II FSK 2231/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA del. Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (sprawozdawca), Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 22 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 2045/13 w sprawie ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. O. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie kwotę 2700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2045/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę K.O. (dalej jako: "Skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. od dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że Skarżąca nabyła, na podstawie umowy darowizny z dnia 29 grudnia 2008 r., lokal mieszkalny nr [...], położony w W., przy ul. [...], który został następnie przez nią zbyty, wraz z pomieszczeniem przynależnym oraz prawami związanymi z jego własnością, aktem notarialnym z dnia 14 lipca 2009 r. za kwotę 415 000,00 zł. W zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2009 (PIT-39), złożonym 28 kwietnia 2010 r. Skarżąca zadeklarowała dochód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm., dalej, w skrócie: "u.p.d.o.f."), w kwocie 415 000,00 zł oraz wykazała kwotę dochodu zwolnionego od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., w kwocie 415 000,00 zł. Pismem z 5 kwietnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. wezwał Skarżącą do udokumentowania uzyskanego przychodu oraz wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w okresie 2 lat po dniu uzyskania przychodu, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Skarżąca złożyła, w dniu 16 kwietnia 2012 r., kopię aktu notarialnego z dnia 14 lipca 2009 r. oraz kopię aktu notarialnego z dnia 7 stycznia 2010 r., dokumentującego nabycie lokalu mieszkalnego nr [...], położonego w W. przy ul. [...]. Pismem z 24 maja 2012 r. organ wezwał Skarżącą do złożenia korekty zeznania PIT-39 za 2009 r. na zeznaniu PIT-38 za 2009 r. z uwzględnieniem 19% podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w 2008 r. W odpowiedzi, Skarżąca zwróciła się z prośbą o umożliwienie skorzystania z ulgi meldunkowej i zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania położonego w W. przy ul. [...]. Wyjaśniła, że z powodu niewiedzy nie złożyła stosownego oświadczenia o zamiarze skorzystania z ww. ulgi wskazując równocześnie, że uzyskany przychód został przez nią wydatkowany, przed upływem dwóch lat od sprzedaży, w całości na cele mieszkaniowe. Postanowieniem z 3 lipca 2012 r. organ pierwszej instancji odmówił Skarżącej wszczęcia postępowania w sprawie umożliwienia skorzystania z ulgi meldunkowej i zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu ww. sprzedaży, a postanowieniem z 2 października 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Postanowieniem z 17 października 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Skarżącej podatku dochodowego od osób fizycznych od uzyskanego w dniu 14 lipca 2009 r. dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...], wskazując, że wszczęcie nastąpiło w związku z naruszeniem przez Skarżącą przepisów art. 45 ust. 1 i ust. 3b u.p.d.o.f. oraz art. 30e ust. 4 u.p.d.o.f. Decyzją z 22 lutego 2013 r. organ określił Skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r., w kwocie 78 508,00 zł od uzyskanego w dniu 14 lipca 2009 r. dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ wskazał, że Skarżąca dokonała sprzedaży ww. nieruchomości uzyskując z tego tytułu przychód w wysokości 415 000,00 zł. Mając na uwadze, że Skarżąca poniosła koszty sporządzenia aktu notarialnego w wysokości 1 799,91 zł, ustalona podstawa opodatkowania wyniosła 413 200,00 zł. Organ stwierdził przy tym, że Skarżąca nie spełniła wymogów umożliwiających zwolnienie uzyskanego dochodu od opodatkowania w ramach tzw. "ulgi meldunkowej" ponieważ nie założyła wymaganego przepisami oświadczenia. Decyzją z 10 czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c u.p.d.o.f. nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. W związku z tym odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., stanowi źródło przychodu, z którego dochód podlega, zgodnie z art. 30e ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku. Skorzystanie natomiast ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. jest uzależnione od łącznego spełnienia dwóch warunków: zameldowania na pobyt stały w okresie nie krótszym niż 12 miesięcy przed datą zbycia oraz terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia (w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2008 r., najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2009 r.). W ocenie organu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Skarżąca wypełniła pierwszy z wskazanych warunków, tj. pozostawała zameldowana w sprzedanym lokalu mieszkalnym