I SA/Sz 416/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 lipca 2016 r. sprawy ze skargi A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 21 marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r. Burmistrz [...] - dalej jako "Burmistrz" lub "organ I instancji", odmówił A. Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. - dalej zwaną jako "Spółka" "Strona" lub "Skarżąca", stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W wyniku wniesionego od powyższej decyzji odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. - dalej jako "SKO w K." "organ odwoławczy" lub "Kolegium", decyzją z dnia [...] r. uchyliło ją w części odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 r. i stwierdziło nadpłatę w podatku za ten rok w wysokości [...] zł, natomiast w pozostałej części, tj. w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie [...] zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie - dalej zwanego też jako "WSA w Szczecinie", który wyrokiem z dnia 29 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 932/11 uchylił zarówno zaskarżoną, jak i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że decyzja Kolegium (w części zaskarżonej, obejmującej lata 2004-2005) nie rozstrzyga sprawy w całości, a także wychodzi poza zakres żądania, bowiem z akt sprawy wynika, iż Spółka najpierw złożyła wniosek z dnia 14 listopada 2005 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres od maja 2003 r. do grudnia 2004 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami, a następnie wniosek z dnia 16 lutego 2006 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za miesiące od stycznia do października 2005 r. w kwocie [...] zł, wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi. W tym ostatnim wniosku Spółka wniosła także o łączne rozpoznanie tych spraw. Zdaniem WSA w Szczecinie, z treści tych wniosków wynika, że przedmiotem postępowania była nie tylko kwestia nadpłaty podatku za okres od maja 2003 r. do października 2005 r., ale także odsetki za ten okres i koszty egzekucyjne. Organ pierwszej instancji wydał rozstrzygnięcie obejmujące w całości lata 2003-2005, a więc wyszedł poza zakres wniosku Spółki, gdyż objął rozstrzygnięciem także miesiące styczeń-kwiecień 2003 r. i listopad-grudzień 2005 r., które nie zostały wskazane we wniosku, ale także rozstrzygnął kwestię odsetek. Natomiast organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji i stwierdził nadpłatę za miesiące od maja do grudnia 2003 r. (w tej części decyzja nie podlegała zaskarżeniu do Sądu) oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku za lata 2004-2005, tj. rozstrzygnął sprawę także za miesiące listopad-grudzień 2005 r., nieobjęte wnioskiem Spółki oraz zaniechał podjęcia rozstrzygnięcia w przedmiocie odsetek. Sąd podniósł, że organy nie wyjaśniły w uzasadnieniu swoich decyzji, dlaczego koszty egzekucyjne nie zostały objęte ich rozstrzygnięciami, chociaż były do tego zobligowane, skoro ten element żądania został zawarty we wniosku Spółki z dnia 16 lutego 2006 r. W tej sytuacji, wobec tego, że decyzja organu odwoławczego nie rozstrzyga kwestii odsetek, jak też rozstrzyga sprawę miesięcy nieobjętych wnioskiem Spółki (wykracza poza zakres żądania), a decyzja organu pierwszej instancji, w zakresie obejmującym lata 2004-2005, rozstrzyga również sprawę miesięcy nieobjętych wnioskiem Spółki (także wykracza poza zakres żądania), WSA w Szczecinie uznał, że naruszają one przepis art. 210 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) - dalej zwanej jako "Ordynacja podatkowa" lub "O.p", a w odniesieniu do decyzji organu odwoławczego, w związku z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., które to naruszenia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. na wysokość nadpłaty i okres obejmujący nadpłatę. