II FSK 3446/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek (sprawozdawca), Protokolant st. asystent sędziego Anna Świech, po rozpoznaniu w dniu 6 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 czerwca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 3042/15 w sprawie ze skargi K. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę kasacyjną. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: organ egzekucyjny) odmówił uwzględnienia zarzutów na egzekucję administracyjną, wniesioną przez K. Sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub strona skarżąca), z uwagi na uchybienie terminu do ich wniesienia. Postanowieniem z dnia 16 września 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor lub organ odwoławczy), uchylił powyższe postanowienie oraz umorzył postępowanie organu pierwszej instancji. Wyrokiem z dnia 9 czerwca 2016r., sygn. akt III SA/Wa 3042/15 (dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl – dalej: CBOSA) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki. W uzasadnieniu swojego orzeczenia uznał, że w sprawie organ egzekucyjny nie mógł doręczyć odpisu tytułu wykonawczego pełnomocnikowi Spółki, gdyż możliwość ustanowienia pełnomocnika w konkretnej sprawie, może nastąpić dopiero po wszczęciu postępowania. Doręczenie powyższego pisma wszczynało postępowanie egzekucyjne. Spółka w złożonej skardze kasacyjnej, zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) naruszenie art. 151 p.p.s.a. poprzez jego zastosowanie i niezasadne oddalenie skargi oraz naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i niezasadne nieuwzględnienie tej skargi pomimo naruszeń przepisów postępowania, jakich dopuściły się orzekające w tej sprawie organy podatkowe, w tym Dyrektor, a które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. pomimo naruszenia: 1/ art. 7, 77 § 1 oraz 107 § 3 w zw. z art. 126 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013r., poz. 267 ze zm. – dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2012r., poz. 1015 ze zm. – dalej: u.p.e.a.) polegającego na zaniechaniu wszechstronnego rozpoznania całego materiału dowodowego w sprawie poprzez pominięcie kluczowej okoliczności, że organ egzekucyjny już od dnia 14 lipca 2015r. miał wiedzę o przedłożeniu mu prawidłowego pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę i obejmującego uprawnienie pełnomocnika do reprezentowania Spółki w toku postępowania egzekucyjnego; 2/ art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. poprzez uznanie, że zarzut z dnia 3 sierpnia 2015r. na prowadzone postępowanie egzekucyjne został wniesiony po terminie skoro organ egzekucyjny doręczył Spółce tytuł wykonawczy w dniu 22 lipca 2015r., podczas gdy doręczenie tytułu wykonawczego jedynie do Spółki z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika należy uznać za bezskuteczne, wobec czego zarzut został wniesiony w terminie i powinien zostać rozpoznany; 3/ art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 61a k.p.a. poprzez błędne uchylenie przez organ odwoławczy postanowienia organu egzekucyjnego o odmowie uwzględnienia zgłoszonych zarzutów i umorzeniu postępowania tego organu, co doprowadziło do zaniechania rozstrzygnięcia co do istoty pomimo, że w okolicznościach sprawy nie było podstaw do stwierdzenia bezprzedmiotowości postępowania. W oparciu o tak postawione zarzuty, które zostały rozwinięte w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawierała usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlegała oddaleniu. Podstawę do stosowania w postępowaniu egzekucyjnym przepisów k.p.a., zawiera art. 18 u.p.e.a., który stanowi, że jeżeli przepisy ustawy egzekucyjnej nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Zagadnienia dotyczące ustanawiania pełnomocnika i doręczania mu pism nie zostały uregulowane w u.p.e.a., dlatego w tym zakresie stosować należy art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. To posiłkowe stosowanie k.p.a. w dotychczasowych poglądach doktryny i orzecznictwa w zakresie m.in. ustanawiania pełnomocnika i jego uczestnictwa w tym postępowaniu, nie budziło wątpliwości. Wobec