując postępowanie wznowieniowe, Skarżący w gruncie rzeczy oczekiwał ponownego, merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Postępowanie wznowieniowe nie jest jednak kontynuacją postępowania kontrolnego. Niedopuszczalne jest więc wykorzystywanie tego postępowania do merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej. Wyłącznym celem postępowania wznowieniowego jest ocena, czy zachodzą przesłanki z art. 240 § 1 O.p., a procedowanie w tym zakresie musi zmierzać do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, lecz wyłącznie w zakresie zdefiniowanym w art. 243 § 2 O.p. Dyrektor UKS nie uwzględnił wniosków dowodowych Skarżącego zawartych w piśmie złożonym w terminie na wypowiedzenie się co do materiału dowodowego. Uznał, że zmierzają one do przedłużenia postępowania wznowieniowego i weryfikacji decyzji ostatecznej. Skarżący ponownie wniósł bowiem o włączenie do akt sprawy pełnych akt postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Apelacyjną w Szczecinie wobec D. M. i in. (sygn. Ap. V Ds 17/09 oraz przesłuchanie M. W. III. W skardze złożonej na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości. Zarzucił naruszenie: art. 240 § 1 pkt 5 O.p.; art. 121 § 1, w zw. z art. 187 O.p.; art. 122 w zw. z art. 187 O.p. oraz art. 188 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor UKS wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w decyzji z 18 września 2015 r. Skarżący uzupełnił skargę pismem procesowym z 1 kwietnia 2016 r. IV. Zaskarżonym wyrokiem Sąd pierwszej instancji oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (obecnie Dz.U. z 2017 r., poz. 1369) – dalej "P.p.s.a.". Przedstawił istotę wznowienia postępowania w oparciu przesłankę z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Wyjaśnił, że w świetle tego przepisu okoliczności faktyczne, a także dowody muszą być nowe, ale istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej. Zdarzenie faktyczne lub okoliczność faktyczna musiały mieć miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ich "nowość" polega na tym, że dotychczas nikt – ani organ, ani strona – nie zgłosił ich, ani nie ujawnił. To samo dotyczy dowodów. WSA stwierdził, że ostateczna decyzja Dyrektora UKS, została wydana 30 lipca 2012 r., a zatem jedynie okoliczności i dowody istniejące przed tym dniem mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania. Wznowienia postępowania nie uzasadniają więc protokół z rozprawy z 17 czerwca 2014 r. w sprawie karnej o sygn. II K 581/13, która toczy się przed Sądem Rejonowym w Jarocinie oraz postanowienie finansowego organu dochodzenia z 11 czerwca 2013 r. o umorzeniu śledztwa wobec Skarżącego w sprawie o przestępstwo skarbowe. W ocenie WSA trafnie organ stwierdził też, że postanowienie z 11 czerwca 2013 r. nie może stanowić podstawy wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją z 30 lipca 2012 r., jako że dotyczy rozliczeń Skarżącego z tytułu podatku od towarów i usług za 2007 r. Dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji, nieznanym organowi, który wydał decyzję, był natomiast akt oskarżenia z 29 czerwca 2012 r. Dyrektor UKS trafnie ocenił, iż dowód ten nie uzasadnia uchylenia decyzji ostatecznej, ponieważ wskazano w nim na przestępczy proceder realizowany przez osoby inne niż Skarżący. Fakt ten nie świadczy jednak o braku świadomości Skarżącego co do udziału w tym procederze. WSA zaaprobował twierdzenie Dyrektora UKS, że okoliczności wywodzone przez Skarżącego z tegoż aktu oskarżenia nie mają znaczenia dla sprawy, ponieważ udowodnienie określonym osobom prowadzenia działalności o charakterze przestępczym nie jest równoznaczne z uznaniem, że Skarżący miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur. Dowód ten nie odnosi się do kwestii świadomości podatnika co do udziału w procederze mającym na celu uzyskiwanie korzyści majątkowych związanych z nierzetelnym rozliczeniem podatku od towarów i usług. Ponadto z akt sprawy, a w szczególności z uzasadnienia decyzji ostatecznej wynika, że działania osób wymienionych w akcie oskarżenia były znane organowi z materiału dowodowego pozyskanego w toku postępowania. Zdaniem WSA nie jest okolicznością nową w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wskazany przez Skarżącego brak wiedzy o tym, że padł ofiarą oszukańczego procederu. Okoliczność świadomości udziału podatnika w łańcuchu nielegalnych transakcji była przedmiotem ustaleń i oceny organu, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji ostatecznej. Trafnie zauważył