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy WSA w Szczecinie nakazał organom odniesienie się do dowodów przedstawionych przez Spółkę organowi pierwszej instancji, związanych z zatrudnieniem osób bezrobotnych w latach 2004-2005, ocenienie ich i ustalenie, czy Spółce przysługiwało zwolnienie podatkowe, następnie - wyraźne wypowiedzenie się, czy załączone do wniosków o stwierdzenie nadpłaty korekty deklaracji organy przyjmują jako podstawę wysokości zobowiązania podatkowego i wobec tego, czy stwierdzają nadpłatę, czy też odmawiają ich uwzględnienia i przyjmują wysokość zobowiązania podatkowego wynikającą z pierwotnych deklaracji i wobec tego odmawiają stwierdzenia nadpłaty (art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej). Po ponownym rozpoznaniu sprawy Burmistrz, decyzją z dnia [...] r., odmówił Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji podniósł, że zwolnienie z podatku od nieruchomości za lata 2004-2005 przysługiwało Spółce pod warunkiem zatrudniania przez okres 3 lat 10 osób bezrobotnych z terenu gminy [...] na podstawie umów na czas nieokreślony. Wykonanie tego warunku należało udokumentować za pomocą zaświadczenia z ZUS o ilości osób ubezpieczonych i imiennym wykazem zatrudnionych. W oparciu o wykazy zatrudnionych osób w poszczególnych miesiącach, wyniki kontroli przeprowadzonej w dniu 13 stycznia 2005 r. oraz zeznania świadków organ pierwszej instancji ustalił, że status bezrobotnego można przypisać tylko kilku z wymienionych w wykazie osobom, ponieważ co najmniej połowa z nich miała ustalone prawo do renty. Burmistrz uznał, że Spółka w 2004 r. i do października 2005 r. (do którego obowiązywała zawarta z gminą umowa z dnia 30 kwietnia 2003 r. - dalej zwana jako "Umowa") nie spełniła podstawowego warunku uzyskania zwolnienia podatkowego, mianowicie nie zatrudniała 10 osób bezrobotnych z terenu gminy [...]. Na tej podstawie organ pierwszej instancji stwierdził, że zwolnienie podatkowe Stronie nie przysługiwało, zapłacony podatek od nieruchomości był należny i nie stanowi nadpłaty. W złożonym od powyższej decyzji odwołaniu Spółka zarzuciła jej naruszenie art. 180 § Ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie wszystkich przedłożonych dowodów, a w szczególności dokumentów ubezpieczeniowych zatrudnionych osób oraz umów o pracę, które potwierdzają zatrudnianie 10 osób bezrobotnych, zgodnie z treścią Umowy. Zaskarżonej decyzji zarzucono również naruszenie art. 72 § 1, art. 207 § 1 i 2, art. 165 § 1 w zw. z art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieskonkretyzowanie w drodze decyzji administracyjnej wysokości zobowiązania podatkowego Spółki w latach 2004-2005. Stawiając te zarzuty wniesiono o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2005, bądź uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że Umowa nie zawierała jakiegokolwiek odniesienia do ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu (Dz. U. z 2003 r. Nr 58, poz. 514 ze zm.) - dalej jako "ustawa o zatrudnieniu", w zakresie rozumienia pojęcia osoby bezrobotnej. Dlatego zawierając Umowę z Burmistrzem przyjęto, że chodzi o osoby pozostające bez stałego zatrudnienia. Spółka wypełniała więc warunki Umowy, ponieważ przez cały okres zatrudniała 10 bezrobotnych osób. Umowa nie stanowiła, że muszą to być te same osoby. Zarzucono również, że organ nie przeprowadził żadnego postępowania podatkowego, w którym określiłby wysokość zobowiązania podatkowego ciążącego na Spółce w latach 2003-2005, dlatego miarodajna jest wysokość podatku od nieruchomości wskazana w złożonych deklaracjach podatkowych, przy czym intencją Spółki było wykazanie zerowych kwot podatku od nieruchomości. Końcowo zarzucono, że organ pominął szereg istotnych dowodów stwierdzających fakt wykonania przez Spółkę Umowy. SKO w K. nie podzieliło argumentacji odwołującej się, uznając za prawidłowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji najpierw nie miał podstaw do wszczynania postępowania w przedmiocie określenia wysokości podatku od nieruchomości, ponieważ Spółka deklarowała podatek za te lata w należnych kwotach, potem zostało wszczęte na jej wniosek postępowanie o stwierdzenie nadpłaty w podatku za lata 2003-2005. Wraz z wnioskiem złożone zostały korekty deklaracji. W takim przypadku organ podatkowy nie wszczyna postępowania w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego za dany okres, gdyż zakres postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty za ten sam okres wyczerpuje wszystkie przesłanki postępowania podatkowego koniecznego do oceny prawidłowości złożonych korekt i wywołuje takie same skutki prawne w kwestii ustalenia właściwej kwoty należnego podatku, jak i w postępowaniu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wyjaśniono, że korekty deklaracji złożone wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie uzyskują automatycznie mocy prawnej jako źródło zobowiązania podatkowego i nie niweczą mocy prawnej deklaracji pierwotnych. Korekty deklaracji stają się źródłem zobowiązania podatkowego dopiero wówczas, gdy organ podatkowy nie zakwestionuje ich w decyzji podatkowej i bez wydawania takowej zwróci różnicę podatku wynikającą z korekty. Kolegium wskazało, że w rozpatrywanej sprawie źródłem zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004 i 2005 są deklaracje podatkowe Spółki, w których zadeklarowano konkretne kwoty podatku i jednocześnie zaznaczono zwolnienie podatkowe (z adnotacji tej nie wynika, że zwolnienie to dotyczy nieruchomości, które wyżej zostały przez Spółkę opodatkowane). Zdaniem organu odwoławczego, literalnie adnotacje te można odczytać w ten sposób, że oprócz nieruchomości opodatkowanych Spółka posiada jeszcze jakieś inne nieruchomości, zwolnione z podatku. Podkreślono, że deklaracja podatkowa jest dokumentem równym mocą prawną decyzji podatkowej, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego i podatek w niej zadeklarowany jest podatkiem należnym, zaś jej treść należy odczytywać wprost. Gdyby deklaracje te od początku deklarowały podatek zerowy, w świetle dalszych zdarzeń i okoliczności spowodowałyby wszczęcie postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego, które zakończyłoby się decyzją określającą wysokość podatku w tej samej wysokości, w jakiej został zadeklarowany. Następnie Kolegium wskazało, że istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest kwestia sposobu wykonania przez Spółkę warunków Umowy zawartej na podstawie art. 15 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej (Dz. U. Nr 79, poz. 363 ze zm.) - dalej jako "ustawa o zagospodarowaniu" i na zasadach określonych w uchwale Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r. w sprawie zasad zawierania umów z podmiotami zagospodarowującymi nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej - dalej jako "Uchwała". Organ odwoławczy podał, że ocena warunków wykonania Umowy przez Spółkę dokonana pod koniec pierwszego roku jej obowiązywania, tj. 2003 r., ujawniła różnice w rozumieniu pojęcia osoby bezrobotnej - Spółka wyszła z potocznego rozumienia tego pojęcia, zaś organ podatkowy doszedł do przekonania, że chodzić powinno o bezrobotnego w rozumieniu ustawy o zatrudnieniu. Po analizie przepisów stanowiących podstawę Umowy, Kolegium przyznało rację Spółce. Wskazano, że zarówno ustawa o zagospodarowaniu, jak i Uchwała oraz Umowa nie zawierają własnej definicji osoby bezrobotnej, ani nie odsyłają do żadnego przepisu zawierającego taką definicję. Przepis art. 15 ustawy o zagospodarowaniu określa rodzaj zwolnienia podatkowego i dlatego jest przepisem prawa podatkowego, które należy rozumieć ściśle. Zwrócono uwagę, że z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy oraz z treści Uchwały nie