I SA/Łd 520/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Kasprzak (spr.) Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędzia NSA Anna Świderska Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Naraziński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi N.Z.O.Z. A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy rejestracji podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług w związku ze zgłoszeniem rejestracyjnym dla potrzeb podatku od towarów i usług VAT-R oddala skargę. I SA/Łd 520/14 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. skierowaną do Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej A. w P. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. odmawiającą rejestracji podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług w związku ze zgłoszeniem rejestracyjnym dla potrzeb podatku od towarów i usług VAT-R z 06.11.2009 r. W uzasadnieniu powyższej decyzji przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania. Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., w związku ze złożeniem zgłoszenia VAT-R przez Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej A. (dalej NZOZ), organ podatkowy w dniu [...] r. wszczął postępowanie w sprawie odmowy rejestracji ww. podmiotu jako podatnika VAT czynnego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. w dniu [...] r. wydał decyzję odmawiającą rejestracji podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług uznając, że żaden z przepisów prawa nie przyznaje NZOZ-om osobowości prawnej lub przynajmniej zdolności prawnej. NZOZ nie występuje samodzielnie w obrocie gospodarczym, a podejmując działania korzysta z podmiotowości spółki -jednostki macierzystej. Tym samym organ pierwszej instancji uznał, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest organ założycielski strony, a więc Spółka z o.o. B... Od powyższego rozstrzygnięcia złożono odwołanie, w którym wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zarzucono jej naruszenie: - art. 35 § 3 ustawy z 14.06.1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego poprzez niezałatwienie sprawy w terminie ustawowym, - art. 96 ust. 1 i 4 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez przyjęcie, że dają one prawo Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do odmowy rejestracji Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej A. w P., uznając ten podmiot za jednostkę wewnętrzną, nie wyodrębnioną organizacyjnie i majątkowo, a tym samym niesamodzielną, - art. 6 pkt 2, art. 15 ust. 3, art. 160 ustawy o podatku od towarów i usług przez przyjęcie, że: * rejestracja w organie podatkowym jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej jest niezbędna do uznania jej za podatnika podatku VAT, * rejestracja jest niezbędna do tego, by jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej świadczyła usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, * tylko uznanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego podatnika za podatnika czynnego podatku VAT uprawnia do wystawienia faktur sprzedaży we własnym imieniu, - art. 7 i art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, przez przyjęcie, że przepis ten nie dopuszcza czynności opodatkowanej podatkiem VAT między podmiotem posiadającym osobowość prawną a tworzoną przez ten podmiot jednostką lokalną wyodrębnioną w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, - art. 15 ust. 1, 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, przez wykluczenie samodzielności niepublicznego zakładu wyodrębnionego na podstawie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej tylko dlatego, że organ odmawia zastosowania tego przepisu a tym samym wyklucza go jako czynnego podatnika podatku VAT, - art. 22 Konstytucji RP i art. 22 ustawy z 15.09.2000 r. - Kodeks spółek handlowych przez wykluczenie wolności gospodarczej oraz naruszenie równości praw podmiotów gospodarczych gwarantowanych Konstytucją RP, poprzez przypisywanie organom podatkowym kompetencji do orzekania w tym zakresie, - całości przepisów o działalności leczniczej poprzez wypaczenie jej sensu i ograniczaniu relacji praw pacjentów. Mając na uwadze zarzuty odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., powołując się na art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 3b ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku do towarów i usług, wskazał, że Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej A. utworzony został przez B. Sp. z o.o. w P.. Wydzielony w ramach ww. Spółki NZOZ nie jest odrębnym od tej Spółki podmiotem prawnym (jest podmiotem zależnym) i nie ma cech samodzielności. Podniesiono, że spółka z o.o. posiada podmiotowość prawnopodatkową w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Przymiotu takiego natomiast nie ma zakład, czy też oddział takiej spółki. W obrocie gospodarczym nie występuje bowiem samodzielnie. Podejmując działania, oddział jako jednostka organizacyjna korzysta z podmiotowości spółki. Zdaniem organu II instancji słuszne jest stwierdzenie zaprezentowane