tego z przepisów art. 32 i art. 40 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. wyprowadzić należy wniosek co do możliwości pełnej reprezentacji zobowiązanego przez pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jednak wszczęcie egzekucji administracyjnej rozumianej jako jedno ze stadium postępowania egzekucyjnego związane jest z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych od razu dokonuje zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego (por. art. 67 § 1 u.p.e.a.). Stanowiący podstawę wszczęcia egzekucji w administracyjnej tytuł wykonawczy musi spełniać warunki przewidziane w art. 27 pkt 1-14 u.p.e.a. w tym m. in. wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu (pkt 2) oraz niezbędne pouczenia skierowane do zobowiązanego (pkt 8 - skutki niezawiadomienia organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu i pkt 9 o prawie do złożenia zarzutów). Na tym etapie postępowania czynności organu egzekucyjnego zmierzające do skutecznego wszczęcia egzekucji administracyjnej jako postępowania wykonawczego obowiązków o charakterze pieniężnym mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Należy bowiem przyjąć, że obowiązek doręczania pism dotyczy tylko pełnomocnika ustanowionego w sprawie zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a. Pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie, w formie dokumentu elektronicznego lub zgłoszone do protokołu, zaś pełnomocnik, w myśl art. 33 § 2 i 3 k.p.a. zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z przepisów tych wynika zatem, że organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Natomiast nie można domniemywać istnienia pełnomocnictwa. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania (B. Adamiak, J. Borkowski - Polskie postępowanie administracyjne i sądowo administracyjne", Warszawa 1993r., s. 79, tak też w wyrokach NSA z dnia 28 października 2008r., sygn. akt II FSK 1247/08; z dnia 21 grudnia 2010r., sygn. akt II FSK 1556/09; z dnia 10 grudnia 2014r., sygn. akt II FSK 2818/12). Nie może wobec powyższego zostać uznany za trafny pogląd wyrażony w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że przedłożenie pełnomocnictwa organowi egzekucyjnemu, zanim postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte, wywołuje skutek w każdym postępowaniu toczącym się z udziałem tej strony. Ustanowienie pełnomocnika jest bowiem prawem strony, zatem w każdym postępowaniu winna ona wskazać, czy chce działać przez pełnomocnika. Dołączenie pełnomocnictwa do akt sprawy, o czym mowa w art. 33 § 3 k.p.a. może mieć miejsce dopiero wtedy, gdy sprawa istnieje, to zaś wymaga wszczęcia postępowania (w rozpatrywanym przypadku postępowania egzekucyjnego, stanowiącego odrębną sprawę administracyjną). Aby pełnomocnictwo mogło wywrzeć skutki w konkretnie prowadzonym postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione, czyli informacja o jego istnieniu musi dotrzeć do organu prowadzącego takie postępowanie, zgodnie z art. 33 § 2 k.p.a. Organ nie ma obowiązku poszukiwania ewentualnego pełnomocnictwa w aktach innych postępowań, bądź też ustalania, czy strona we wcześniejszym okresie nie ustanowiła pełnomocnika na wypadek wszczęcia przez organ jakiegokolwiek postępowania. Dopiero po wszczęciu postępowania, określony podmiot, będący adresatem działania organu administracyjnego, uzyskuje przymiot strony i dopiero wówczas może korzystać ze swoich uprawnień, których wyrazem jest między innymi możliwość działania w postępowaniu przez pełnomocnika. W momencie zatem, gdy podmiot taki uzyskuje status strony we wszczętym postępowaniu, pełnomocnik może zgłosić swój udział, składając do akt pełnomocnictwo. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny w obecnym składzie, nie podziela stanowiska wyrażonego w powołanych przez Spółkę wyrokach NSA z dnia 1 lipca 2004r., sygn. akt FSK 296/04 oraz z dnia 11 września 2007r., sygn. akt II FSK 991/06. Wobec powyższego nie mogły zostać uwzględnione zarzuty Spółki, dotyczące naruszenia art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. W konsekwencji nie mogły zostać uznane za zasadne zarzuty naruszenia art. 7, 77 § 1 w zw. art. 126 k.p.a. i art. 18 u.p.e.a. W dniu 14 lipca 2015r., kiedy to jak twierdzi Spółka, przedłożyła pełnomocnictwo, postępowanie egzekucyjne nie toczyło się. Nawet zatem, gdyby pełnomocnictwo takie zostało przedłożone, nie mogłoby to zmienić stanowiska, że odpis tytułu wykonawczego i tak powinien zostać doręczony Spółce i to od dnia takiego doręczenia rozpoczynał się termin do wniesienia zarzutów, który został przez Spółkę uchybiony. Jak wykazano bowiem we wcześniejszej części uzasadnienia, organ administracyjny nie ma obowiązku przed wszczęciem postępowania prowadzić ustaleń, czy osoba w stosunku do której wszczynane jest postępowanie, ustanowiła pełnomocnika do jej reprezentowania w jakimkolwiek postępowaniu, które może zostać wszczęte. Ponadto, jak wynika z wyjaśnień organu egzekucyjnego, zawartych w ustosunkowaniu się do złożonego zażalenia, pełnomocnictwo do reprezentowania strony skarżącej, złożone przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, zostało dołączone do akt toczącego się aktualnie przed tym organem postępowania. Odnosząc się do zarzutu związanego ze sposobem rozstrzygnięcia Dyrektora, którym uchylił on postanowienie organu egzekucyjnego i umorzył postępowanie przed tym organem, co należy rozumieć jako umorzenie postępowania wywołanego wniesionymi zarzutami, uznać należy, że było ono prawidłowe. Wniesienie zarzutów wszczyna w ramach postępowania egzekucyjnego szczególne postępowanie, zmierzające do ich rozpoznania. Warunkiem jednak przystąpienia do rozpoznania zarzutów, jest ich wniesienie przez zobowiązanego w terminie ustawowym. Uchybienie takiemu terminowi oznacza, że organ egzekucyjny nie może poddać zgłoszonych zarzutów badaniu, czyli w istocie nie może wszcząć postępowania uregulowanego w art. 33 do 35 u.p.e.a. Przepisy te nie zawierają przy tym żadnych uregulowań, które określałyby, jakie rozstrzygnięcie powinien wydać organ egzekucyjny po stwierdzeniu, że zobowiązany uchybił terminowi do wniesienia zarzutów. Przepis taki zawarty został natomiast w art. 61a § 1 k.p.a., który pozwala na wydanie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania, jeżeli z innych (poza stwierdzeniem braku przymiotu strony) przyczyn postępowanie nie może zostać wszczęte. Przyczyną taką może być między innymi wniesienie żądania po upływie terminu określonego w ustawie dla dochodzenia określonych praw (przedawnienie materialnoprawne). Uchybienie takiemu terminowi powinno być przy tym oczywiste, co w rozpoznawanej sprawie miało miejsce. Organ egzekucyjny, powinien był zatem po stwierdzeniu, że Spółka uchybiła terminowi do wniesienia zarzutów, wydać na podstawie art. 61a § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Wydanie postanowienia o odmowie uwzględnienia zgłoszonych zarzutów, może natomiast mieć miejsce jedynie w przypadku, gdy zarzuty te poddane zostają merytorycznej ocenie. Niemniej jednak na etapie rozpatrywania zażalenia na postanowienie organu egzekucyjnego, Dyrektor nie miał podstaw do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Brak wydania takiego postanowienia przez organ egzekucyjny oznaczało bowiem, że postępowanie zostało wszczęte. Nie można było wobec powyższego zastosować art. 61a § 1 k.p.a. i odmówić wszczęcia postępowania, choć przesłanki do zastosowania tego przepisu zaistniały. W takim wypadku, jeżeli organ stwierdzi, że brak było podstaw do wszczęcia postępowania, powinien postępowanie to umorzyć jako bezprzedmiotowe, na podstawie art. 105 § 1 k.p.a. (por. wyroki NSA z dnia 10 października 2017r., sygn. akt I OSK 2452/16; z dnia 12 kwietnia 2018r., sygn. akt II OSK 1387/16 – CBOSA). Istniała wobec powyższego podstawa prawna do uchylenia zaskarżonego postanowienia przez Dyrektora i umorzenia postępowania. W tym zakresie stanowisko Sądu pierwszej instancji, sprowadzające się do uznania, że zarzuty należało oddalić "na ogólnej zasadzie przewidzianej na wypadek odmowy ich uwzględnienia" uznać należy za niezasadne, choć nie wpływa to na prawidłowość zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił, za podstawę rozstrzygnięcia przyjmując art. 184 p.p.s.a.