III SA/Łd 390/17

Dnia 26 lipca 2017 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Nowacki, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), , Protokolant pomocnik sekretarza Blanka Kuźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 lipca 2017 roku sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzenia gier na automacie poza kasynem gry oddala skargę. Decyzją z dnia [...], nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015r. poz. 613 ze zm.), dalej O.p., oraz art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2016r., poz. 471), dalej u.g.h. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie wymierzenia M. K. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem w wysokości 12 000 zł. Jak wynika z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy w dniu 4 października 2011r. funkcjonariusze Urzędu Celnego I w Ł. przeprowadzili w lokalu "A" H.G., przy ul. A w Ł. czynności kontrolne w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych. W toku kontroli stwierdzono, że w przedmiotowym lokalu znajdowały się trzy urządzenia: dwa automaty – symulatory oraz terminal internetowy, które posiadały konstrukcję i wygląd podobny do automatów do gier. Jak wynika z umowy najmu kiosku internetowego zawartej pomiędzy M.K. – zwanym wynajmującym a H. G. - właścicielką "A" (najemcą) w dniu 25 września 2011r., M.K. jako wynajmujący właściciel kiosku internetowego 53960 oddał go do używania H.G., która jako najemca zobowiązała się do jego zainstalowania i eksploatacji w celu zarobkowym w lokalu "A", stanowiącym jej własność. Urządzenie określone jako terminal internetowy nie posiadało żadnych oznaczeń. Nie przeprowadzono na nim eksperymentu polegającego na odtworzeniu gry. Funkcjonariusze celni wykonali natomiast nagranie video, na którym zarejestrowali przebieg gry prowadzonej przez klienta lokalu z użyciem przedmiotowego terminalu. Gracz zakredytował urządzenie kwotą 100 zł i osiągnął wygraną 3000 punktów. Przesłuchany w charakterze świadka gracz zeznał, że z tytułu wygranej w wysokości 3000 pkt, właścicielka lokalu miała wypłacić kwotę 300 zł. Analizując nagranie video stwierdzono, że gra na kontrolowanym urządzeniu ma charakter losowy, a zręczność grającego nie ma żadnego wpływu na przebieg gry i jej końcowy rezultat. Gra przebiegała według określonego algorytmu. Kontrolujący stwierdzili, że doszło do naruszenia art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. Postanowieniem z dnia 12 grudnia 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia M. K. kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry. Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. wymierzył M. K. karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie Kiosk internetowy nr 53960 poza kasynem gry w wysokości 12 000 zł. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym zarzucając naruszenie: - art. 122, art. 180, i art.187 O.p. oraz art. 129 i art. 23b ust.1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, nie przeprowadzeniu gry kontrolnej, a jedynie oparcie się na zaobserwowanej grze oraz zeznaniach świadka, przy których nie była obecna strona; - art. 122, art. 180 i art.187 O.p. poprzez dowolną w miejsce swobodnej ocenę dowodów w postaci opinii biegłego, który wprost odnosząc się do terminalu internetowego e-KlOSK wskazuje na str. 64 opinii że "nie można jednoznacznie stwierdzić, czy na badanym urządzeniu prowadzone były gry, które spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych"; -art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wszelkich czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego celem usunięcia wątpliwości wskazanych w opinii biegłego; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez ich bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 oraz art.6 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 Dyrektywy 98/34/WE w zw. z § 4, § 5, § 8 i §10 w zw. z § 2 pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 i art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo że przepisy te nie powinny być zastosowane w sprawie, ponieważ zatrzymane urządzenia nie stanowią gier hazardowych, a jeśliby je nawet za takie uznać, to w/w przepisy jako techniczne i nienotyfikowane przez KE nie mają zastosowania. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymując zaskarżoną decyzję w mocy wskazał, że w art. 2 ust.1 u.g.h., zawarta jest definicja gry losowej. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. W myśl art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Stosownie do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Zgodnie z art. 89 ust. 2 u.g.h. - wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W świetle art. 90 ust. 1 u.g.h., kary pieniężne wymierza w drodze decyzji naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania urządzana jest gra hazardowa. Działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej (art. 129 ust. 1 u.g.h.). Przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł (art. 129 ust. 3 u.g.h.). Dyrektor Izby Celnej Ł. wskazał, że z analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w lokalu "A", mieszczącym się przy ul. A w Ł. były urządzane gry na automacie o nazwie Kiosk Internetowy nr 53960. Z protokołu kontroli przeprowadzonej w dniu 4 października 2011r. wynika, że w trakcie przeprowadzonych w tym dniu czynności kontrolnych w zakresie przestrzegania