w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., że działania te są prowadzone na ryzyko i odpowiedzialność spółki jako jednostki macierzystej. Wskazano, że wydzielenie przez spółkę z o.o. w ramach prowadzonego przez tę spółkę przedsiębiorstwa (oddziału) nie oznacza, że ta część przedsiębiorstwa staje się samodzielnym i odrębnym od spółki przedsiębiorcą, a tym samym odrębnym od spółki podatnikiem podatku do towarów i usług. Końcowo przyznano rację skarżącej spółce, że w rozpatrywanej sprawie postępowanie przed organem pierwszej instancji przekroczyło ustawowy termin przewidziany do załatwienia sprawy. Wskazano jednakże, że do terminu załatwienia sprawy przed organami podatkowymi nie znajdzie zastosowania powołany przez stronę przepis art. 35 § 3 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego, ale analogicznie brzmiący art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie organ zauważył, że strona dysponowała instrumentami mogącymi przyspieszyć załatwienie sprawy przez organ pierwszej instancji. Ze środków tych strona jednak nie skorzystała. Niezależnie od powyższych rozważań, w ocenie organu odwoławczego, przewlekłość w rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy nie może mieć wpływu na jej merytoryczną ocenę. Decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] r. NZOZ A. B. Sp. z o.o. w P. zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1. Art. 120, art. 121 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., nr 8, poz.60 ze zm.) - zwana dalej O.p. poprzez wydanie decyzji niezgodnej z obowiązującymi przepisami prawa; 2. art. 124 O.p., poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia przesłanek, którymi kierował się skarżony organ podatkowy przy załatwieniu sprawy, a w tym m.in. poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia zasadności odwołania się do orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w odmiennym stanie faktycznym, a które to orzeczenia stanowiły podstawę dla uzasadnienia decyzji organu podatkowego; 3. art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, poprzez błędną jego wykładnię, która w rezultacie doprowadziła do uznania, iż wyodrębniona jednostka (NZOZ) nie może być podatnikiem podatku VAT; 4. art. 96 ust. 1 i 4 ustawy o VAT poprzez odmowę rejestracji NZOZ A. jako podatnika VAT. Mając na uwadze powyższe wniesiono o uchylenie w całości skarżonego aktu oraz poprzedzającej go decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ł. oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazano, że właściwa analiza przepisów ustawy o VAT, a w tym także przepisów kształtujących zakres przedmiotowo - podmiotowy ustawy o VAT, winna zmierzać do oceny działalności wyodrębnionej jednostki jako podatnika VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a więc przez pryzmat czynników faktycznych i ekonomicznych. Przedmiotem wątpliwości nie jest bowiem ocena, czy wyodrębniony NZOZ posiada osobowość prawną, bo takiej nie wymagają przepisy ustawy o VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 2 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Łd 483/13) Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił skargę na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) jako niedopuszczalną, bowiem została złożona przez podmiot do tego nieuprawniony. Od powyższego wyroku strona skarżąca złożyła skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. akt I FSK 153/14) uchylił postanowienie sądu I instancji. W uzasadnieniu powyższego postanowienia wskazano, że nie powinno budzić wątpliwości to, że spółka tworząca jednostkę posiada interes prawny w postępowaniu odmawiającym tej jednostce przymiotu podatnika VAT, a konsekwencją takiego stanowiska jest przyjęcie, że w odniesieniu do wszystkich czynności podejmowanych przez tę jednostkę podatnikiem podatku VAT jest spółka z o.o. tworząca tę jednostkę. Ma ona więc też własny interes prawny w tej sprawie. Jeśli się przy tym uwzględni to, że z dniem 1 stycznia 2013 r. jakakolwiek odrębność jednostki tej spółki z o.o. nie występuje, gdyż stała się ona jedynie zespołem składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy, czyli spółka, wykonuje określony rodzaj działalności, to tym bardziej nie ma uzasadnienia stanowisko sądu pierwszej instancji, by skarżąca spółka nie wykazała interesu prawnego we wniesieniu skargi do sądu na decyzję o odmowie rejestracji jednostki tej spółki. Stosownie bowiem do treści art. 205 ustawy o działalności leczniczej z dniem wejścia w życie ustawy niepubliczne zakłady opieki zdrowotnej stają się przedsiębiorstwami podmiotów leczniczych. Ustawa ta weszła w życie 1 lipca 2011 r., ale zgodnie z jej art. 206 podmioty prowadzące zakłady opieki zdrowotnej w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy, dostosują swoją działalność, w zakresie nieuregulowanym w art. 204 ust. 1-4, do przepisów ustawy w terminie do dnia 31 grudnia 2012 r. Z tym też dniem jednostka spółki zakończyła swoją działalność i stała się przedsiębiorstwem spółki z o.o., tj. zespołem składników