Dyrektor UKS, że wnosząc o wznowienie postępowania Skarżący w gruncie rzeczy oczekiwał ponownego merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną w zakresie, jaki był już przedmiotem rozstrzygnięcia organu. Ponieważ nie była to okoliczność nowa w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to nawet wadliwe ustalenia organu w tym zakresie nie stanowiłyby podstawy uchylenia, po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej. W ocenie WSA prawidłowo Dyrektor UKS odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów uznając, że zmierzają one do przedłużenia postępowania wznowieniowego i weryfikacji decyzji ostatecznej. Ponadto, Sąd Rejonowy w J. odmówił udostępnienia akt sprawy o sygn. II K 581/11, z uwagi na to, że sprawa ta nie dotyczyła Skarżącego. Na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. WSA oddalił zawarte w piśmie z 1 kwietnia 2016 r. wnioski Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z wyroku z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 oraz wyroku z 1 grudnia 2015 r. sygn. akt IV Ka 583/15. Organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, wobec czego nie pojawiły się istotne wątpliwości, których wyjaśnienie przez WSA było niezbędne, a ponadto dowody te dotyczyły okoliczności, które były przedmiotem analizy organu i jego ustalenia w tym zakresie zostały zaaprobowane przez ten Sąd. V. Skarżący złożył skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając go w całości oraz wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy WSA do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1) niewłaściwą realizację funkcji kontrolnej sądu, a tym samym naruszenie art. 1 § 2 P.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. stanowiącym o obowiązku przedstawienia stanu sprawy, motywów rozstrzygnięcia w tym zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie polegające na zbyt lakonicznym, niepozwalającym na odzwierciedlenie toku rozumowania WSA, w szczególności braku należytego odniesienia się do argumentów zawartych w skardze oraz piśmie z 1 kwietnia 2016 r stanowiącym uzupełnienie skargi, w tym nieodniesienie się przez WSA do argumentacji Skarżącego zawartej zarówno w skardze, jak i w piśmie stanowiącym jej uzupełnienie, w którym odwołano się do konkretnych materiałów – wyroków Sądu Rejonowego w Jarocinie (sygn. akt II K 581/13) oraz Sądu Okręgowego w Kaliszu (sygn. akt IV Ka 358/13) – świadczących o tym, że Skarżący nie uczestniczył w przestępczym procederze obrotu złomem i nie miał świadomości że dokonywane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami czy przestępstwem popełnianym przez wystawcę faktur, w konsekwencji stwierdzenie, iż "W poddanej sądowej kontroli sprawie organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, wobec czego nie pojawiły się istotne wątpliwości, których wyjaśnienie przez Sąd było niezbędne"; 2) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 245 § 1 pkt 2 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, iż w okolicznościach faktycznych sprawy nie zachodzą przesłanki postępowania wznowieniowego, wymienione w art. 240 § I pkt 5 O.p.; tym samym zaaprobowanie przez WSA przyjętej przez organ tezy, że zaskarżone rozstrzygnięcie nie powinno ulec uchyleniu bowiem strona nie wskazała nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji tj. 30 lipca 2012 r., jednakże nie znanych organowi, który decyzję wydał, pomimo iż w toku postępowania wskazywano, że organ kontroli bazuje na wyselekcjonowanym materiale dowodowym pochodzącym z postępowań karnych, które legły u podstaw wydania decyzji w 2012 r., jednakże nie aktualizuje wiedzy o "dalszych i dowodach" przeprowadzonych w ramach tego postępowania zakończonego już po wydaniu decyzji podatkowych, z pominięciem nowych okoliczności płynących z materiału istniejących na dzień wydawania decyzji wymiarowych, jednakże nieznanych organowi w chwili wydania decyzji tj. wskazanych w wyrokach uniewinniających Skarżącego; 3) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 243 § 2 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na zaniechaniu zbadania przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania w sprawie; w konsekwencji niewywiązanie się przez WSA z obowiązku dokonania oceny legalności działań organu w nim podjętych poprzez zaaprobowania stanowiska, iż w stanie faktycznym sprawy nie zachodzą przesłanki postępowania wznowieniowego bowiem w ocenie WSA "z akt sprawy wynika, że okoliczność wiedzy była przedmiotem ustaleń organu