wynika, aby osoby bezrobotne, które musiał zatrudniać podmiot zagospodarowujący nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej, legitymowały się statusem bezrobotnego w rozumieniu ustawy o zatrudnieniu. W ustawie o zagospodarowaniu mowa jest tylko o znacznym przyczynieniu się do powstania nowych miejsc pracy, a w Uchwale określenie to zostało zdefiniowane jako "stałe zatrudnienie przez trzyletni okres trwania umowy co najmniej dziesięciu osób bezrobotnych z terenu miasta i gminy [...] na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony". W dalszej części Uchwała określa, jakiego rodzaju dowody należy przedłożyć organowi podatkowemu w celu udokumentowania zatrudnienia wymienionych osób. Zdaniem Kolegium, pozwala to przyjąć, że w sprawie mamy do czynienia z bezrobotnym w znaczeniu, jakie wynika z wykładni językowej, czyli jest to osoba pozostająca bez pracy będącej źródłem jej utrzymania i takiej pracy poszukująca. Oceniając przedłożone przez Spółkę dowody, dokumentujące wykonanie przez nią warunków Umowy oraz dowody i ustalenia dokonane w tej materii przez organ pierwszej instancji, SKO w K. stwierdziło, że Spółka nie udowodniła zatrudnienia wymaganych 10 osób w sposób wskazany w Uchwale i w Umowie. Spółka przedłożyła dokumenty ubezpieczeniowe osób zatrudnianych w tym okresie na terenie całego kraju. Ponieważ wcześniej składała wykazy osób zatrudnianych w [...], w konfrontacji z dokumentami ZUS-owskimi wyodrębniono i ustalono status osób wykazywanych jako pochodzące z terenu gminy [...] i zatrudnione w tej gminie. Na podstawie kodów ubezpieczenia ujawnionych w ww. dokumentach Kolegium stwierdziło, że warunek osoby bezrobotnej zatrudnionej na podstawie umowy na czas nieokreślony, zamieszkującej w gminie [...], spełniało w 2004 r. pięć osób, których tylko dwie były zatrudnione przez cały rok, pozostałe osoby zatrudnione były odpowiednio od września, października i maja 2004 r. Organ odwoławczy wyjaśnił, że podane ostatnie dwie cyfry z 6-cyfrowego kodu wskazują na to, czy osoba nie ma ustalonego prawa do emerytury lub renty (0), czy też ma ustalone prawo do emerytury (1) lub renty (2) i jaki ma stopień niepełnosprawności (od 1 do 4). Z wykazanych przez Spółkę innych osób żadna nie spełnia przesłanki osoby bezrobotnej, są to bowiem osoby niepełnosprawne w różnym stopniu, posiadające ustalone prawo do renty, o czym zaświadczają umieszczone przy ich nazwiskach kody 21, 22, 23. SKO w K. wskazało, że w 2005 r. warunek osoby bezrobotnej zatrudnionej na podstawie umowy na czas nieokreślony, zamieszkującej w gminie [...], spełniało też pięć osób, z których tylko trzy były zatrudnione przez cały rok. Pozostałe zatrudnione osoby wykazywane przez Spółkę były rencistami. Zdaniem Kolegium, takich osób nie można uznać za osoby bezrobotne, ponieważ praca nie jest podstawowym źródłem ich utrzymania. W szerokim rozumieniu przez pojęcie bezrobotnego można rozumieć osobę niezatrudnioną, nieprowadzącą działalności gospodarczej i niewykonującą innej pracy zarobkowej, w tym także nieposiadającą innego źródła dochodu, zdolną i gotową do podjęcia zatrudnienia (w pełnym lub niepełnym wymiarze czasu pracy). W ocenie organu odwoławczego, źródłem utrzymania rencisty jest renta. Rentę otrzymuje się z powodu ograniczonej możliwości wykonywania pracy lub całkowitej niemożności jej wykonywania. Praca rencisty jest więc zajęciem dodatkowym, wykonywanym w miarę ograniczonych możliwości. Osoba pobierająca rentę nie może być uznana za osobę bezrobotną, czyli taką, która poszukuje pracy w celu uzyskania źródła utrzymania. Zatrudniwszy - obok pięciu osób spełniających kryterium osoby bezrobotnej - rencistów, Spółka nie spełniła przesłanki zatrudnienia 10 osób bezrobotnych. Podsumowując, SKO w K. stanęło na stanowisku, że w 2004 i 2005 r. Spółka nie wypełniła warunków Umowy, od których zależało