majątkowych, za pomocą którego podmiot leczniczy wykonuje określony rodzaj działalności leczniczej (art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o działalności leczniczej). Ustawa ta bowiem zawiera własną definicją przedsiębiorstwa. Ze wskazanych przepisów wynika, że z dniem 1 stycznia 2013 r. ustał jakikolwiek byt prawny Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej. Skoro zatem nie powinno budzić wątpliwości, że sam NZOZ nie mógł po 31 grudnia 2012 r. wnieść skargi do sądu na decyzję organu odwoławczego odmawiającą mu rejestracji jako podatnika VAT, to obecnie spółka z o.o. jako podmiot leczniczy ma interes prawny w rozumieniu art. 50 § 1 p.p.s.a. we wniesieniu skargi na decyzję wydaną wobec NZOZ-u, który jest teraz jej przedsiębiorstwem, tj. zespołem składników majątkowych - służącym do wykonywania działalności leczniczej. Za trafny zatem uznano zarzut skargi kasacyjnej naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 50 § 1 i art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając na względzie powyższe kryteria Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, ani też przepisów prawa procesowego uzasadniających wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obiegu prawnego. W rozpoznawanej sprawie zasadniczym problemem jest kwestia podmiotowości prawno-podatkowej w podatku od towarów i usług Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej A. utworzonego przez Spółkę z o.o. B.. Na podstawie bezspornego stanu faktycznego i tych samych przepisów prawnych strony dochodzą do odmiennych wniosków. Zdaniem skarżącej spółki powołany przez nią niepubliczny zakład opieki zdrowotnej winien być odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej. Zdaniem organów podatkowych podmiot taki nie może być odrębnym podatnikiem tego podatku, gdyż nie jest odrębnym od spółki z o.o., która go utworzyła, podmiotem prawnym, jest podmiotem zależnym, nie ma cech samodzielności w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, a w obrocie gospodarczym podmiotem prawnym jest spółka z o.o. Z treści art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007r. nr 14 poz. 89 ze zm.), dalej u.z.o.z., wynika, że zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej może być utworzony m.in. przez inną krajową lub zagraniczną osobę prawną lub osobę fizyczną z wyjątkiem niedopuszczalności utworzenia takiego zakładu przez samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej. Jak stanowi art. 2 ust. 2 w/w ustawy zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej. Ww. ustawa w art. 8 dokonuje podziału zakładów opieki zdrowotnej na publiczne i niepubliczne, a kryterium ich podziału jest rodzaj podmiotu, który je tworzy i utrzymuje. Ustawa o zakładach opieki zdrowotnej w sposób szczegółowy uregulowała problematykę publicznych zakładów opieki zdrowotnej, nie uczyniono tego natomiast w stosunku do niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej. Art. 11 analizowanej ustawy stanowi jedynie, że ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania nie uregulowane w ustawie określa statut. W statucie zakładu opieki zdrowotnej określa się w szczególności: 1) nazwę zakładu odpowiadającą zakresowi udzielanych świadczeń, 2) cele i zadania zakładu, 3) siedzibę i obszar działania, 4) rodzaje i zakres udzielanych świadczeń zdrowotnych, 5) organy zakładu i strukturę organizacyjną, 6) formę gospodarki finansowej. Statut nadaje podmiot, który utworzył zakład. W przypadku niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej statut jest więc wewnętrznym aktem normatywnym regulującym działanie zakładu. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U nr 54 poz. 535 ze zm., zwanej dalej ustawą VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych lub prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotnym jest ustalenie, czy NZOZ A. spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu ww. art. 15 ustawy o VAT. Przechodząc do meritum wskazać należy, iż o możliwości uznania danego podmiotu za podatnika VAT w rozumieniu przywołanego powyżej art. 15 ustawy o VAT decyduje spełnienie następujących przesłanek: - podmiot winien wykonywać działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2, a więc "wszelką działalność" stanowiącą przedmiot opodatkowania w kontekście art. 5 ustawy o VAT; - podmiot winien stanowić osobę prawną, osobę fizyczną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej; - podmiot winien prowadzić działalność w sposób samodzielny. Analizując pierwszą z ww. przesłanek stwierdzić trzeba, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega w szczególności odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, a działalność NZOZ-u polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, świadczeń w zakresie ratownictwa medycznego i świadczeń w zakresie profilaktyki i promocji zdrowia. Biorąc pod uwagę powyższe oraz uwzględniając definicję pojęcia "świadczenie usług" zawartą w art. 8 ustawy o VAT (przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT) uznać należy, iż