wydającego ostateczną decyzję. Nie jest to zatem okoliczności nowa", a tym samym że zaskarżona decyzja odpowiada prawu pomimo że w sprawach karnych prowadzonych wobec Skarżącego ujawniono nowe okoliczności świadczące o tym, iż nieświadomie stał się on ofiarą przestępstw popełnianych przez wystawcę faktur w związku z dokonywanymi transakcjami a tym samym nastąpił brak należytego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego przez organ co do istoty sprawy; 4) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy art. 241 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż w stanie faktycznym sprawy nie zachodzą przesłanki wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych istniejących w dniu wydania decyzji, jednakże nieznanych organowi, który wydał decyzję, mających wypływ na wysokość określonego zobowiązania podatkowego, w postaci postanowienia z 11 czerwca 2013 r. o umorzeniu śledztwa przeciwko Skarżącemu, a także z materiałów w sprawie karnej, toczącej się przez Sądem Rejonowym w Jarocinie (sygn. akt II K 581/13), zakończonej wyrokiem uniewinniającym Skarżącego z 9 kwietnia 2015 r., w którym przeanalizowano cały obrót złomem dokonywany przez Skarżącego w szerszym zakresie i przy wykorzystaniu wielu dowodów, z którymi nie zetknął się organ kontroli skarbowej w ramach postępowania kontrolnego zakończonego decyzją, której dotyczył wniosek o wznowienie postępowania; ponadto podkreślenia wymaga, iż wyrokiem z 1 grudnia 2015 r. sygn. IV Ka 358/15 Sąd Okręgowy w Kaliszu utrzymał w mocy wyrok Sądu Rejonowego, bowiem "apelacja nie przedstawiła argumentów które mogłyby podważyć ocenę dowodów i ustalenia sądu merytorycznego" co i tak nie stanowiło przeszkody dla zaakceptowania przez WSA tezy, iż "wnioski te nie zmierzały do wykazania zasadności podstaw wznowienia postępowania, a jedynie do weryfikacji stanu faktycznego ustalonego w sprawie zakończonej ostateczną decyzją wymiarową" pomimo zaistnienia oczywistych podstaw do wznowienia postępowania; 5) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 188 i art. 180 w zw. z art 187 § 1 O.p. wobec niepodjęcia przez organy podatkowe czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, niezebrania całego materiału dowodowego w sprawie pomimo zgłaszanych wniosków dowodowych: zaniechanie włączenia jako dowodu całości materiałów ze sprawy karnej dotyczącej Skarżącego, a nie tylko tych które potwierdzają tezę organu w ramach toczącej się sprawy przed Sądem Rejonowym w Jarocinie o sygn. akt II K 581/13 w sytuacji gdy przeprowadzone dowody w ramach tego postępowania, dotyczą okoliczności które nie były znane organowi wydającemu decyzję wymiarową względem Skarżącego; w konsekwencji zaaprobowania powyższych uchybień przez WSA przez uznanie, iż "zarzut naruszenia wskazanych powyżej przepisów postępowania podatkowego nie jest zasadny, ponieważ po raz kolejny wskazać należy na specyfikę postępowania wznowieniowego, które nie służy ponownej kompleksowej analizie sprawy, gdyż ta została zakończona decyzją ostateczną"; co pozostaje w sprzeczności w świetle nowych okoliczności ujawnionych w sprawach karnych dotyczących Skarżącego; 6) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c). P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 122 w zw. z art. 191 O.p. polegającym na dokonaniu dowolnej oceny zebranego materiału dowodowego z uzasadnieniem iż – materiały w sprawie karnej, toczącej się przez Sądem Rejonowym w Jarocinie (sygn. akt II K 581/13), zakończonej wyrokiem uniewinniającym Skarżącego z 9 kwietnia 2015 r. nie świadczą o wystąpieniu nowych okoliczności faktycznych istniejących na dzień wydania decyzji a nie znanych organowi kontroli; pomimo iż w toku zakończonego postępowania w sprawie karnej wykazano, że Skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć iż transakcje złomu wiążą się z ewentualnymi nieprawidłowościami czy przestępstwem popełnianym przez wystawcę faktur, a ponadto organ kontroli skarbowej na żadnym etapie postępowania nie kwestionował materialnej strony dostaw złomu do firmy W. oraz w przedmiotowej sprawie udowodniono, iż faktury otrzymywane przez Skarżącego dokumentowały rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, – postanowienie z 11 czerwca 2013 r. wydane przez Inspektora Kontroli Skarbowej w P. umarzające śledztwo prowadzone przeciwko Skarżącemu o przestępstwo skarbowe w sprawie uszczuplenia w podatku od towarów i usług za 2007 r. nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania, bowiem nie dotyczy ono sprawy za 2008 r.; co