urządzania i prowadzenia gier hazardowych w przedmiotowym lokalu stwierdzono m.in. włączone do sieci urządzenie, tj. terminal internetowy, posiadający konstrukcję i wygląd podobny do automatu do gier. Kontrolowany lokal nie posiadał zezwolenia na urządzanie gier na automatach. W celu sprawdzenia, czy urządzenie spełnia przesłanki art. 2 u.g.h., funkcjonariusze celni wykonali nagranie video, na którym zarejestrowali przebieg gry prowadzonej przez klienta lokalu z użyciem przedmiotowego terminalu. Gracz zakredytował urządzenie kwotą 100 zł i osiągnął wygraną 3000 punktów. Przesłuchany w charakterze świadka gracz zeznał, że z tytułu wygranej w wysokości 3000 pkt, właścicielka lokalu miała mu wypłacić kwotę 300 zł. Analizując ww. nagranie video stwierdzono, że gra na przedmiotowym urządzeniu ma charakter losowy, a zręczność grającego nie ma żadnego wpływu na przebieg gry i jej końcowy rezultat. Gra przebiegała według określonego algorytmu. Przesłuchania w charakterze świadka – H.G. właścicielka lokalu "A" oświadczyła, że w lokalu aktualnie znajdują się trzy automaty do gier tzw. symulatory, które jednak nie wypłacają pieniędzy, służą jedynie do zabawy i nie zawierają gier hazardowych, w których można wygrać wygraną pieniężną. Jeden automat podłączony jest do internetu. W dniu 14 lipca 2014r. do Urzędu Celnego I w Ł. wpłynęło pismo H. G. wraz załącznikiem w postaci umowy najmu Kiosku Internetowego 53960, zawartej w dniu 25 września 2011r. pomiędzy "A" reprezentowaną przez H.G. a M.K. prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą B M. K.. Zgodnie z § 1 umowy wynajmujący M. K. oddał najemcy do używania, stanowiący jego wyłączną własność Kiosk Internetowy 53960. Najemca zobowiązał się do zainstalowania i eksploatacji przedmiotowego urządzenia w celu zarobkowym w lokalu "A" w przy ul. A w Ł.. Z tytułu najmu strony ustaliły czynsz w wysokości 100 zł miesięcznie, płatny z góry do 10 dnia miesiąca na rachunek bankowy wynajmującego. W czasie trwania umowy najmu, najemca odpowiada za wszelkie szkody powstałe w przedmiocie najmu a wynajmujący zobowiązany jest do ubezpieczenia przedmiotu najmu od kradzieży, włamania oraz pożaru lub też do przedstawienia umowy ubezpieczenia ruchomości znajdujących się w lokalu od ww. następstw. Pracownikiem upoważnionym przez użytkującego do rozliczania maszyn i urządzeń jest M. K.. Postanowieniem z dnia 22 kwietnia 2015r. Naczelnik Urzędu Celnego l w Ł. włączył do materiału dowodowego opinię biegłego sądowego R.R., wydaną w sprawie o sygn. akt. Ap V Ds. 5/11. W opinii dotyczącej sprawy Ap V Ds. 5/11 biegły sądowy z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. mgr. inż. R. R. odnosząc się do badanego urządzenia o nazwie Terminal internetowy e-Kiosk bez oznaczeń, stwierdził brak możliwości uruchomienia badanego urządzenia. W trakcie oględzin stwierdził, że badane urządzenie wyposażone jest w ekran LCD oraz akceptor banknotów. W środku obudowy znajduje się m.in. komputer sterujący pracą terminala. Terminal nie ma możliwości wypłaty w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych - w urządzeniu nie ma zamontowanego hoppera lub innego urządzenia umożliwiającego wypłatę. Ze względu na brak możliwości uruchomienia urządzenia i przeprowadzenia eksperymentu nie można jednoznacznie stwierdzić, czy na badanym urządzeniu prowadzone były gry, które spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej prawidłowo Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. uznał, że M. K. urządzał gry w kontrolowanym lokalu na automacie, w którym gra zawiera element losowości, a zatem spełniającym przesłanki art. 2 ust. 5 u.g.h. Ocena materiału dowodowego przedmiotowego postępowania wykazała, że strona nie była uprawniona w świetle ustawy o grach hazardowych do urządzania gier na automacie umieszczonym w przedmiotowym lokalu. Zasadnie Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. uznał M. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B M.K. jako urządzającego gry na automacie poza kasynem gry. Odnosząc się do zarzutów postawionych w odwołaniu, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że uchwałą składu siedmiu sędziów z dnia 16 maja 2016r. sygn. akt II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. l akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy, 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art.89 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. W uzasadnieniu uchwały NSA uznał, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej. Brak jego notyfikowania Komisji Europejskiej nie jest żadną przeszkodą, aby przepis ten stanowił materialnoprawną podstawę nałożenia kary pieniężnej za określone nim naruszenie przepisów ustawy, to jest za urządzanie gry na automatach poza kasynem gry. Wymieniony przepis ustawy krajowej, sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Artykuł 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie uzasadnia, aby kwalifikować go do kategorii przepisów technicznych, wymienionej w art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Skoro art. 89 ust. 1pkt 2 u.g.h. penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 u.g.h. wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie odnoszące się do tego czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą - w tym szczególnie zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1, czy też zasady te zignorował w ten sposób, że