zwolnienie z podatku od nieruchomości, które mogłoby być źródłem nadpłaty. W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego Spółka, wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzuciła jej obrazę prawa materialnego przez błędną wykładnię § 1 Uchwały w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu polegającą na przyjęciu, że bezrobotnym w rozumieniu wymienionych przepisów nie jest osoba pobierająca rentę, gdy dokonanie prawidłowej wykładni tego pojęcia winno prowadzić do odmiennych wniosków, oraz błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na przyjęciu, że Spółka nie wykonała warunków Umowy, gdy dokonanie w tym zakresie prawidłowych ustaleń powinno prowadzić do odmiennych wniosków. SKO w K. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyrokiem z dnia 30 października 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 388/13 WSA w Szczecinie uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazano, że, organy nie w pełni zastosowały się do wskazówek i zaleceń sądu administracyjnego, bowiem nie uwzględniły zaleceń zawartych w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 29 marca 2012 r., odnoszących się do kwestii odsetek za okres objęty wnioskiem o nadpłatę i kosztów egzekucyjnych. Zdaniem Sądu nie została również oceniona kwestia kontroli nieruchomości będących w posiadaniu Spółki, a w szczególności prawidłowości ich przeprowadzenia (w toku prowadzonego postępowania podatkowego, czy też poza nim; sposobu powiadomienia Spółki o terminie tych kontroli). Sąd uznał nadto, iż organ nie wyjaśnił powodów przyjęcia za trafnie stanowiska Spółki z tytułu nadpłaty za 2003 r., a także znaczenia uchwały Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie Nr XIX/218/2004 z dnia 9 grudnia 2004 r. co wg Sądu świadczyło o braku konsekwencji organów w ocenie zapisów Umowy w zależności od roku podatkowego. WSA w Szczecinie miał również zastrzeżenia co do oceny załączonych do wniosków o stwierdzenie nadpłaty korekt deklaracji, a także oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym protokołów oględzin nieruchomości, czy też uchwały Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie Nr XIX/218/2004 z dnia 9 grudnia 2004 r. i jej znaczenia dla sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyniku wniesionej przez SKO w K. od powyższego wyroku skargi kasacyjnej, uwzględniając podniesione zarzuty związane z naruszeniem przepisów postępowania, uchylił wyrok z dnia 30 października 2013 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Szczecinie. W uzasadnieniu wyroku NSA nie dopatrzył się zarzucanego niewykonania zaleceń zawartych w wyroku z dnia 29 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 932/11, we wskazanym wyżej zakresie dotyczącym rozstrzygnięcia o odsetkach, kosztach egzekucyjnych a także oceny korekt deklaracji i pozostałych kwestii. Zdaniem NSA, WSA w Szczecinie uchylił się od merytorycznego rozstrzygnięcia istoty sporu sprowadzającej się do interpretacji pojęcia osoby bezrobotnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a.") uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazuje nadto, że w niniejszej sprawie na skutek skargi kasacyjnej organu, Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 345/14 uchylił zaskarżony wyrok WSA, zgadzając się z zarzutem organu, iż w przedmiotowej sprawie WSA uchylił się od merytorycznego rozstrzygnięcia istoty sporu, sprowadzającej się do interpretacji pojęcia osoby bezrobotnej. Po pierwsze należy wskazać, że z mocy art. 190 p.p.s.a. Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nadto zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ponadto, jak wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie, przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez WSA granice sprawy podlegają zawężeniu do granic w jakich NSA rozpoznał skargę kasacyjną (por. B. Dauter Komentarz do art. 190 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Podobnie wskazano w wyroku NSA z dnia 20 września 2006 r., II OSK 1117/05 (publ. w systemie LEX nr 238489). Jak z kolei zauważa się w komentarzu do art. 185 p.p.s.a w: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz p. red. R. Hausera i M. Wierzbowskiego,. 3 wydanie, Warszawa 2015, s. 710 , w konsekwencji uchylenia przez sąd kasacyjny orzeczenia sądu pierwszej instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania nie dochodzi do sytuacji, w której staje się obowiązkowe przeprowadzenie całego postępowania przed WSA w granicach pierwotnie wniesionej do tego sądu skargi. Jak z kolei wskazał NSA w wyroku z dnia 16.10.2007 r., sygn. akt II FSK 1057/06 sąd pierwszej instancji rozpoznając ponownie sprawę jest ograniczony nie mniej niż sąd kasacyjny oceniający sprawę tylko w granicach skargi kasacyjnej. NSA może bowiem przekazać sprawę do ponownego rozpoznania tylko w zakresie wytyczonym skargą kasacyjną. Jak z kolei wskazał NSA w wyroku z dnia 17.02.2016 r. sygn. akt II GSK 95/16 unormowanie to ma bowiem za zadanie przyspieszyć postępowanie sądowoadministracyjne przez ostateczne przesądzenie pewnych kwestii spornych jeszcze przed przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania. Związanie wykładnią dokonaną w wyroku sądu kasacyjnego oznacza, że sąd administracyjny ponownie rozpoznając sprawę, która została mu przekazana przez sąd kasacyjny na podstawie art. 185 p.p.s.a., nie może stosować art. 134 § 1 p.p.s.a. Wykładnia prawa dokonana w trybie art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., wiąże nie tylko sąd pierwszej instancji i kasatora, ale także Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną od wyroku wydanego w tej sprawie po ponownym jej rozpatrzeniu. Zatem na obecnym etapie, po wydaniu w sprawie przez Naczelny Sad Administracyjny wyroku z dnia 6 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 345/14, Sąd zobowiązany jest rozpoznać sprawę w granicach wytyczonych tym wyrokiem, będąc związanym zarówno wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny, jak i wskazaniom co do dalszego postępowania w nim zawartym. Jak już wskazano, zdaniem NSA, WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 30.10.2013 r. uchylił się od merytorycznego rozstrzygnięcia istoty sporu sprowadzającej się do interpretacji pojęcia osoby bezrobotnej. NSA odnosząc się do zaskarżonego wyroku WSA z dnia 30.10.2013 r. podkreślił, że uchylenie (tym zaskarżonym wyrokiem) decyzji bez takiej oceny prowadziłoby do kolejnego wydłużenia postępowania w sprawie, oczywiste albowiem w takim przypadku jest podtrzymanie przez organy swojej dotychczasowej argumentacji w tej kwestii, co skutkowałoby kolejną skargę do sądu. NSA wyjaśnił, że skargi takiej można uniknąć w sytuacji akceptacji przez Sąd (NSA) argumentacji strony skarżącej ( tj. organu, który zaskarżył kasacyjnie wyrok WSA - zarzucając, że jedyną kwestią sporną jest rozumienie pojęcia osoby bezrobotnej). W takim stanie rzeczy, uwzględniając powyższe stanowisko NSA, na obecnym etapie postępowania jedyną kwestia którą jest sporna, a którą WSA jest obowiązany ocenić jest to, czy w rozumieniu Umowy z dnia 30.04.2003 r. zawartej pomiędzy Gminą a Skarżącą, w związku z treścią uchwały Rady Miejskiej w Bornem Sulinowie nr XVI/286/2000 z dnia 20 września 2000 r. w sprawie zawierania umów z podmiotami zagospodarowującymi nieruchomości przejęte od wojsk Federacji Rosyjskiej oraz art. 15 ustawy z dnia 10 czerwca 1994 r. o zagospodarowaniu nieruchomości Skarbu Państwa przejętych od wojsk Federacji Rosyjskiej – za bezrobotnego mogła być uznana osoba, której przysługuje prawo do renty. W przekonaniu organu I instancji przez osobę bezrobotną dla potrzeb zawartej między Skarżącą a Gmina [...] Umowy należy rozumieć