następnie zaakceptowane zostało przez WSA w treści zaskarżonego wyroku, pomimo iż całokształt okoliczności faktycznych zarówno w sprawie za 2007 jak i 2008 r. jednoznacznie wskazuje, iż Skarżący padł ofiarą oszustwa popełnionego na wcześniejszych etapach obrotu, co wynika także z ustaleń dotyczących D.M., który wykorzystując szyldy następujących po sobie spółek: P. sp. z o o. w L.; M. sp. z o.o. w S.; R. sp. z o.o. w P.; A. sp. z o.o. w P.; F. sp. z o.o w W.; G. sp. z o.o. w P., dopuszczał się oszustw w zakresie podatku od towarów i usług o czym Skarżący nie wiedział i nie mógł wiedzieć z uwagi na okoliczności wynikające z postępowań w sprawach karnych stanowiących podstawę do wznowienia postępowania; 7) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. przez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy podatkowe art. 210 § 4 O.p. przez brak należytego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy argumenty na ich poparcie podnoszone przez organ powinny zostać poddane w wątpliwość z uwagi na kwestie ujawnione w sprawie karnej o wskazane sygnaturze, szczegółowo opisane w piśmie stanowiącym uzupełnienie skargi z 1 kwietnia 2016 r. 8) art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 106 § 3 P.p.s.a. przez oddalenie wniosków dowodowych zawartych w piśmie z 1 kwietnia 2016 r. o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów w postaci wyroków z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 oraz wyroku z 1 grudnia 2015 r. IV Ka 583/15 wydanego przez Sąd Okręgowy w Kaliszu, mimo iż okoliczności płynące z przedłożonych dowodów były niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości w niniejszej sprawie, co więcej, nie spowodowałoby to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie, w konsekwencji naruszenie art. 151 P.p.s.a. przez błędne oddalenie skargi z powodu stwierdzenia, iż wnioski dowodowe dotyczyły w tym zakresie okoliczności, które były przedmiotem analizy organu i ustalenia organu w tym zakresie zostały zaaprobowane przez WSA. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor UKS wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W piśmie procesowym z 9 kwietnia 2018 r. Skarżący dodatkowo uzasadnił zarzuty skargi kasacyjnej. Powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 705/16 wydany w sprawie A. W.(żony Skarżącego). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: VI. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania sądowego, której przesłanki wymienione zostały w § 2 tego artykułu. Przesłanki te w rozpoznanej sprawie nie wystąpiły. Nie stwierdzono też podstaw do odrzucenia skargi oraz umorzenia postępowania w oparciu o art. 189 P.p.s.a. Skarga kasacyjna Skarżącego zasługiwała na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty są zasadne i nie wszystkie mogły być ocenione przez Naczelny Sąd Administracyjny. VII. Najdalej idącym zarzutem skargi kasacyjnej jest zarzut naruszenia art. 1 § 2 P.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 P.p.s.a. Skarżący uważa, iż Sąd pierwszej instancji niewłaściwie zrealizował funkcję kontrolną oraz sporządził uzasadnienie wyroku w sposób zbyt lakoniczny, niepozwalający na odzwierciedlenie toku rozumowania tego Sądu, w którym to uzasadnieniu nie odniesiono się należycie do argumentów zwartych w skardze oraz w piśmie z 1 kwietnia 2016 r stanowiącym jej uzupełnienie, w którym odwołano się do konkretnych materiałów – wyroków Sądu Rejonowego w Jarocinie (sygn. akt II K 581/13) oraz Sądu Okręgowego w Kaliszu (sygn. akt IV Ka 358/13), świadczących o tym, że Skarżący nie uczestniczył w przestępczym procederze obrotu złomem i nie miał świadomości że dokonywane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami, czy przestępstwem popełnianym przez wystawcę faktur. Rozwijając ten zarzut w piśmie z 9 kwietnia 2018 r. Skarżący podniósł, że do sytuacji, w których wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej należy zaliczyć tę, gdy uzasadnienie nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia. Przepis art. 1 P.p.s.a., wskazany w powiązaniu z art. 141 § 4 P.p.s.a., w nie zawiera paragrafu 2, którego naruszenie zarzuca autor skargi kasacyjnej, co w warunkach związania Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzutami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 P.p.s.a.) uniemożliwia kontrolę kasacyjną zaskarżonego wyroku w tym zakresie. Wyjaśnić więc jedynie należy, że art. 1 P.p.s.a. definiuje pojęcie sprawy sądowoadministracyjnej, której rozstrzygniecie leży