na pobyt stały w okresie nie krótszym niż 12 miesięcy przed datą zbycia lecz nie przedłożyła we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenia o spełnieniu warunku do zwolnienia. Zeznanie podatkowe Skarżącej na formularzu PIT-39 nie jest tożsame z oświadczeniem o spełnieniu warunków do omawianego zwolnienia. Samo tylko złożenie, w ustawowym terminie zeznania podatkowego, nie przesądza więc, zdaniem organu, o spełnieniu drugiego warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit a) u.p.d.o.f. Organ odwoławczy stwierdził następnie, że żaden z elementów złożonego przez Skarżącą zeznania PIT-39 nie pozwalał na uznanie, że stanowiło ono oświadczenie o spełnieniu warunków do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit a) u.p.d.o.f. Tym samym, brak było podstaw aby zakładać, iż zadeklarowany w nim przez Skarżącą stan faktyczny nie znajdował pokrycia w rzeczywistości. Dopiero dysponując uzyskanym, na skutek wezwania Skarżącej, aktem notarialnym, potwierdzającym sprzedaż nieruchomości, organ podatkowy pierwszej instancji mógł stwierdzić, że dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości nie może podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., a tym samym powziąć wątpliwości, co do zgodności złożonego przez nią zeznania PIT-39 ze stanem faktycznym. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca zarzuciła organom podatkowym naruszenie: art. 2 i art. 7 w zw. z art. 84 Konstytucji RP, art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej, w skrócie: "O.p."), art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 O.p., art. 169 § 1 O.p., art. 30e u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 i ust. 21 u.p.d.o.f. Sąd pierwszej instancji uzasadniając wydane rozstrzygnięcie stwierdził, że Skarżąca nie złożyła oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., wymaganego dla skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f., co oznacza w konsekwencji, że przywołane w skardze przepisy prawa materialnego, to jest art. 21 ust. 1 pkt 126 oraz 30 e u.p.d.o.f. nie zostały naruszone. Sąd zaakceptował stanowisko organów podatkowych obydwu instancji, że złożenie przez podatniczkę formularza PIT-39 zasadnie uznane zostało za oświadczenie podatnika, który nabył nieruchomość po 31 grudnia 2008 r., zbył ją w 2009 r., a osiągnięty w ten sposób przychód zamierzał przeznaczyć, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., na wydatki na własne cele mieszkaniowe okresie dwóch lat od daty zbycia mieszkania. Dopiero bowiem w odpowiedzi na wezwanie organu, Skarżąca złożyła akt notarialny dotyczący zbycia mieszkania przy ul. [...] i nabycia mieszkania przy ul. [...]. W ocenie Sądu, w sytuacji, w której Skarżąca złożyła ściśle określony formularz, przeznaczony dla określonego kręgu podatników i określonego rodzaju przychodów, wypełniając go w sposób wskazujący, że uzyskany przez nią przychód korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., brak było podstaw do domniemywania przez organ, że Skarżąca w rzeczywistości chciała skorzystać z innej ulgi, dotyczącej przychodów uzyskanych w innym okresie niż wskazane w złożonym przez nią formularzu PIT-39. Sąd podkreślił, że w tej sytuacji nie można stawić organom podatkowym zarzutu, że zaniechały podjęcia czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, wyjaśniły wątpliwości na niekorzyść Skarżącej, czy też zaniechały zastosowania art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie wzywając Skarżącej do uzupełnienia braków formalnych złożonego przez nią formularza. Jednocześnie, Sąd wskazał, że organ odwoławczy zasadnie wskazał w zaskarżonej decyzji, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f. winno być złożone pisemnie lub ustnie do protokołu i zawierać treść, z której wynikać będzie, że podatnik spełnia warunki do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 121 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. W ocenie Sądu, powyższych wymogów nie można uznać za dokonanie wykładni przepisów prawa materialnego w sposób naruszający przywołane w skardze przepisy Konstytucji. W świetle przeanalizowanych okoliczności sprawy, podsumowując, Sąd pierwszej instancji przypomniał, że okoliczności dla których podatnik nie złożył w wymaganym terminie oświadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., nie mają znaczenia bowiem termin do złożenia powyższego oświadczenia jest terminem prawa materialnego, nie podlegającym przywróceniu. Skoro Skarżąca, co prawidłowo ustaliły organy podatkowe, nie złożyła w terminie oświadczenia (przy czym niesporne jest, że dysponowała okresem około dziewięciu miesięcy licząc od daty zbycia mieszkania do daty złożenia oświadczenia, który to termin można uznać za wystarczający dla zweryfikowania, czy uzyskany przychód podlega opodatkowaniu a jeżeli nie to na jakich zasadach), to nie mogła skorzystać z ulgi mieszkaniowej. W skardze kasacyjnej Skarżąca, działając przez swojego pełnomocnika, zaskarżyła wyrok Sądu pierwszej instancji w całości. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270, ze zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.", zarzucono naruszenie: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. oraz 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p poprzez odmowę uchylenia decyzji organu odwoławczego z dnia 10 czerwca 2013 r. bezzasadnie utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 22 lutego 2013 r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2009; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. oraz art. 120 i art. 121 § 1 oraz art. 272 pkt 3 O.p. poprzez uznanie, że organy podatkowe działały na podstawie i w granicach prawa kierując się zasadą budzenia zaufania do organów podatkowych oraz prawidłowo przeprowadziły czynności sprawdzające; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 168 § 1 i art. 169 § 1 O. p. poprzez uznanie, że organy podatkowe w sposób prawidłowy przeprowadziły postępowanie dowodowe i ustaliły stan faktyczny sprawy oraz, że nie miały obowiązku wezwać Skarżącej do usunięcia braków formalnych formularza PIT-39. Wskazując na powyższe podstawy kasacyjne, pełnomocnik Skarżącej kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do regulacji art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, będąc związany jej zarzutami, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania. Przesłanek nieważności (art. 183 § 2 ustawy P.p.s.a.) w niniejszym postępowaniu nie stwierdzono. Przechodząc do omówienia zarzutów skargi kasacyjnej zauważyć należy, że w skardze kasacyjnej podniesiono jedynie zarzuty naruszenia prawa procesowego. Zdaniem kasatora, organy podatkowe zobowiązane były do przeprowadzenia czynności sprawdzających, mających na celu uzupełnienie braków złożonego przez podatniczkę formularza PIT-39, celem ustalenia, że jej zamiarem było skorzystanie nie z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., ale złożenie oświadczenia o którym mowa w art. 21 ust. 21 u.p.d.o.f., to jest o spełnianiu warunków do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust.1 pkt 126 ww. ustawy. Tym samym, nie przeprowadzenie takich czynności spowodowało, w ocenie autora skargi kasacyjnej, naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art.191 oraz art. 168 § 1, art. 169 § 1 O.p., jak również art. 272 pkt 3 tej ustawy. Zdaniem pełnomocnika Skarżącej, brak podstaw do stwierdzenia, że złożony przez podatniczkę formularz PIT-39 nie jest podaniem w rozumieniu art. 168 § 1 O. p., a zatem skoro podanie to nie spełniało wymogów określonych przepisami prawa w zakresie treści wniosku, to organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 O.p., powinien wezwać do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Powyższe uchybienia doprowadziły zatem do bezzasadnej odmowy uchylenia zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z 10 czerwca 2013 r., co stanowiło naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a O.p. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, na gruncie rozpoznawanej sprawy powyższe zarzuty uznać należy za niezasadne. Nie ulega wątpliwości, że w złożonym przez podatniczkę formularzu PIT-39 wprost wskazane było, że przeznaczony jest on dla podatników, którzy uzyskali przychód z tytułu zbycia nieruchomości i prawa majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f., nabytych po dniu 31 grudnia 2008 r. A zatem, złożenie powyższego formularza przez Skarżącą zasadnie zostało uznane przez organy za oświadczenie podatnika, który nabył nieruchomość po 31 grudnia 2008 r., zbył ją natomiast w 2009 r., a osiągnięty w ten sposób przychód zamierzał przeznaczyć, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., na wydatki na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od daty zbycia mieszkania. Bezsporne jest także, że dopiero na skutek wystosowanego przez organ pierwszej instancji do Skarżącej wezwania z 5 kwietnia 2012 r., złożyła ona akt notarialny dotyczący zbycia mieszkania przy ul. [...] (nabytego na podstawie umowy darowizny z dnia 29 grudnia 2008 r.) w dniu 14 lipca 2009 r. za kwotę 415 000,00 zł oraz akt notarialny dokumentujący nabycie, w dniu 7 stycznia 2010 r., mieszkania przy ul. [...] i wydatkowanie na ten cel kwoty przekraczającej kwotę przychodu osiągniętego ze zbycia lokalu w dniu14 lipca 2009 r. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodzić należy się więc ze stanowiskiem Sądu pierwszej instancji, że z PIT-39 wynikało, że zamiarem Skarżącej było skorzystanie z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f., a zatem brak było podstaw przypuszczać, że w rzeczywistości chciała ona skorzystać z innej ulgi, dotyczącej przychodów uzyskanych w innym okresie niż wskazane w złożonym przez nią formularzu. Potwierdza to, jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, pismo Skarżącej z 8 czerwca 2012 r., gdzie podała ona, że z powodu niewiedzy i, uzyskanej jakoby informacji o braku stosownego formularza, nie złożyła oświadczenia o zamiarze skorzystania z ulgi meldunkowej. Przesłuchana w dniu 28 stycznia 2013 r. wyjaśniła natomiast, że nie znała treści art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. W tej sytuacji zatem nie sposób uwzględnić zarzutu, że organ zobowiązany był do uzupełnienia braków formalnych oświadczenia (deklaracji PIT-39), bowiem dokument ten żadnych braków nie zawierał. Wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze kasacyjnej, w dniu 28 kwietnia 2010 r., a więc w dacie złożenia formularza przez Skarżącą, organ pierwszej instancji nie dysponował wiedzą pozwalającą na przyjęcie, że intencją Skarżącej było złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z "ulgi meldunkowej". Skoro zatem, Naczelnik Urzędu Skarbowego otrzymał formularz, w którym Skarżąca wskazała, że osiągnęła przychód ze zbycia w 2009 r. nieruchomości i cały powyższy przychód przeznaczy na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie miał możliwości potraktowania analizowanego formularza w sposób sugerowany przez Skarżącą, tzn. jako oświadczenia o zamiarze skorzystania z ulgi wskazanej w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. Także w treści skargi kasacyjnej nie wskazano, na czym miałaby polegać niekompletność oświadczenia zawartego w powyższym zeznaniu podatkowym, nie wskazano też jakich wymogów owo pismo nie spełniało, co potwierdza, że brak jest podstaw do przyjęcia, że w sprawie winien zostać zastosowany art. 169 § 1 O.p. i że doszło do jego naruszenia przez Sąd pierwszej instancji. W świetle powyższego, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie doszło także do naruszenia art. 168 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie przez Sąd pierwszej instancji, że złożony przez podatniczkę PIT-39 stanowił oświadczenie o zamiarze skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia art. 272 pkt 3 O.p. bowiem w świetle oświadczenia złożonego przez Skarżącą w analizowanej deklaracji podatkowej o zamiarze skorzystania z ulgi przewidzianej w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. organ przystąpił do czynności sprawdzających w dniu 5 kwietnia 2012 r., kierując do Skarżącej stosowne wezwanie. Mając na uwadze powyższe, nie sposób także przyjąć, że Sąd pierwszej instancji dopuścił się naruszenia pozostałych, przywołanych w skardze kasacyjnej przepisów prawa procesowego. Zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe zobowiązane są działać na podstawie przepisów prawa, co w przedmiotowej sprawie niewątpliwie miało miejsce. Niewątpliwie organy nie mogą odstąpić od powyższej zasady, nawet jeżeli jej zastosowanie wiąże się z negatywnymi konsekwencjami dla strony pozostającej w nieświadomości, co do obowiązujących przepisów prawa. Z kolei, art. 121 § 1 O.p. stanowi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Okoliczność, że Skarżąca nie zgodziła się z przyjętym w sprawie rozstrzygnięciem, nie oznacza, że doszło do naruszenia przywołanej zasady postępowania podatkowego. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie może stanowić podjęcie przez organ podatkowy rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Strona ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności jej zarzutów, jednakże przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2013 r., sygn. akt I GSK 1419/11, opubl. na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie doszło także do naruszenia art. art. 122 i art. 191 O.p. Okoliczność, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego Skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad wyrażonych w art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło też do naruszenia art. 187 § 1 O.p. nakładającego na organy podatkowe obowiązek zgromadzenia, i w sposób wyczerpujący rozważenia, całokształtu materiału dowodowego. Skarżąca nie wskazała, jaki materiał dowodowy należało zgromadzić przed wydaniem zaskarżonego rozstrzygnięcia, nie sposób także przyjąć, jak już wskazano powyżej, że formularz PIT-39 został błędnie przez organy oceniony, skoro dopiero po prawie dwóch latach podatniczka przedstawiła dokumenty (akty notarialne) oraz złożyła oświadczenie, z którego wynikało, że zamierzała skorzystać z innej ulgi niż ta, która została przez nią wskazana w złożonym formularzu podatkowym. Z powyższych względów nie doszło też do naruszenia art. 233 §1 pkt 2 lit. a O.p. z racji utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art.184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.).