działalność tę prowadził pomimo, że na prowadzenie gry nigdy nie ubiegał się ani nie posiadał zezwolenia czy koncesji. Fakt uznania przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 19 lipca 2012 r. takiego przepisu, jak art. 14 ust. l ustawy o grach hazardowych, za przepis techniczny, w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, którego projekt podlegał notyfikacji Komisji Europejskiej na podstawie art. 8 ust. l tej dyrektywy, nie oznacza, że przepis ten nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym. Nie oznacza to również, że bezskuteczność tego przepisu - w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane - realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Fakt ujawnienia oraz wykazania przez uprawniony organ państwa urządzania gier na automatach wbrew ustawie oraz wydania przez ten organ orzeczenia w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie daje podstaw do przyjęcia, aby podmiot urządzający gry mógł skutecznie powołać się na argument o technicznym charakterze przepisu art. 14 ustawy o grach hazardowych, którego projekt powinien podlegać notyfikacji i tym samym na brak skuteczności tego przepisu, a w konsekwencji na argument o braku podstaw do zastosowania we wskazanych okolicznościach art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako przepisu niestosowalnego, bo sankcjonującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach, które określone zostały w przepisie technicznym. Innymi słowy, brak poddania się ustawie o grach hazardowych w zakresie określonych nią zasad organizowania i urządzania gier na automatach, nie uzasadnia odmowy stosowania w tego rodzaju stanach faktycznych art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jako podstawy nałożenia kary pieniężnej tylko z tego powodu, że przepis ten penalizuje naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach, które określone zostały w przepisie technicznym, którego projekt nie został notyfikowany Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 dyrektywy. Ustanawiając sankcję za naruszenie art. 14 ust. 1 u.g.h. w postaci administracyjnej kary pieniężnej - przy jednoczesnym ustanowieniu kary grzywny za przestępstwo lub wykroczenie skarbowe - ustawodawca założył tym samym, że stanowi ona instrument służący właściwej realizacji deklarowanych do osiągnięcia celów, pozostaje w racjonalnym związku z tymi celami i jest konieczna do ich osiągnięcia. Rozwiązanie to nie zostało podważone, jako naruszające standard konstytucyjny Wyrokiem dnia 21 października 2015r., w sprawie P 32/12, Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art.89 ust. pkt 2 i ust.2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art.107 § 4 k.k.s. są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa. Ze stanowiska sądu konstytucyjnego przedstawionego w uzasadnieniu przywołanego orzeczenia jednoznacznie wynika, że kara pieniężna, o której mowa w art. 89 u.g.h. nie jest karą, którą w świetle formalnych oraz materialnych kryteriów oceny wypracowanych w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Praw Człowieka oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a także Trybunału Konstytucyjnego dla potrzeb stosowania prawnomiędzynarodowych i konstytucyjnych standardów ochronnych, można byłoby uznać za karę będącą w istocie rzeczy sankcją karną. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzanie gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Dodatkowo organ odwoławczy zaznaczył również, że prezentowane powyżej stanowisko zawarte w cyt. uchwale potwierdził TSUE w wyroku z dnia 13 października 2016r. w sprawie o sygn. C-303/15 stwierdzając, że "art. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu". W odwołaniu M.K. zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art.129 i art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzenie badania przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą, nie przeprowadzeniu gry kontrolnej, a jedynie oparciu się na zaobserwowanej grze oraz zeznaniach świadka, przy których nie była obecna strona. Odpowiadając na powyższe zarzuty Dyrektor Izby Celnej w Ł. wyjaśnił, że istotą sprawy nie jest wykazanie, czy przedmiotowe urządzenie, tj. kiosk internetowy jest automatem do gier o niskich wygranych, lecz czy umożliwia gry w rozumieniu art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h. W rozpoznawanej sprawie bezspornie wykazano, że gry na przedmiotowym automacie zawierają element losowości i są prowadzone w celach komercyjnych. Powyższe ustalono w oparciu o nagranie video, na którym zarejestrowano przebieg gry prowadzonej przez klienta lokalu na ww. terminalu e-Kiosk, a także w opierając się na zeznaniach przesłuchanego w charakterze świadka - gracza. Organy podatkowe dały wiarę oświadczeniu grającego na ww. automacie, który zeznał, że wygraną punktową w wysokości 3000 punktów, czyli 300 złotych, miała mu wypłacić właścicielka lokalu. Ponadto podjęto działania w celu zbadania przedmiotowego terminala internetowego e-KlOSK przez biegłego sądowego z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gier Sądu Okręgowego w C. mgr. inż. R.R.. W opinii (dotyczącej sprawy Ap V Ds. 5/11) biegły odnosząc się do badanego urządzenia o nazwie Terminal internetowy e-Kiosk bez oznaczeń, stwierdził brak możliwości uruchomienia badanego urządzenia. W trakcie oględzin stwierdził, że badanie urządzenie wyposażone jest w ekran LCD oraz akceptor banknotów. W środku obudowy znajduje się m.in. komputer sterujący pracą terminala. Terminal nie ma możliwości wypłaty w sposób bezpośredni wygranych pieniężnych lub rzeczowych - w urządzeniu nie ma zamontowanego hoppera lub innego urządzenia umożliwiającego wypłatę. Ze względu na brak możliwości uruchomienia urządzenia i przeprowadzenia eksperymentu nie mógł jednak jednoznacznie stwierdzić czy na badanym urządzeniu prowadzone były gry, które spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych. Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że art.122 i 187 §1 O.p. nie nakłada na organy nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów mających znaczenie dla sprawy. Zaskarżona decyzja zawiera wszystkie niezbędne elementy, jakie zgodnie z przepisami prawa powinien mieć akt administracyjny. Należy przy tym podkreślić, iż w postępowaniu podatkowym organy podatkowe są uprawnione do wykorzystywania materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego, innych postępowań podatkowych. W postępowaniu podatkowym nie obowiązuje bowiem zasada bezpośredniości, specyficzna dla procedury karnej i cywilnej. Nie mają nawet obowiązku powtarzać tych dowodów dla potrzeb prowadzonego postępowania. Oznacza to, że cel postępowania podatkowego jakim jest realizacja zasady prawdy obiektywnej może być osiągnięty także za pomocą dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Wyrazem tak zdefiniowanej zasady bezpośredniości jest art. 181 O.p., zgodnie z którym dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania w sprawie oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, podtrzymując w całości zarzuty postawione w odwołaniu, tj. naruszenie: -art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. oraz art. 129 u.g.h., a także art. 23b ust. 1 u.g.h. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności nie przeprowadzenia dowodów mogących świadczyć, czy zatrzymane urządzenie rzeczywiście stanowi automat do gier o niskich wygranych, tj. nie przeprowadzeniu badania przez upoważnioną przez MF jednostkę badającą (obecnie jest 8 takich jednostek), nie przeprowadzeniu gry kontrolnej, a jedynie oparciu się na zaobserwowanej grze oraz zeznaniach świadka, przy których nie była obecna strona; - art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. poprzez dowolną w miejsce swobodnej ocenę dowodów w postaci opinii biegłego, który wprost odnosząc się do terminalu internetowego e-KIOSK wskazuje na stronie 64 opinii że: "nie można jednoznacznie stwierdzić, czy na badanym urządzeniu prowadzone były gry, które spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych..." skutkującą ustaleniem, iż przedmiotowy terminal jest urządzeniem, na którym można prowadzić gry o których mowa w ustawie; oraz faktu, iż z treści opinii wynika niemożność uruchomienia badanego urządzenia, a tym samym oparcie się jedynie na zeznaniach świadka w którego przesłuchaniu nie miała możliwości uczestniczyć strona; - art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. poprzez zaniechanie wszelkich czynności zmierzających do poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie, tj. zaniechanie przeprowadzenia jakiegokolwiek postępowania dowodowego celem usunięcia wątpliwości wskazanych w opinii biegłego; - art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 u.g.h. poprzez jego bezpodstawne zastosowanie skutkujące nieuzasadnionym nałożeniem kary pieniężnej, mimo że przepisy te nie mają zastosowania do osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 26 kwietnia 2017r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 12 lipca 2017r. pełnomocnik skarżącego popierał wniesioną skargę i oświadczył, że nie posiada wiedzy, na jakim obecnie etapie znajduje się prowadzone przeciwko skarżącemu postępowanie karne. Pełnomocnik organu administracji publicznej wnosił o oddalenie skargi. Zobowiązał się do uzupełnienia materiału dowodowego znajdującego się aktach sprawy przez przedstawienie dowodów, na które organ powołuje się w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wyjaśnienie, na jakim etapie znajduje się prowadzone przeciwko skarżącemu postępowanie karne. W dniu 20 lipca 2017r. do akt sprawy wpłynął; protokół przesłuchania w charakterze świadka T. B. z dnia 4 października 2011r., kopia płyty DVD (nagranie video), stanowiącej załącznik do protokołu kontroli oraz kopia pisma Prokuratury Krajowej z dnia 18 lipca 2017r., z treści którego wynika, że w śledztwie prowadzonym w sprawie o sygn. akt PK VI WZ.Ds.1.2016 nie wydano jeszcze postanowienia o przedstawieniu M. K. zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2014r., poz. 1647 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm.) dalej p.p.s.a., stanowiący, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje gdy sąd stwierdzi naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzona przez sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...], jak i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...]. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry zostały wydane z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.h.g., karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Stosownie natomiast do art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., wysokość kary pieniężnej wynosi 12 000 zł od każdego automatu. W świetle jednoznacznej treści przywołanych przepisów prawa przyjąć należy, że art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. ustanawia sankcję publicznoprawną, która posiada cechy sankcji prawnofinansowej stanowiącej szczególną instytucję prawa finansowego (por. wyrok NSA z dnia 14 października 2016r, sygn. akt II GSK 3497/15, cbois.nsa.gov.pl). Podnieść należy, że przepisy ustawy o grach hazardowych regulują nie tylko warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach, ale także podatek od gier. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że podatek ten jest zaliczany - obok podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oraz podatku od czynności cywilnoprawnych - do grupy podatków obrotowych. W przypadku gry na automatach, podstawę opodatkowania podatkiem od gier stanowi kwota stanowiąca różnicę między kwotą uzyskaną z wymiany żetonów do gry lub wpłaconą do kasy i zakredytowaną w pamięci automatu lub wpłaconą do automatu, a sumą wygranych uzyskanych przez uczestników gier (art. 73 ust.1 pkt 9 u.g.h.). Stawka podatku wynosi 50 % (art. 74 pkt 5 u.g.h.). Urządzanie oraz prowadzenie gier hazardowych jest więc rodzajem działalności gospodarczej, z której wpływy stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od gier w oparciu o zasady określone w przepisach rozdziału VII ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z art. 71 ust. 1 u.g.h., podatnikiem podatku od gier jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która prowadzi działalność w zakresie gier hazardowych na podstawie udzielonego zezwolenia, z wyłączeniem loterii promocyjnych, podmiot urządzający gry objęte monopolem państwa oraz uczestnik turnieju gry pokera. Z przywołanego przepisu wywieść należy, że brak koncesji, czy też zezwolenia niweczy możliwość powstania obowiązku podatkowego i powstanie zobowiązania podatkowego. W takim przypadku, w miejsce obowiązku podatkowego i podatku "wchodzi" sankcja prawnofinansowa. W taki też sposób charakter i istotę sankcji określonej w art. 89 ust. 1 u.g.h. postrzega Trybunał Konstytucyjny, który w wyroku z dnia 21 października 2015r., sygn. akt P 32/12 stwierdził, że "kara pieniężna, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 2 pkt 2 u.g.h., rekompensuje nieopłacony podatek od gier i inne należności uiszczane przez legalnie działające podmioty. Celem kary nie jest więc odpłata za popełniony czyn, co charakteryzuje sankcje karne, ale przede wszystkim restytucja niepobranych należności i podatku od gier, a także prewencja. Kara pieniężna jest więc reakcją ustawodawcy na fakt czerpania zysków z nielegalnego urządzania gier hazardowych przez podmioty nieodprowadzające z tego tytułu podatku od gier, należności i opłat". Stanowisko w tej kwestii zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16 (orzeczenie dostępne-cbois.nsa.gov.pl), stwierdzając w pkt 1 uchwały, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r., którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny – w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. Natomiast w pkt 2 NSA stwierdził, że urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem – od 14 lipca 2011r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry – podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Cytowana uchwała ma charakter wiążący w niniejszej sprawie, zgodnie bowiem z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Z treści przytoczonego przepisu wynika moc ogólnie wiążąca uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 2014r., sygn. akt II FSK 1474/14, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). W uzasadnieniu powołanej powyżej uchwały NSA wyjaśnił m.in., że jakkolwiek w wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012r. w sprawach połączonych C-213/11 Fortuna i in. oceniono art. 14 u.g.h., jako przepis techniczny, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE (pkt 25 wskazanego orzeczenia), to jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że zawarte w tym wyroku wytyczne wprost odnosiły się do takich przepisów krajowej u.g.h., które "mogą powodować ograniczenie, a nawet stopniowe uniemożliwienie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych poza kasynami i salonami gry" – nie zaś, co należy podkreślić, automatów do gier hazardowych w ogólności. Dopiero ustalenie "iż wprowadzają one warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów" uzasadniało ich ocenę jako przepisów technicznych, w rozumieniu Dyrektywy 98/34/WE. Niezależnie od tego, że przepis taki jak art. 14 ust. 1 u.g.h. uznano za przepis techniczny, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE (co potwierdza również orzeczenie TSUE z dnia 11 czerwca 2015r. w sprawie C-98/14 w pkt 98) – brak jest podstaw do wnioskowania o istnieniu dalej idących konsekwencji wyroku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11, niż te wynikające z jego treści oraz z treści wytycznych, które wprost i wyraźnie adresowane są do sądu krajowego. NSA w omawianej uchwale wyjaśnił także, że TSUE rozstrzygając na podstawie powierzonych mu kompetencji spór o treść prawa unijnego - z uwagi na zakres posiadanych kompetencji orzeczniczych, obejmujących na zasadzie wyłączności wiążące rozstrzyganie sporów o treść (interpretację) prawa unijnego oraz jego ważność, nie mógł wkraczać w domenę, która została lecz zastrzeżona dla sądów krajowych. Na tym tle za uzasadniony uznano wniosek, że zakres związania