bezrobotnego w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu, co powoduje, iż za taką osobę nie można uznać rencisty. Skarżąca wskazując, że Umowa nie zawierała żadnego odesłania do powyższego aktu, przyjmowała rozumienie potoczne osoby bezrobotnej tzn., że przez osobę bezrobotną do potrzeb umowy należy rozumieć osobę bez stałego zatrudnienia ( wg Skarżącej za taka osobę można zatem uznać rencistę). Natomiast organ odwoławczy podzielił co prawda stanowisko Strony, iż za bezrobotnego w rozumieniu przedmiotowej Umowy należy rozumieć bezrobotnego w znaczeniu potocznym. Jednak według stanowiska Kolegium przez bezrobotnego w znaczeniu potocznym rozumie się osobę niezatrudnioną, nieprowadzącą działalności gospodarczej i niewykonującą innej pracy zarobkowej, w tym także nieposiadającą innego źródła dochodu, zdolną i gotową do podjęcia zatrudnienia (w pełnym lub niepełnym wymiarze czasu pracy). W ocenie organu odwoławczego, źródłem utrzymania rencisty jest renta. Organ odwoławczy wskazał, że rentę otrzymuje się z powodu ograniczonej możliwości wykonywania pracy lub całkowitej niemożności jej wykonywania. Praca rencisty jest zajęciem dodatkowym, wykonywanym w miarę ograniczonych możliwości, a osoba pobierająca rentę nie może być uznana za osobę bezrobotną, czyli taką, która poszukuje pracy w celu uzyskania źródła utrzymania. Zdaniem Sądu w pierwszym rzędzie należy się odnieść do uregulowań Ustawy o zagospodarowaniu. Istotnie w art. 15 ust. 1 nie operuje ona w ogóle pojęciem bezrobotnego, uzależnia możliwość udzielenia ulgi pod warunkiem znacznego przyczynienia się do powstania nowych miejsc pracy. Należy jednak wskazać, że z art. 15 ust. 3 tej ustawy wynika, że warunki zwolnienia o którym mowa w ust. 1 określa się w umowie, po porozumieniu z organem gminy. Zatem ustawa pozostawiła w istocie ustalenie warunków przedmiotowego zwolnienia umowie. W wykonaniu powyższego Strona zawarła taką Umowę z Gminą. Zawarcie tej Umowy poprzedzone zostało podjęciem Uchwały przez Radę Gminy (Miasta) , która uregulowała zasady zawierania tego rodzaju umów przez Gminę. W Uchwale jak i Umowie użyto sformułowania, iż warunkiem zwolnienia jest "stałe zatrudnienie przez trzyletni okres trwania umowy co najmniej dziesięciu osób bezrobotnych z terenu miasta i gminy [...] na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony". Nie sposób przy tym pominąć, iż powyższe regulacje dotyczą zwolnienia podatkowego, jak zaś powszechnie się przyjmuje regulacje dotyczące zwolnień podatkowych winny być interpretowane ściśle, a nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający. Według Słownika Języka Polskiego p. red. M. Szymczaka, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1978 "bezrobotnego" definiuje się jako osobę "nie mającą stałego zatrudnienia, nie mogącą znaleźć pracy", natomiast zjawisko "bezrobocia" określa się jako "zjawisko braku pracy zarobkowej dla osób zdolnych do pracy i poszukujących jej". Z tej drugiej definicji wynika zatem, że bezrobotny to osoba, która musi być zdolna do pracy. Zdaniem Sądu przy interpretacji pojęcia osoby bezrobotnej w rozumieniu Umowy jak i Uchwały nie sposób ograniczać się do pierwszej z wymienionych definicji. Niewątpliwie Słownik Języka Polskiego zwraca uwagę na cechę "zdolności" do pracy osoby bezrobotnej. Zatem w rozumieniu potocznym bezrobotny to także osoba która musi być "zdolna" do pracy zarobkowej. Niezależnie od powyższego warto tu także wskazać na poglądy, iż spójność oraz jednolitość terminologiczna systemu prawa przemawia za tym, aby w braku definicji legalnej w danym akcie stosować przy jego interpretacji definicję z innego aktu prawnego, co najmniej jako element pomocniczy w tej interpretacji. Dla przykładu nie budziło żadnych wątpliwości NSA w wyroku z dnia 24.05.2006 r. sygn. akt II FSK 781/05, że wobec braku