zakres czynności wykonywanych przez NZOZ stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W zakresie drugiej z przesłanek podnieść należy, że NZOZ nie jest osobą fizyczną ani też osobą prawną, zatem rozważyć należy, czy może zostać uznany za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Pojęcie "jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej" nie zostało zdefiniowane w prawie podatkowym. W doktrynie przyjmuje się, że jednostką taką jest twór społeczny przejawiający się w postaci zorganizowanej formy działalności ludzkiej, którego funkcjonowanie regulują różne gałęzie prawne. W konsekwencji przyjmuje się, że typowymi atrybutami jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej są: - posiadanie struktury organizacyjnej, - działanie za pośrednictwem organów, - zdolność prawna w zakresie prawa materialnego, - zdolność procesowa, - zdolność upadłościowa i układowa, - posiadanie własnego majątku, - odpowiedzialność własnym majątkiem za zobowiązanie; przy czym wystarczające jest posiadanie przez dany podmiot przynajmniej jednej z ww. cech. Zatem niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, utworzony przez osobę prawną, posiadający odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania i wyodrębniony dla potrzeb swojej działalności majątek, jak w przedmiotowej sprawie, jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej. Biorąc pod uwagę powyższe NZOZ A. należało uznać za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej w kontekście art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie Sądu nie została jednak spełniona przez NZOZ trzecia z przesłanek, tj. przesłanka samodzielności prowadzonej działalności. W tym miejscu należy przyznać rację stronie skarżącej, iż pojęcie "samodzielnego prowadzenia działalności" nie jest zdefiniowane przez ustawodawcę, zaś ustawa o VAT definiuje jedynie przypadki, które w żaden sposób nie dotyczą działalności skarżącej. W tym kontekście dokonując oceny NZOZ-u pod kątem jego odrębności (a przez to także samodzielności) niewątpliwie należy odwołać się do treści przepisów ustawy o zakładach opieki zdrowotnej oraz statutu NZOZ. I tak zgodnie z art. 1 ust.1 ww. ustawy o zoz - zakładem opieki zdrowotnej jest wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej udziela świadczeń zdrowotnych bezpłatnie, za częściową odpłatnością lub odpłatnie na zasadach określonych w ustawie, w przepisach odrębnych lub w umowie cywilnoprawnej (vide art. 6 uzoz). Ustrój zakładu opieki zdrowotnej oraz inne sprawy dotyczące jego funkcjonowania, nieuregulowane w ustawie, określa statut (vide art. 11 uzoz). Treść powyższych przepisów wskazuje na odrębność oraz upodmiotowienie NZOZ w kontekście funkcjonowania takiej jednostki. Jednakże, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, z treścią tychże przepisów nie korespondują zapisy statutu NZOZ A.. Wskazać tu należy na par. 7 pkt 3, który stanowi, że sprawy kadrowe, tj. zawarcie i rozwiązanie umów o pracę, finansowe i administracyjne pozostają w gestii Zarządu Spółki z o.o. B.. Z kolei w pkt 4 ww. par. 7 postanowiono, że sprawy związane z organizowaniem przetargów, zawieraniem umów gospodarczych należą do Zarządu Spółki z o.o. B.. Zgodnie zaś z par. 10 pkt 5 – podstawą gospodarki finansowej jest plan finansowy opracowany przez Zarząd Spółki zatwierdzony uchwałą Zgromadzenia Wspólników. Powyższe postanowienia statutu NZOZ A. wskazują, iż wbrew twierdzeniu strony skarżącej pewne wyodrębnienie majątkowe i osobowe NZOZ nie może stanowić o jego samodzielności w rozumieniu wyżej cytowanego art. 15 ustawy o VAT w sytuacji, gdy sprawy kadrowe, finansowe, administracyjne i związane z zawieraniem umów gospodarczych pozostają w gestii Zarządu tworzącej NZOZ Spółki. Zatem w tych najważniejszych sprawach dotyczących funkcjonowania NZOZ nie ma samodzielności, wręcz przeciwnie postanowienia statutu wskazują na brak odrębności NZOZ od tworzącej go spółki, co skutkuje nie spełnieniem przesłanki do uznania jego podmiotowości na gruncie podatku VAT. Reasumując, zaprezentowana powyżej argumentacja, zdaniem Sądu, potwierdza zasadność zaskarżonej decyzji stwierdzającej nie spełnienie przez NZOZ przesłanek definicji określonej w ramach art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym prawidłowo nie pozwala na uznanie NZOZ-u jako odrębnego podatnika VAT. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego w stopniu dającym podstawę od jej uchylenia, jak również przepisów proceduralnych w stopniu mającym istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Sąd nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. W opinii Sądu, przy rozstrzyganiu przedmiotowej sprawy organy podatkowe wzięły pod uwagę wszystkie istotne okoliczności faktyczne, a ich ocena nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Sąd stwierdza, że prawidłowo odmówiono stronie skarżącej zarejestrowania utworzonego przez nią NZOZ-u jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w oparciu o art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji. J.B.