w kompetencji sądu administracyjnego. Zasadniczo, do naruszenia tego przepisu przez sąd pierwszej instancji dochodzi zatem w sytuacji, gdy sąd ten wyda orzeczenie w sprawie, która nie należy w jego kompetencji. Przepis art. 141 § 4 P.p.s.a. określa wymogi formalne, jakie winno spełniać uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego. Uzasadnienie wyroku oddalającego skargę powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Skoro zaś Sąd pierwszej instancji nie przeprowadził dowodu z przedłożonych przez Skarżącego wyroków w spawie karnej, to konsekwentnie nie odniósł się do opartej na tych wyrokach argumentacji skargi i jej uzupełnienia. Sama natomiast zasadność oddalenia przez WSA tychże wniosków dowodowych nie może być kwestionowana poprzez zarzut naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wymogi, o których stanowi art. 141 § 4 P.p.s.a. Przedstawiono w nim stan faktyczny sprawy, zrelacjonowano sformułowane w skardze zarzuty oraz wskazano podstawę prawną oddalenia skargi. Sąd pierwszej instancji w sposób dostateczny i czytelny wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, zaskarżony wyrok poddaje się kontroli kasacyjnej. Oczywistym jest przy tym, że formalna poprawność uzasadnienia wyroku nie jest równoznaczna z prawidłowością rozstrzygnięcia podjętego w tym wyroku. VIII. W rozpoznanej sprawie Sąd pierwszej instancji oceniał zgodność z prawem decyzji Dyrektora UKS wydanej w trybie wznowienia postępowania, który to tryb służy eliminowaniu z obrotu prawnego decyzji ostatecznych wydanych w instancyjnym ("zwykłym") postępowaniu podatkowym, dotkniętym jedną w wad enumeratywnie wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Skarżący powołał się na przesłankę wznowienia przewidzianą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zgodnie z którym w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji, nieznane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka powyższa występuje zatem, jeżeli łącznie spełnione zostały cztery warunki, a mianowicie: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji. Brak cechy nowości, brak istnienia w dacie wydania decyzji objętej postępowaniem o wznowienie, bądź brak istotności dla sprawy powoduje, że taki dowód lub okoliczność nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 O.p. (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 596/10; z 21 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1687/09; z 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 547/10, z 12 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 859/15; dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W świetle powyższego rację ma Sąd pierwszej instancji stwierdzając, że dowody w postaci postanowienia finansowego organu dochodzenia z 11 czerwca 2013 r. o umorzeniu śledztwa prowadzonego wobec Skarżącego oraz protokół z rozprawy przeprowadzonej 17 czerwca 2014 r. w sprawie karnej o sygn. II K 581/13 toczącej się przed Sądem Rejonowym w Jarocinie nie posiadają przymiotu "nowości" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Jednakże, co jest istotne na gruncie rozpoznanej sprawy, Skarżący nie tyle powoływał się na powyższe dokumenty jako na nowe dowody, co właśnie na nowe okoliczności wynikające z tych dokumentów, które to okoliczności wprawdzie istniały w dacie orzekania przez organ kontroli skarbowej w postępowaniu zwykłym, ale nie były znane temu organowi, ponieważ nie wynikały z materiału dowodowego zgromadzonego w owym postępowaniu. Analogiczną ocenę zawarł Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym przez Skarżącego wyroku z 2 lutego 2018 r. sygn. akt I FSK 705/16, uwzględniającym skargę kasacyjną A.W. (żony Skarżącego) i uchylającym wyrok WSA oddalający skargę na decyzję Dyrektora UKS w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji ostatecznej określającej zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r., a także w wyroku z 18 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 910/16 wydanym w sprawie Skarżącego dotyczącej wznowienia postępowania zakończonego decyzją Dyrektora UKS w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. W rozpoznanej sprawie to, że Skarżący zasadniczo powoływał się na nowe okoliczności faktyczne wynikające ze wskazanych przez niego dokumentów, znajduje potwierdzenie w treści wniosku o wznowienie postępowania, w którym odwołując się do treści powyższych dokumentów, pełnomocnik Skarżącego podnosił, że "(...) ze względu na pojawienie się w niniejszej sprawie nowych okoliczności