w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych definicji renty jako trwałego ciężaru, za wiążącą przy stosowaniu przepisów tej ustawy przyjmować należało definicję określoną w przepisach Kodeksu cywilnego. Analogicznie w wyroku NSA z dnia 21.04.2006 r. sygn. akt FSK 1972/04 przyjęto wobec tego, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera - na potrzeby tej ustawy - definicji pozarolniczej działalności gospodarczej, należy posłużyć się definicją tej działalnością zamieszczoną w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej. Z kolei w wyroku NSA z dnia 27.09.2007 r. sygn. akt 1033/06 wskazano, że uzasadnione jest stosowanie definicji zawartych w innych ustawach lub gałęziach prawa, jeżeli występują one w przepisach "źródłowych" i ich zastosowaniu nie sprzeciwiają się cele (ratio legis) danej regulacji. W wyroku tym wskazano, że definicje legalne nie zawsze są spójne z potocznym znaczeniem pojęć, ale zdaniem Sądu rozpoznającego sprawę w niniejszym postępowaniu sytuacja taka nie zachodzi. Na gruncie niniejszej sprawy sporne jest bowiem, czy za bezrobotnego w rozumieniu przepisów Uchwały jak i postanowień Umowy może być uznany rencista. Otóż na gruncie obowiązującej w dniu zawierania Umowy, ustawy z dnia 14 grudnia 1994 r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu (Dz.U. z 2003 r. Nr 58, poz. 514 ze zm.), a dokładnie jej art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c, za bezrobotną mogła być uznana osoba, która m.in. nie nabyła prawa do renty z tytułu niezdolności do pracy. Skoro zatem z definicji ustawowej wynikało, że za bezrobotnego nie można było uznać osoby niezdolnej do pracy, której z tego tytułu przyznano rentę, a Słownik Języka Polskiego wskazuje, że w znaczeniu potocznym bezrobotni to osoby poszukujące pracy i zdolne do pracy, to zarówno w rozumieniu potocznym, jak i w znaczeniu przepisów ustawy o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu, rencistów nie można zaliczyć do osób bezrobotnych, albowiem status rencisty nabywa się w związku z niezdolnoścą do pracy. Oznacza to, że w języku polskim rozumienie pojęcia bezrobotnego, w zakresie niemożliwości uznania za taką osobę rencisty, jest spójne uregulowaniami ww ustawy. Nie sposób też pominąć, iż rozumienie w społeczeństwie polskim pojęcia "bezrobotnego" po przemianach ustrojowych z końca XX wieku, w dużej mierze kształtowało się także pod wpływem regulacji ustawowych, które określały komu można przyznać status bezrobotnego, w tym ustawy o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu. Wobec powyższego Sąd podzielił ustalenia organów, iż w roku 2004 warunek osoby bezrobotnej, zatrudnionej na podstawie umowy na czas nieokreślony, zamieszkującej w gminie [...], spełniało w 2004 r. pięć osób, a nadto, że w 2005 r. warunek osoby bezrobotnej zatrudnionej na podstawie umowy na czas nieokreślony, zamieszkującej w gminie [...], spełniało również pięć osób. Pozostałe zatrudnione osoby wykazywane przez Spółkę, co jest bezsporne - były rencistami. Rencistów zaś, zarówno w myśl ustawy o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu, jak i w rozumieniu potocznym - z czym Sąd w pełni się zgadza – za osoby bezrobotne uznać nie można. Skarżąca nie wypełniła zatem warunków Umowy, uprawniających ją do uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2004 i 2005 r., albowiem warunkiem tym zgodnie Umową było stałe zatrudnienie przez trzyletni okres trwania umowy co najmniej dziesięciu osób bezrobotnych z terenu miasta i gminy [...] na podstawie umów o pracę na czas nieokreślony. Tym samym wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty trafnie został oceniony przez organy jako bezzasadny, skarga zaś na decyzję w tym przedmiocie nie zasługiwała na uwzględnienie. Mając powyższe na uwadze skargę jako nieuzasadnioną, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił.