II FSK 3385/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędziowie: NSA Krzysztof Winiarski, WSA del. Piotr Przybysz (sprawozdawca), Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 576/16 w sprawie ze skargi Agencji Mienia Wojskowego Oddział Regionalny w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 10 marca 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i oddala skargę, 2) zasądza od Agencji Mienia Wojskowego Oddział Regionalny w K. na rzecz Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 lipca 2016r., sygn. akt I SA/Kr 576/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz. 718 ze zm.) - dalej "p.p.s.a.", po rozpoznaniu skargi Agencji Mienia Wojskowego Oddział Regionalny w K. (dalej: "strona" lub "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Nowym Sączu z dnia 10 marca 2016 r., Nr [...], w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia 18 listopada 2015 r. Wyrok ten jest dostępny (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu (dalej: "Kolegium") decyzją z dnia 18 listopada 2015 r., wydaną na podstawie art. 247 § 1 pkt 5 w zw. z art. 248 § 1, § 2 pkt 1 i § 3 o.p., po rozpatrzeniu wniosku strony, odmówiło stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Wójta Gminy K. (dalej: "Wójt") z dnia 17 lipca 2014 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013. W ocenie Kolegium nie zaistniała przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji wymieniona w art. 247 § 1 pkt 5 o.p. Organ wskazał, że wniosek Agencji Mienia Wojskowego oparty był na twierdzeniu, że decyzja Wójta została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie. Zaznaczył, że inicjatorem postępowania o stwierdzenie nadpłaty był Oddział Terenowy Agencji, który zaskarżył decyzję z dnia 17 lipca 2014 r., jednakże Kolegium pozostawiło odwołanie bez rozpoznania z uwagi na brak właściwego pełnomocnictwa. Przedstawione pełnomocnictwo umocowywało do działania w sprawach majątkowych do 100 000 euro, a spór w sprawie dotyczył kwoty przekraczającej 660 000 euro. Kolegium wskazało, że w ten sam sposób reprezentowana była strona w postępowaniu prowadzonym przez Wójta Gminy K. Zdaniem Kolegium, to Agencja Mienia Wojskowego była podatnikiem, to do niej skierowana była decyzja (co wynika wyraźnie z jej treści), nie można więc mówić o skierowaniu decyzji do osoby, nie będącej stroną w sprawie. Nie zmienia tego fakt wysłania decyzji do Oddziału Terenowego w K. Kolegium po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 10 marca 2016r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 o.p. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję własną. Organ ponownie stwierdził, że decyzja w przedmiocie nadpłaty została skierowana do osoby będącej stroną w sprawie. Z treści decyzji Wójta jednoznacznie wynika, że ustala ona sytuację prawną konkretnej osoby prawnej. Nadto organ uznał, że zarzut niewłaściwej reprezentacji mógłby stanowić podstawę do wystąpienia z wnioskiem o wznowienie postępowania. Strona wniosła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zarzuciła naruszenie: - art. 122 oraz art. 180 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności w sposób bezkrytyczny oparcie się jedynie na ustaleniach organu pierwszej instancji; - art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. poprzez brak rzetelnego zbadania całego materiału dowodowego i w rezultacie jego dowolną ocenę; - art. 121 § 1 art. 124 o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych oraz przekonywania stron, w tym poprzez powoływanie się w uzasadnieniu skarżonej decyzji na argumenty zaprzeczające ustaleniom i twierdzeniom powoływanym w toku postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013; - art. 233 § 2 o.p. poprzez brak uchylenia zaskarżonej decyzji Kolegium i nieprzekazanie mu sprawy do ponownego rozpatrzenia w sytuacji, gdy decyzja została wydana z rażącym naruszeniem przepisów postępowania, zaś konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie; - art. 247 § 1 pkt 5 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że decyzja ostateczna Wójta nie jest obarczona wadą nieważności na skutek błędnego skierowania jej do osoby nie będącej stroną w sprawie; - art. 135 o.p. poprzez uznanie, że w toku postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 Agencję Mienia Wojskowego mógł reprezentować Oddział Terenowy, podczas gdy w wydanych w toku rzeczonego postępowania decyzjach Kolegium stwierdziło, że Oddział Terenowy nie miał legitymacji do występowania w imieniu Agencji; - art. 123 o.p. poprzez przyjęcie, że nie doszło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania, podczas gdy w toku postępowania dotyczącego stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2009-2013 nie brała udziału należycie reprezentowana Agencja Mienia Wojskowego. Zaskarżonym wyrokiem Sąd uwzględnił skargę, jednakże z innych powodów, niż podniesione w skardze. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że słusznie stwierdziło Kolegium, że nie zaistniała przesłanka wskazana w art. 247 § 1 pkt 5 o.p., tzn. nie można mówić o skierowaniu decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie. Sąd pierwszej instancji, nie będąc związany granicami skargi dopatrzył się jednak innej kwalifikowanej wady prawnej, która winna była skutkować stwierdzeniem nieważności decyzji Wójta z dnia 17 lipca 2014 r. Wskazał, że kwestionowana decyzja Wójta została wydana na skutek wniosku, który w imieniu podatnika (Agencji Mienia Wojskowego) złożył podmiot nie umocowany do jego reprezentacji. Organ pierwszej instancji nie wzywał do uzupełnienia wniosku, np. poprzez podpisanie go przez osoby mogące reprezentować pełnomocnika w tego rodzaju sprawie. Ponieważ nie dysponował niewadliwym, skutecznym wnioskiem – żądaniem strony nie można uznać, że doszło do wszczęcia postępowania w rozumieniu art. 165 § 1 o.p. Decyzja w przedmiocie nadpłaty została więc wydana bez przeprowadzenia postępowania podatkowego, a zatem wydano ją z rażącym naruszeniem prawa. Nie dostrzegając tej wady i odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji Wójta z dnia 17 lipca 2014 r. Kolegium zdaniem Sądu pierwszej instancji naruszyło art. 247 § 1 pkt 3 o.p. w stopniu przesądzającym o wyniku sprawy. Kolegium, reprezentowane przez radcę prawnego, wniosło skargę kasacyjną i zaskarżyło powyższy wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzuciło: 1) naruszenie prawa materialnego, t.j. art. 247 § 1 pkt 3 w związku z art. 165 § 3b ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w okolicznościach przedmiotowej sprawy przepisu mówiącego o rażącym naruszeniu prawa jako podstawie stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej w odniesieniu do sytuacji, gdy - jak stwierdził Sąd w uzasadnieniu wyroku - doszło do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w imieniu podatnika (Agencji Mienia Wojskowego) przez podmiot nie umocowany do jego reprezentacji, co miało w rezultacie skutkować brakiem przeprowadzenia postępowania podatkowego, bowiem nie doszło do wszczęcia postępowania, 2) naruszenie przepisów postępowania poprzez niewłaściwe ich zastosowanie - a to przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 p.p.s.a. poprzez niestwierdzenie nieważności przez sąd decyzji Wójta z dnia 17 lipca 2014 r. objętej wnioskiem o stwierdzenie nieważności. Podnosząc powyższe zarzuty skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi lub uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie do ponownego rozpoznania, jak również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Uzasadniając zarzuty skargi kasacyjnej jej autor podniósł, że uznać należy za nieuzasadnione w okolicznościach sprawy przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że brak wszczęcia na wniosek strony przedmiotowego postępowania w sytuacji pełnego przeprowadzenia postępowania podatkowego w przedmiocie nadpłaty podatku opisanego w uzasadnieniu decyzji Wójta z dnia 17 lipca 2014r. i skierowanej do podmiotu będącego stroną, dyskwalifikował tą decyzję, co skutkować winno stwierdzeniem jej nieważności. Zdaniem Kolegium nie będzie uzasadniać stwierdzenia nieważności naruszenie przepisów postępowania, nawet o charakterze rażącym, jeżeli sama treść decyzji odpowiada prawu (przepisom prawa materialnego). W rozpatrywanym przypadku Sąd pierwszej instancji nie stwierdził zaś, aby decyzja Wójta z dnia 17 lipca 2014 r., której stwierdzenia nieważności z przyczyn powołanych we wniosku domagała się Agencja Mienia Wojskowego, wydana została wydana z rażącym naruszeniem przepisów prawa materialnego. Uzasadniając drugi zarzut, to jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c oraz art.135 p.p.s.a kasator stwierdził, że Sąd pierwszej instancji winien zastosować przewidziane ustawą środki również w odniesieniu do decyzji Wójta z dnia 17 lipca 2014 r., to jest stwierdzić jej nieważność jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.), bowiem jest ona obarczona tą samą wadą, co zaskarżona decyzja, a przy tym usunięcie decyzji Wójta jest niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. Z kolei zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. jest uzasadniony tym, że ustalenia Sądu pierwszej instancji - w tym ustalenia faktyczne dokonane w uzasadnieniu wyroku - niewłaściwie zostały podciągnięte pod hipotezę normy z art. 145 pkt 1 lit. c p.p.s.a., gdyż winny były one zostać podciągnięte pod hipotezę normy z art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Strona przeciwna w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od skarżącego kasacyjnie na rzecz Agencji Mienia Wojskowego kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. W uzasadnieniu stwierdziła, że brak formalnego wszczęcia postępowania jest istotną wadą, wobec czego pierwsza podstawa kasacyjna autora skargi kasacyjnej nie jest podstawą usprawiedliwioną i nie zasługuje na uwzględnienie. Odnosząc się do drugiego zarzutu kasacyjnego strona przeciwna podniosła, że nie jest możliwe jednoczesne zarzucanie Sądowi I instancji naruszenia art. 135, art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c oraz art. 151 p.p.s.a., jako że stanowią one podstawy dla podejmowania przez sąd administracyjny rozstrzygnięć o odmiennym, sprzecznym charakterze. Pierwszy ze wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala, a zgodnie z drugim, sąd uwzględniając skargę na postanowienie uchyla je, jeżeli stwierdzi inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Błędnym zatem, w ocenie Agencji Mienia Wojskowego sformułowanie tego zarzutu, ponieważ WSA w Krakowie nie mógł jednocześnie naruszyć przepisu nakazującego w określonych warunkach oddalenie skargi oraz przepisu nakazującego uchylenie decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest zasadna. Stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Wobec tego, że w rozpoznawanej sprawie nie zachodzi żadna z okoliczności skutkujących nieważnością postępowania, o jakich mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a nadto nie zachodzi żadna z przesłanek, o których mowa w art. 189 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny dokonał kontroli zaskarżonego wyroku w zakresie wyznaczonym podstawami skargi kasacyjnej. Biorąc pod uwagę treść zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienie należy stwierdzić, że spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w sytuacji, gdy doszło do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w imieniu podatnika (Agencji Mienia Wojskowego) przez podmiot nie umocowany do jego reprezentacji, to czy stanowi to podstawę stwierdzenia nieważności wydanej decyzji jako wydanej z rażącym naruszeniem prawa (art. 247 § 1 pkt 3 O.p.), bowiem nie doszło do wszczęcia postępowania. W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu (art. 137 § 2 O.p.). Przepis art. 137 § 3 O.p. dotyczy sytuacji, gdy pełnomocnictwo udzielone jest na piśmie, wyznaczając obowiązek poinformowania organów podatkowych o fakcie jego udzielenia. W myśl powyższego przepisu pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, z tym że adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa. W konsekwencji złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt konkretnego postępowania podatkowego jest niezbędną przesłanką skuteczności umocowania pełnomocnika w tym postępowaniu. Nie ulega wątpliwości, że organ prowadzący postępowanie podatkowe jest zobowiązany do rozpoznania wniosku o wszczęcie postępowania, jednakże po uprzednim stwierdzeniu, że został on wniesiony przez stronę postępowania podatkowego lub przez działającego w imieniu strony należycie umocowanego pełnomocnika. Dopiero spełnienie tych wymagań formalnych daje podstawę do merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ podatkowy. Brak pełnomocnictwa jest brakiem formalnym w rozumieniu art. 169 § 1 O.p. i w trybie tego przepisu winien być on usunięty pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpoznania. Ponieważ uregulowania prawne w zakresie pełnomocnictwa zawarte w art. 136 i 137 O.p. nie są kompletne, dlatego przy wyjaśnianiu sytuacji, które nie zostały objęte regulacją tych przepisów, z mocy art. 137 § 4 O.p. należy stosować zasady wyrażone w Kodeksie cywilnym. Taką sytuacją jest potwierdzenie czynności rzekomego pełnomocnika (falsus procurator), tzn. osoby działającej bez umocowania lub przekraczającej zakres rzeczowy umocowania. Z zawarciem umowy przez osobę działającą jako pełnomocnik, która nie ma umocowania, mamy do czynienia wówczas, gdy pełnomocnictwo w ogóle nie zostało udzielone, jak również wówczas, gdy zostało udzielone, ale jest nieważne. Natomiast przekroczenie zakresu umocowania ma miejsce wówczas, gdy osoba dokonująca czynności prawnej w imieniu mocodawcy jest wprawdzie jego pełnomocnikiem, jednakże dokonuje czynności niemieszczącej się w zakresie umocowania. Kwestia ta nie jest uregulowana w przepisach Ordynacji podatkowej, natomiast według unormowań Kodeksu cywilnego w przypadku braku umocowania po stronie pełnomocnika ważność czynności zależy od potwierdzenia jej przez mocodawcę (art. 103 § 1 i art. 104 k.c.). Przepis art. 103 § 1 k.c. obejmuje swoją regulacją zarówno sytuację, gdy pełnomocnik działający w imieniu danej osoby nie posiada pełnomocnictwa, jak również, gdy pełnomocnik posiadający pełnomocnictwo o danej treści przekroczy jego zakres. W obydwu sytuacjach zachodzi możliwość potwierdzenia przez mocodawcę w ten sposób dokonanych czynności prawnych przez pełnomocnika. Umowa zawarta przez rzekomego pełnomocnika jest czynnością prawną niezupełną (negotium claudicans), wobec której zachodzi stan bezskuteczności zawieszonej. Ważność czynności zależy wówczas od jej potwierdzenia przez osobę, w imieniu której została zawarta (A. Wolter, J. Ignatowicz, K. Stefaniuk, Prawo cywilne, 2000, s. 339). Druga strona tej umowy pozostaje natomiast w stanie swoistego związania do czasu potwierdzenia, odmowy potwierdzenia czy upływu wyznaczonego przez nią terminu do potwierdzenia umowy. Stan bezskuteczności zawieszonej trwa do czasu potwierdzenia umowy przez rzekomego mocodawcę, ewentualnie do czasu bezskutecznego upływu terminu do dokonania takiego potwierdzenia. Uprawnienie rzekomego mocodawcy do potwierdzenia czynności prawnej ma charakter uprawnienia kształtującego (por. B. Gawlik (w:) System prawa cywilnego, t. I, 1985, s. 763), skoro polega na tym, że rzekomy mocodawca w drodze jednostronnego oświadczenia woli może spowodować, iż umowa będzie ważna bądź nieważna. Skutkiem prawnym potwierdzenia jest to, że ustaje stan bezskuteczności zawieszonej. Umowa staje się ważna i skuteczna z mocą wsteczną - od chwili jej zawarcia (ex tunc) (art. 63 § 1 k.c.). Skutkiem odmowy jest ustanie bezskuteczności zawieszonej, gdyż umowa staje się nieważna z mocą wsteczną - od chwili jej zawarcia (por. S. Rudnicki (w:) S. Dmowski, S. Rudnicki, Komentarz, 2007, s. 432; wyr. SN z dnia 7 listopada 1997 r., II CKN 431/97, OSNC 1998, nr 6, poz. 94). W świetle art. 103 k.c. milczenia rzekomego mocodawcy nie można traktować jako potwierdzenia bądź też odmowy potwierdzenia umowy. Określony skutek prawny można mu przypisać, o ile strony tak się umówiły bądź przepis szczególny tak stanowi. Przepisy art. 103 § 1 i 2 k.c. nie wyznaczają rzekomemu mocodawcy terminu do potwierdzenia czy odmowy potwierdzenia umowy. Natomiast druga strona - by uchylić stan niepewności - może wyznaczyć termin do potwierdzenia umowy przez osobę, w imieniu której została ona zawarta. Bezskuteczny upływ wyznaczonego terminu powoduje, że czynność prawna staje się nieważna (K. Kopaczyńska-Pieczniak, Art. 103. W: Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, wyd. II. Wolters Kluwer Polska, 2012). Przenosząc powyższe rozważania do postępowania podatkowego należy przywołać pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1372/10): "Jeśli pełnomocnik zamanifestował swoją wolę skorzystania z pełnomocnictwa, a pełnomocnictwo takie pozostaje w dyspozycji organu jako złożone w innym podatku za ten sam rok podatkowy (notoria urzędowa), to nie można przypisać organowi naruszenia prawa w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy w związku w ten sposób, że nie zażądał dołączenia do akt postępowania takiego pełnomocnictwa. Wynika to z okoliczności, że istotą art. 137 § 3 o.p. jest ocena, czy w konkretnej sprawie działa skutecznie ustanowiony pełnomocnik a nie materialna, techniczna czynność przedłożenia dokumentu. Zwrot, którym posłużył się ustawodawca ("dołącza") należy rozumieć jako obowiązek wykazania, że danej osobie zostało udzielone pełnomocnictwo, a także obowiązek jednoznacznego oświadczenia, że w konkretnej sprawie pełnomocnik zamierza skorzystać z tego pełnomocnictwa. Dopiero gdy organ ma wątpliwości co do faktu udzielenia pełnomocnictwa, wskazana jest literalna wykładnia tego wyrazu i zażądanie od osoby powołującej się na swój status pełnomocnika samego dokumentu pełnomocnictwa (por. wyrok WSA w Warszawie z 30 kwietnia 2009 r. III SA/Wa 98/09)". Odnosząc powyższy pogląd do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że jeżeli organ prowadzący postępowanie ma wątpliwości co do zakresu pełnomocnictwa, to powinien wystąpić do strony o potwierdzenie czynności rzekomego pełnomocnika. Podkreślenia wymaga, że takie potwierdzenie czynności może nastąpić również w postępowaniu odwoławczym (tak w uchwałach SN z dnia 20 grudnia 1968 r., III CZP 93/68 oraz z dnia 18 września 1992 r., III CZP 112/92). Tym samym następuje konwalidacja wadliwości umocowania pełnomocnika ze skutkiem ex tunc, czyli na dzień dokonania jego pierwszej czynności w sprawie. Jeżeli jednak organ wyda decyzję nie występując do strony o potwierdzenie czynności rzekomego pełnomocnika, to pomimo to organ z mocy art. 212 O.p. jest związany decyzją od chwili jej doręczenia, a decyzją, o której mowa w art. 67d O.p. – od chwili jej wydania. Działanie przez rzekomego pełnomocnika stanowi wówczas przesłankę wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Należy w tym miejscu przywołać powszechnie akceptowany w orzecznictwie i w doktrynie pogląd, że określona przesłanka może być podstawą wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji, nie jest natomiast możliwe, aby stanowiła jednocześnie podstawę wznowienia postępowania i stwierdzenia nieważności decyzji. Skoro tak, to nie może być uznany w świetle powyższych rozważań za prawidłowy pogląd Sądu pierwszej instancji, że decyzja Wójta w przedmiocie nadpłaty została wydana z rażącym naruszeniem prawa, ponieważ została wydana na skutek wniosku, który w imieniu podatnika (Agencji Mienia Wojskowego) złożył podmiot nie umocowany do jego reprezentacji. Na marginesie należy wskazać na błędną metodologię oceny przez Sąd pierwszej instancji zakresu pełnomocnictw Oddziału Terenowego Agencji. Zakres posiadanych pełnomocnictw powinien być oceniany odrębnie w odniesieniu do każdej ze spraw, w których pełnomocnik działa w imieniu mocodawcy. Warto przypomnieć, że Oddział Terenowy Agencji wystąpił do Wójta o stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za pięć kolejnych lat, to jest za lata 2009-2013, przedstawione pełnomocnictwo umocowywało do działania w sprawach majątkowych do 100 000 euro, a spór w sprawie dotyczył kwoty łącznie przekraczającej 660 000 euro. Zaskarżona decyzja została zatem wydana w postępowaniu dotyczącym pięciu spraw. Gdyby Oddział Terenowy Agencji wystąpił do Wójta z pięcioma odrębnymi wnioskami o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za poszczególne lata, to nie ulegałoby wątpliwości, że w przypadku wniosków dotyczących zwrotu nadpłaty nieprzekraczającej kwoty równowartości 100 000 euro Oddział Terenowy Agencji działałby w ramach posiadanego pełnomocnictwa. Przechodząc do oceny zarzutów postawionych w punkcie 2 petitum skargi kasacyjnej należy stwierdzić, że nieskorzystanie przez sąd z przewidzianych w przepisie art. 135 p.p.s.a. uprawnień nie może stanowić podstawy do zarzutu naruszenia prawa przez sąd, ponieważ przywołany przepis uprawnia jedynie sąd administracyjny do zastosowania wymienionych w nim środków, a nie skarżącego, którego skarga jest skierowana na ściśle określony akt lub czynność organu administracji publicznej (zob. wyrok NSA z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt II OSK 63/18; wyrok NSA z dnia 10 lipca 2018 r., sygn. akt I OSK 2093/16; wyrok NSA z dnia 17 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 205/18). Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. należy wyjaśnić, że przepis ten nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej, gdyż błąd w postaci uwzględnienia lub oddalenia skargi sąd pierwszej instancji popełnia w fazie wcześniejszej, niż etap orzekania, czyli w fazie kontroli zaskarżonego aktu lub czynności poprzedzającej wydanie orzeczenia. Podstawą skargi kasacyjnej, wymienioną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., mogą być jedynie przepisy regulujące proces dochodzenia do rozstrzygnięcia, a nie przepisy określające samo rozstrzygnięcie. Wyjątek stanowi sytuacja, gdy sąd nadał rozstrzygnięciu inną formułę, niż przewidziana w przepisie. Taka sytuacja nie ma jednak miejsca w rozpoznawanej sprawie. Uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 p.p.s.a., uchylił w całości zaskarżony wyrok i rozpoznając skargę, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił ją. O kosztach postępowania w sprawie Sąd orzekł na podstawie art. 209 i art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.