faktycznych wznowienie postępowania jest całkowicie uzasadnione bowiem organ podatkowy niesłusznie pozbawił mojego mocodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę G., a jak wskazano powyżej złom dla mojego mocodawcy był dostarczany zatem faktury te dokumentowały zdarzenia gospodarcze, które rzeczywiście miały miejsce, natomiast mój mocodawca padł ofiarą oszukańczego procederu o funkcjonowaniu którego nie wiedział". Dalej zaś konsekwentnie w piśmie z 13 sierpnia 2015 r. złożonym w trybie art. 200 § 1O.p., w odwołaniu od decyzji Dyrektora UKS z 29 maja 2015 r. oraz w kolejnych pismach składanych w postępowaniu odwoławczym, a następnie w skardze do WSA, Skarżący powoływał się treść powyższych dokumentów, w tym odzwierciedlone w nich zeznania świadków, a także na wyrok Sądu Rejonowego w Jarocinie z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 uniewinniający go od popełnienia czynów związanych z rozliczeniami podatku od towarów i usług między innymi w okresie objętym decyzją ostateczną (2008 r.). Czynił to zaś w celu wykazania zasadności swego stanowiska, że w dopiero w materiałach pochodzących z postępowań karnych, w tym prowadzonych wobec niego, ujawniła się okoliczność dotychczas odmiennie przyjmowana przez organ kontroli skarbowej, a mianowicie to, że G. sp. z o.o. faktycznie realizowała dostawy złomu na rzecz Skarżącego. Zauważyć należy, że w piśmie z 13 sierpnia 2015 r. Skarżący wskazał też, że w wyroku z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 Sąd Rejonowy odwołał się do zajętego w postanowieniu o umorzeniu śledztwa z 11 czerwca 2013 r. stanowiska, iż brak jest dowodów świadczących o tym, że Skarżący wiedział, że D. M., między innymi poprzez firmy P. i R. prowadził swoją przestępczą działalność. Skarżący przytoczył również pochodzące z uzasadnienia tego wyroku, nawiązujące do podstaw umorzenia postępowania postanowieniem z 11 czerwca 2013 r., stwierdzenie Sądu Rejonowego, iż materiał dowodowy zgromadzony w sprawie o sygn. akt II K 581/13 nie zawiera żadnych informacji, które pozwalały odmiennie ocenić relacje Skarżącego ze spółką G. Sąd Okręgowy w Kaliszu wyrokiem z 1 grudnia 2015 r. sygn. akt IV Ka 583/15 powyższy wyrok Sądu Rejonowego w Jarocinie utrzymał w mocy. WSA, powołując się na art. 106 § 3 P.p.s.a., odmówił uwzględnienia wniosku Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z powyższych wyroków zapadłych w sprawie karnej, zawartego w piśmie z 1 kwietnia 2016 r. Uznał bowiem, że "organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny, wobec czego nie pojawiły się istotne wątpliwości, których wyjaśnienie przez Sąd było niezbędne. Ponadto wnioskowane dowody dotyczyły okoliczności, które były przedmiotem analizy organu i ustalenia organu w tym zakresie zostały zaaprobowane przez Sąd". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadnie w skardze kasacyjnej zakwestionowano powyższe stanowisko WSA podnosząc zarzut naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. Słusznie autor skargi kasacyjnej twierdzi, iż "okoliczności płynące z przedłożonych dowodów były niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości w niniejszej sprawie", a uzasadniając zarzut podnosi, że "(...) bezsprzecznie wnioskowany przez Stronę dowody przeczyły ustaleniom wyrażonym w decyzjach organu kontroli skarbowej, a tym samym pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu". Jak już bowiem wskazano, nową okolicznością, na którą Skarżący powołał się we wniosku o wznowienie postępowania, która miała wynikać również z dowodów w postaci wyroków zapadłych w prowadzonej wobec niego sprawie karnej, wynikało, że G. sp. z o.o. faktycznie dostarczała Skarżącemu towar. Kwestia pojawienia się po wydaniu decyzji ostatecznej dowodów, które wskazywały na ujawnienie się nowej, istniejącej w dacie orzekania w postępowaniu zwykłym (kontrolnym) okoliczności, że dostawy towaru na rzecz Skarżącego rzeczywiście miały miejsce, ma istotne znaczenie dla prawidłowej oceny, tzw. "dobrej wiary" Skarżącego, a w rezultacie jego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez G. sp. z o.o. Tym samym jest to okoliczność, która – gdyby była znana – mogłaby mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy powodując, iż mogłoby być ono odmienne niż w decyzji ostatecznej. Niewątpliwie bowiem w całkowicie innym świetle i z zupełnie innej perspektywy niż to ma miejsce w przypadku faktur, którym nie towarzyszy dostawa towarów lub świadczenie usług, musi być oceniane zachowanie należytej staranności (rzetelności) podatnika w kontaktach z kontrahentem, który faktycznie realizuje na jego rzecz dostawy zamówionego towaru. W orzecznictwie sądów krajowych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej prezentowane jest stanowisko, że organy podatkowe mają prawo odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego dopiero w sytuacji, gdy obiektywne przesłanki wskazują, iż wiedział on lub powinien był wiedzieć, że transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie podatku od wartości dodanej. Jeżeli zatem zostanie ustalone, że dana faktura nie odzwierciedla rzeczywistych transakcji pomiędzy wskazanymi w niej podmiotami, ale zawiera wszelkie elementy formalne i nie jest "pusta", czyli dokumentuje czynność, która została zrealizowana, chociaż pomiędzy innymi podmiotami, podatnik zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w takiej fakturze, jeśli przedsięwziął wszelkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że wskazana przez Skarżącego okoliczność faktyczna w postaci braku jego wiedzy "o tym, że padł ofiarą oszukańczego procederu" nie jest okolicznością nową, nieznaną organowi w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., ponieważ "Okoliczność świadomości udziału podatnika a łańcuchu nielegalnych transakcji była przedmiotem analizy organu w toku postępowania zakończonego wydaniem w dniu 30 lipca 2012 r. ostatecznej decyzji". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego przy ocenie ujawnionej okoliczności faktycznej z punktu widzenia przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie chodzi o to, czy dane zagadnienie (np. "dobra wiara", czy też "należyta staranność" podatnika) było badane w zwykłym postępowaniu instancyjnym. Istotne jest bowiem to, czy okoliczność, która ujawniła się po wydaniu decyzji ostatecznej, mogłaby mieć wpływ na ocenę tegoż zagadnienia dokonaną w postępowaniu zwykłym, gdyby była wówczas znana. Dokonana przez Dyrektora UKS w decyzji ostatecznej ocena, czy Skarżący miał świadomość udziału w nierzetelnych transakcjach, uwzględniała przyjętą przez ten organ okoliczność, że G. sp. z o.o. nie dostarczała Skarżącemu złomu, ponieważ w 2008 r. prowadziła fikcyjną działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży złomu, wystawiając tzw. puste faktury, jako że w rzeczywistości nie kupiła złomu, który mogłaby odsprzedać (s. 4 decyzji z 30 lipca 2012 r.). Jak przyjął Dyrektor UKS w tej decyzji, (s. 6), wszystkie faktury posiadane i zaewidencjonowane i 2008 r. przez firmę Skarżącego, a wystawione przez G. sp. z o.o. "nie dokumentowały faktycznych transakcji gospodarczych, a jednie posłużyły Firmie ‘W. do zmniejszenia obciążeń podatkowych". Jak wskazano wyżej, wyroki, na które powołał się Skarżący, zapadły w sprawie karnej, do której ustaleń odwoływał się on także w prowadzonym przez Dyrektora UKS postępowaniu wznowieniowym. Sąd pierwszej instancji powinien był zatem przeprowadzić dowód z powyższych dokumentów, ponieważ dotyczyły one okoliczności faktycznych, które nie były znane Dyrektorowi UKS w dacie wydania decyzji ostatecznej, na które to okoliczności powołał się Skarżący wnosząc o wznowienie postępowania. Zauważyć przy tym należy, że Dyrektor UKS nie odniósł się do wyroku Sądu Rejonowego w Jarocinie z 9 kwietnia 2015 r., choć zapadł on przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej we wznowionym postępowaniu, o czym organ ten wiedział chociażby z pism Skarżącego. Oddalając wniosek Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w Jarocinie z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 oraz wyroku Sądu Okręgowego w Kaliszu z 1 grudnia 2015 r. sygn. akt IV Ka 583/15, Sąd pierwszej instancji w sposób istotny naruszył art. 106 § 3 P.p.s.a., zgodnie z którym sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Podkreślić należy, iż przeprowadzenie dowodu z dokumentów na podstawie powyższego przepisu nie ma służyć poczynieniu przez wojewódzki sąd administracyjny ustaleń faktycznych, nie jest to bowiem rola tego sądu, który ocenia prawidłowość ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe. Skarżący powołał się na powyższe wyroki, uniewinniające go od zarzutu popełnienia czynów związanych z zadeklarowanymi przez niego zobowiązaniami podatkowymi, których dotyczyła decyzja ostateczna z 30 lipca 2012 r., aby potwierdzić wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a mianowicie ujawnienie się "nowych" okoliczności faktycznych i tym samym wykazać wadliwość oceny Dyrektora UKS, który istnieniu tej przesłanki zaprzeczył. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej sytuacji zasadne było uwzględnienie wniosku Skarżącego o przeprowadzenie dowodu z dokumentów w postaci powyższych wyroków. Podkreślić należy, że odrębność postępowań karnych i podatkowych jest oczywista i znalazła odzwierciedlenie w treści art. 11 P.p.s.a., zgodnie z którym ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego co do popełnienia przestępstwa wiążą sąd administracyjny. Ustawodawca nie przewidział zatem możliwości automatycznego związania sądu administracyjnego, badającego legalność decyzji podatkowych, wyrokiem wydanym w postępowaniu karnym, który nie ma charakteru skazującego. Wyrok uniewinniający podatnika od zarzutów popełnienia przestępstw skarbowych nie wywiera zatem bezpośredniego wpływu na wynik sprawy podatkowej i pozostawia organom podatkowym możliwość samodzielnego ustalenia stanu faktycznego, zgodnie z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej. Nie oznacza to jednak, że z wyroku uniewinniającego, a właściwe z materiału dowodowego wskazanego w tego rodzaju wyroku, nie mogą wynikać okoliczności faktyczne świadczące o istnieniu przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Brak związania sądu administracyjnego, a pośrednio także organów podatkowych, ustaleniami wyroku uniewinniającego nie oznacza a priori, że odmienne niż przyjęte w tym wyroku ustalenia faktyczne organów podatkowych są prawidłowe, ani też, że nie wystąpiła przesłanka wznowienia. Wyrok uniewinniający może zatem dostarczyć informacji istotnych z punktu widzenia oceny prawidłowości dokonanej przez organ podatkowy kwalifikacji okoliczności wskazanych przez podatnika na uzasadnienie twierdzenia o wystąpieniu przesłanki wznowienia postępowania. Chybione było natomiast powiązanie w treści zarzutu naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., który to przepis stanowi podstawę uchylenia decyzji administracyjnej wydanej z naruszeniem przepisów postępowania stosowanych przez organ administracyjny (podatkowy). W ramach omawianego zarzutu Skarżący kwestionował prawidłowość działań nie organu, który wydał decyzję (Dyrektor UKS), a Sądu pierwszej instancji zarzucając mu niezasadną odmowę uwzględnienia wniosków dowodowych i wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku. Zarzutu naruszenia w kontekście powyższych przepisów art. 141 § 4 P.p.s.a. Skarżący nie uzasadnił. Dodać należy, że skorzystanie z możliwości stworzonych w art. 106 § 3 P.p.s.a. niewątpliwie jest uprawnieniem Sądu pierwszej instancji. Nie oznacza to jednak, że zasadność decyzji Sądu pierwszej instancji w tym przedmiocie nie podlega ocenie Sądu kasacyjnego. IX. Zasadność powyższego zarzutu naruszenia art. 106 § 3 P.p.s.a. określa zakres dalszej wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sąd pierwszej instancji ocenił zgodność zaskarżonej decyzji Dyrektora UKS z prawem pomijając uzupełniające dowody z dokumentów, o przeprowadzenie których wnioskował Skarżący. W tej sytuacji przedwczesna byłaby wypowiedź Naczelnego Sądu Administracyjnego co do zasadności pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, jako dotyczących stanowiska WSA zajętego w warunkach naruszenia powyższego przepisu. X. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 185 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił skargę kasacyjną Skarżącego i uchylił zaskarżony wyrok w całości oraz przekazał sprawę Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd ten przeprowadzi dowód z wyroku Sądu Rejonowego w Jarocinie z 9 kwietnia 2015 r. sygn. akt II K 581/13 oraz wyroku Sądu Okręgowego w Kaliszu z 1 grudnia 2015 r. sygn. akt IV Ka 583/15. Uwzględni te dowody przy ocenie, czy Dyrektor UKS prawidłowo ustalił stan faktyczny istotny do stwierdzenia, czy wystąpiła wskazana przez Skarżącego przesłanka wznowienia postępowania. XI. Na wniosek Skarżącego, na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 w związku z art. 207 § 1 i art. 209 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny zasądził na jego rzecz koszty postępowania kasacyjnego w kwocie stanowiącej sumę wpisu od skargi kasacyjnej, opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kosztów zastępstwa procesowego adwokata wyliczonych zgodnie z rozporządzeniem Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800), w brzmieniu obowiązującym do 26 października 2016 r. Koszty zasądzono od Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego, jako od 1 marca 2017 r. nowej strony w miejsce zniesionego Dyrektora UKS.