omawianym wyrokiem TSUE z natury rzeczy ogranicza się do wykładni prawa unijnego, to jest do określonego w tym orzeczeniu sposobu rozumienia art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE. Rzeczą sądu krajowego jest natomiast ustalenie – co stanowi kwestię o charakterze stricte jurydycznym – czy przepisy ustawy o grach hazardowych, jako "potencjalnie" techniczne, rzeczywiście wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktu. Ustalenie to mieści się bowiem w zakresie tej unijnej funkcji sądów krajowych, która wiąże się z obowiązkiem dokonania przez sąd krajowy oceny, czy państwo członkowskie ustanawiając przepisy techniczne wykonujące dyrektywę, notyfikowało te przepisy Komisji Europejskiej lub dopełniło reguły standstill. Rozważając i rozstrzygając kwestię związaną z oceną technicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w konkluzji Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Sąd w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów, jak i argumentację przedstawioną w jego uzasadnieniu, a mianowicie, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie ustanawia żadnych warunków determinujących skład, właściwości lub sprzedaż produktu, a tym samym, że przepis ten nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Sąd podziela również stanowisko prezentowane w przywołanej uchwale odnośnie oceny charakteru relacji pomiędzy art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Samoistny charakter funkcji realizowanej przez art. 89 ust. 1 pkt 2, o czym już była mowa, nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 u.g.h., co uzasadnia twierdzenie o braku podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Prezentowany w cyt. powyżej uchwale pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdził również TSUE w wyroku z dnia 13 października 2016r. w sprawie o sygn. C-303/15 stwierdzając, że "art. 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu". Treść powyższego rozstrzygnięcia TSUE nie podważyła zatem argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu cyt. powyżej uchwały siedmiu sędziów NSA z dnia 16 maja 2016r., sygn. II GPS 1/16, a wręcz przeciwnie, potwierdza trafność prezentowanego w uchwale NSA stanowiska. Odnosząc się do zarzutów postawionych w skardze wskazać należy, że po wejściu w życie ustawy o grach hazardowych prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach jest dopuszczalne w dwojakim trybie: albo po uzyskaniu koncesji (art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h.), albo na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń. W tym ostatnim przypadku, stanowiącym wyjątek od ogólnej zasady wymogu posiadania koncesji, konieczne jest zachowanie podstawowego warunku gwarantującego skorzystanie z tego wyjątku – spełnienie przesłanek kwalifikujących automat, jako automat do gier o niskich wygranych, określonych w art. 129 ust. 3 u.g.h. W rozpoznawanej sprawie sytuacja taka nie zachodziła, albowiem poza sporem jest fakt, że skarżący nie legitymował się którymkolwiek z dokumentów legalizujących jego działania (art. 6 i 7 u.g.h.). Nie wykazał też, że przed udostępnieniem urządzenia grającym zadośćuczynił obowiązkowi rejestracji, stosownie do treści art. 23a u.g.h. W trakcie przeprowadzonych czynności kontrolnych, w celu ustalenia charakteru gier urządzanych na przedmiotowym urządzeniu funkcjonariusze urzędu celnego sporządzili nagranie video, na którym zarejestrowali przebieg gry prowadzonej przez klienta lokalu – T.B. przy użyciu przedmiotowego kiosku internetowego. Analiza nagrania video utrwalona na płycie DVD wykazała, że kontrolowane urządzenie (tj. kiosk internetowy nr 53960) to urządzenie elektroniczne, umożliwiające rozgrywanie gier o charakterze losowym i służące do celów komercyjnych. Warunkiem uruchomienia gry było zakredytowanie jej przez grającego gotówką, a konfiguracja symboli występujących w grze po jej zakredytowaniu nie była uzależniona od sprawności psychomotorycznej grającego, lecz od ich przypadkowego ułożenia w trakcie gry. Gracz nie miał wpływu na liczbę uzyskanych punktów w grze, ponieważ było to uzależnione wyłącznie od algorytmu programu komputerowego urządzenia. Naciskając przycisk z napisem START osoba grająca nie miała wpływu na ułożenie symboli, co oznacza, że w grze występował element losowości. W prowadzonych grach padały wygrane rzeczowe w postaci określonej liczby punktów, za które grający mógł kontynuować grę bez konieczności wpłaty stawki lub wygrane pieniężne. Przesłuchany w toku kontroli w charakterze świadka gracz –T.B., zeznał m.in., że aby uruchomić urządzenie należało wpisać kod dostępu, którym dysponował właściciel lokalu. Podał, że w dniu kontroli zakredytował urządzenie łącznie kwotą 200 zł i uzyskał wygraną w wysokości 300 zł. Właściciel lokalu rejestrował wysokość wygranej i wypłacał środki, a w przypadku wygranych w większej wysokości wypłata środków pieniężnych następowała w ciągu 72 godz. Z umowy najmu kiosku internetowego 53960 zawartej w dniu 25 września 2011r. pomiędzy M.K. – zwanym wynajmującym a H.G.- właścicielką "A" (najemcą) wynika, że M.K. jako wynajmujący właściciel kiosku internetowego 53960 oddał go do używania H.G., która jako najemca zobowiązała się do jego zainstalowania i eksploatacji w celu zarobkowym w lokalu "A", stanowiącym jej własność. Czynsz z tytułu najmu urządzenia wynosił 100 zł miesięcznie i płatny był z góry do 10 dnia miesiąca na rachunek bankowy wynajmującego. Umowa została zawarta na czas określony – 3 miesięcy. Najemca zobowiązał się nie oddawać przedmiotu umowy najmu w całości lub w części osobie trzeciej do bezpłatnego używania lub w podnajem i używania przedmiotu umowy zgodnie z zasadami jego prawidłowej eksploatacji. Wynajmujący zezwolił na kontrole stanu technicznego i wizualnego przedmiotu umowy, a jako pracownika upoważnionego do rozliczania maszyn i urządzeń wskazano M.K.. Weryfikując prawidłowość poczynionych ustaleń faktycznych, w kontekście podniesionych w skardze zarzutów, sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania wartości dowodów, w oparciu o które organ przyjął ustalenia stanowiące podstawę zaskarżonych decyzji. Po pierwsze, w postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 O.p.). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postępowaniu również z dowodu w postaci sporządzonego przez funkcjonariuszy celnych w toku kontroli nagrania video, na którym zarejestrowano przebieg gry prowadzonej przez gracza na kontrolowanym urządzeniu. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 15 i 17 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie przyznaje funkcjonariuszom prowadzącym kontrole możliwość sporządzania szkiców, filmowania i fotografowania oraz dokonywania nagrań dźwiękowych, a także zbierania niezbędnych materiałów w zakresie kontroli. Wartości dowodowej sporządzonego nagrania video nie sposób co do zasady podważyć, choć tak jak wszystkie inne dowody, podlega on swobodnej ocenie, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 O.p.) oraz zgodnie z zasadą zebrania pełnego materiału dowodowego i poddania go wszechstronnej ocenie (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Wymaga podkreślenia, że w zadaniach Służby Celnej mieści się wykonywanie całościowej kontroli w zakresie przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych. Kontrola ta prowadzona jest zgodnie z przepisami rozdziału 3 ustawy o Służbie Celnej (art. 30 ust. 2 pkt 3), a w jej ramach funkcjonariusze celni są uprawnieni do podjęcia określonych czynności, w tym na podstawie art. 32 ust. 1 pkt 15 tej ustawy, do filmowania i fotografowania oraz dokonywania nagań dźwiękowych. Ponadto, jak wskazuje się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry, wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać z wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 września 2015r., sygn. akt II GSK 1788/15). Nie można zatem podzielić zarzutów skargi co do tego, że organy nie zgromadziły całego materiału dowodowego, który był podstawą zaskarżonej decyzji. W toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły cały zgromadzony materiał dowodowy zgodnie z art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 197 O.p. Materiał ten w sposób wystarczający potwierdził elementy losowe gier urządzanych na spornym urządzeniu, wykluczając ich zręcznościowy charakter. Kierując się regułą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 O.p. organ zasadnie przyjął, że gry na przedmiotowym urządzeniu mają charakter komercyjny (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) i zawierają elementy losowości, albowiem układ symboli pojawiających się na urządzeniu jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Stanowisko to sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela. Odwołując się bowiem do normatywnych pojęć, którymi na gruncie przywołanych przepisów operuje ustawodawca, a mianowicie "elementu losowości" oraz "charakteru losowego" gry, w tym również "celu komercyjnego" gry, organ prawidłowo odniósł je do ustalonych w sprawie faktów. Ponadto co należy podkreślić, zgodnie z art. 23a ust. 3 u.g.h., naczelnik urzędu celnego rejestruje automaty i urządzenia do gier spełniające warunki określone w ustawie, na podstawie opinii jednostki badającej upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Stosownie zaś do treści art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h., w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu, a badanie to przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Z powyższego wynika, że postępowanie określone w art. 23b ust. 1 u.g.h. jest postępowaniem odrębnym, przed którym ustawodawca postawił inny cel. Art. 23b u.g.h. dotyczy bowiem postępowania, które ma na celu ustalenie, czy uprzednio "zarejestrowany" automat nadal spełnia warunki ustawowe uprawniające do urządzania gier hazardowych przy jego użyciu. Odnosząc się do zarzutu niedopuszczalności wymierzania kary na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 i art. 91 u.g.h osobom fizycznym wskazać należy, że skarżącemu została wymierzona kara pieniężna na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 nie zawiera żadnego dalszego doprecyzowania w zakresie rodzaju podmiotów urządzających gry na automatach poza kasynem gry, ani też rodzaju i formy działalności, w ramach której gry takie poza kasynem są urządzane. Przepis ten stanowi podstawę wymierzenia kary pieniężnej każdemu, bez względu na formę prowadzonej działalności, kto urządza gry na automatach poza kasynem gry, czyli miejscem odpowiadającym wymogom przewidzianym w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. Natomiast art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. dotyczy podmiotów, które nie legitymują się wymaganą koncesją lub zezwoleniem nawet wówczas, gdy urządzają gry w miejscu, które spełnia warunki przewidziane w art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, czyli jest kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Stanowisko to potwierdza cytowana powyżej uchwała NSA z dnia 16 maja 2016r., sygn. akt II GPS 1/16. Naczelny Sąd Administracyjny uznał bowiem, że "podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której przecież - jak to wynika z art. 6 ust. 4 u.g.h. - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Z powyższego wynika, że norma zawarta w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. adresowana jest do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. Wypada w tym miejscu zaakcentować, że przedsiębiorca chcąc legalnie prowadzić działalność gospodarczą o wskazanym profilu powinien zgodnie z zapisami ustawy o grach hazardowych posiadać koncesję na prowadzenie kasyna gry, co z kolei wiąże się z koniecznością uzyskania odpowiedniego statusu prawnego (spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium RP), warunkującego możliwość starania się o koncesję. Oczywiste jest zatem, że osoba fizyczna nie może uzyskać omawianej koncesji, co w żaden sposób nie prowadzi do twierdzenia, że kara pieniężna z art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2 może zostać nałożona tylko na podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o grach hazardowych. Przyjęcie takiego założenia prowadziłoby do absurdalnego wniosku, że każda osoba fizyczna, czy też podmiot nie posiadający statusu spółki akcyjnej, bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w dowolnym miejscu i bez żadnych ograniczeń oraz sankcji z ustawy o grach hazardowych mógłby urządzać gry na automatach. Wyłączenie spod działania art. 89 u.g.h. tych podmiotów, które nie zostały objęte dyspozycją art. 6 ust. 1 oraz ust. 4 u.g.h. prowadziłby do uprzywilejowania pozycji podmiotów, które działając bez wymaganej koncesji lub zezwolenia naruszają przepisy ww. ustawy dotyczące zasad urządzania gier hazardowych (w tym gier wysokohazardowych), w stosunku do podmiotów, które wprawdzie mogłyby wystąpić o stosowne koncesje i zezwolenia, lecz bez ich uzyskania gry takie urządzają. Treść normatywna omawianego przepisu art. 89 wskazuje, że warunkiem wystarczającym do jego zastosowania jest wyłącznie fakt urządzania gier o charakterze hazardowym, poza kasynem, bez koncesji, zezwolenia lub bez dokonania zgłoszenia, lub wymaganej rejestracji automatu lub urządzania gry. Odmienny pogląd w tej materii w ocenie sądu prowadzi do nieuzasadnionego zróżnicowania podmiotów działających niezgodnie z prawem, w tym przypadku z przepisami ustawy o grach hazardowych, nakładając sankcję za te same nielegalne działania w zależności od tego czy podmiot ten mógłby uzyskać koncesję, lecz o nią nie wystąpił, czy też jest wykluczony z kręgu podmiotów mogących uzyskać koncesję na legalne prowadzenie tego rodzaju działalności, przy czym w korzystniejszym położeniu stawia tę ostatnią grupę podmiotów (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 listopada 2015 r., III SA/Kr 543/15). W tym miejscu należy podkreślić, że istotnie przepisy u.g.h. nie zawierają definicji terminu "urządzający grę", a tylko urządzający grę podlega karze pieniężnej, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Kara ta może być nałożona na właściciela automatu, jak i na inną osobę, która zorganizowała przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier na automatach poza kasynem, w sytuacji gdy osoba taka była zaangażowana w proces urządzania gier, w tym czerpała z nich zyski. Skarżący jako właściciel automatu jest niewątpliwie osobą urządzającą grę, gdyż podejmował szereg aktywnych zachowań aby automat mógł być udostępniany potencjalnym klientom. Musiał bowiem pozyskać dysponującego odpowiednim miejscem gwarantującym dostęp do urządzenia nieograniczonej liczbie osób kontrahenta, w tym wypadku właścicielkę lokalu gastronomicznego, aby wynająć urządzenie i czerpać z niego dochód w postaci czynszu najmu. Skarżący został też w umowie najmu wskazany jako osoba kontrolująca stan techniczny i wizualny automatu i rozliczania urządzenia, co oznacza stałą, faktyczną i bieżącą działalność zmierzającą do zapewnienia działania urządzenia. Przepis ten jest bowiem adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach. W świetle powyższego unormowania za prawnie relewantne fakty, podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą uznać należy okoliczności urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 u.g.h., oraz ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest więc zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach (por. wyrok NSA z dnia 20 lipca 2016r., sygn. akt II GSK 1847/14). Podsumowując powyższe rozważania, stwierdzić zatem należy, że zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji odpowiadają prawu, a co za tym idzie brak było podstaw do ich wzruszenia i wyeliminowania z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie nie zaistniały jakiekolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do skarżącego art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h., co oznacza, że wymierzenie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w wysokości określonej na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. było uzasadnione. Z przytoczonych powyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. E.C.