III SA/Wa 1929/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 października 2014 r. sprawy ze skargi M. O. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2011 r. nr IPPP2-443-1132/11-3/AK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz M. O. kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 20 września 2011 r. M. O. (dalej: "Skarżący") wystąpił o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 8% dla usług montażu markiz w budynkach mieszkalnych. We wniosku Skarżący przedstawił następujące zdarzenie przyszłe. Skarżący zajmuje się produkcją, serwisem i montażem systemów rolet, markiz i żaluzji. Markizy (PKWiU 45.34.31-00.00) mają być montowane przy usłudze montażu (samodzielny montaż u zamawiających w budynkach mieszkalnych). Są one w przeważającej większości materiałami własnej produkcji. Mają być montowane u klienta w jego budynku mieszkalnym. Będą one indywidualnie dobierane do zamówienia klienta i warunków technicznych montażu, a produkowane ściśle do konkretnego zlecenia (przycinane, okuwane itp.). Przedmiotem zlecenia w opisywanym przypadku będzie usługa budowlano-montażowa polegająca na modernizacji budynków, czyli unowocześnieniu, trwałym ulepszeniu istniejącego obiektu budowlanego prowadzącym do zwiększenia jego wartości użytkowej lub remoncie, czyli doprowadzeniu jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności. Markizy nie będą wyłączone do oddzielnej sprzedaży ze względu na przedmiot umów, którym ma być usługa montażowa bez względu na poszczególne elementy wykorzystane do jej wykonania (materiały, transport, robocizna). Markizy będą przymocowane do konstrukcji budynków na stale bez możliwości wymontowania ich bez szkód dla innych elementów składowych budynku. W związku z powyższym Skarżący zapytał, czy stawka VAT 8% jest prawidłową stawką dla wykonywania usług polegających na montażu w ramach modernizacji lub remontu budynków mieszkalnych budownictwa markiz (PKWiU 45.34.31-00.00)? Zdaniem Skarżącego, na pytanie to prawidłowa jest odpowiedź twierdząca. Do całej wartości usługi montażowej należy bowiem zastosować stawkę właściwą ze względu na rodzaj robót (związanych z instalowaniem rolet). Skarżący podkreślił, że materiały mają zostać na stałe przymocowane do bryły budynku, a ich odłączenie spowodować może szkody w pozostałych częściach składowych budynku. Wskazał, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez zmiany istoty całej rzeczy lub bez zmiany części składowej. W przypadku, kiedy budynek mieszkalny, w którym świadczona jest usługa budowlano-montażowa polegająca na remoncie, czyli doprowadzeniu jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności lub modernizacji, czyli unowocześnieniu, trwałym ulepszeniu istniejącego obiektu budowlanego, spełnione są przesłanki wynikające z art. 41 ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej: "ustawa o VAT") powinna być stosowana 8% stawka VAT, zgodnie z art. 41 ust. 12 w związku z art. 146a u.p.t.u. W interpretacji indywidualnej z dnia 28 grudnia 2011 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Organ przytoczył treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, 12a, 12b, 12c, art. 146a pkt 1, art. 2 pkt 12 ustawy o VAT. Wskazał na zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r., poz 1118 ze zm.) definicje terminów: "budowa", "przebudowa", "remont". Podał też znaczenie w języku potocznym wyrazów "remont", "instalować", "modernizacja", "montaż" oraz pojęcia "roboty budowlane". Następnie zaznaczył, wskazując na treść art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT, że zarówno w przepisach ustawy o VAT, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności. Zdaniem Ministra Finansów, analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku. Zatem, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie: co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 u.p.t.u. W ocenie Ministra Finansów, jeżeli przedmiotem sprzedaży ma być konkretna usługa to nie powinno się wyodrębniać poszczególnych jej elementów i opodatkowywać ich osobno, gdyż usługodawca sprzedaje określoną usługę, a nie elementy (koszty). Organ podkreślił, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy i nie podlegają ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, zaś możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W związku z tym powyższe stawki winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o VAT lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Skoro preferencyjna, 8% stawka podatku od towarów i usług, ma zastosowanie do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, montażu różnych towarów, m.in. rolet profilowanych, to czynności te nie korzystają z preferencji podatkowej. W ocenie Ministra Finansów, czynności wykonywane przez Stronę polegające na montażu markiz, są zaopatrywaniem budynku w elementy wyposażenia, niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych, a jedynie podnoszące jego użyteczność i funkcjonalność. Zatem czynności tych nie można zaliczyć do remontów, czy też robót konserwacyjnych, bowiem byłoby to niedopuszczalne stosowanie wykładni rozszerzającej, która jest wyłączona w odniesieniu do przepisów mających charakter wyjątkowy. Reasumując, organ stwierdził, iż świadczone przez Skarżącego czynności montażu markiz, wykonywane w budynkach, zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego, będą opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%, ponieważ świadczonych usług nie można uznać za czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów nie znalazł podstaw do zmiany wydanej interpretacji. W skardze złożonej na powyższą interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie przepisów: 1) prawa materialnego, tj. art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT.; 2) prawa procesowego poprzez obrazę przepisów: – art. 120 i art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: "O.p."), 3) art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez niezastosowanie zasady państwa prawa przy wydawaniu wiążącej interpretacji prawa podatkowego przez organ podatkowy, 4) art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez niezastosowanie bezpośrednio jasnego prawa podatkowego. Skarżący podkreślił, że we wniosku wyraźnie określił charakter prac wykonywanych w budynkach. Wskazał, że markizy zabudowane są na stałe w budynku, a ich demontaż jest niemożliwy bez zniszczenia struktury budynku i pozostawienia wyraźnych śladów. Podniósł, iż zamontowanie markiz zwiększa w wyraźny sposób właściwości użytkowe budynku poprzez osłonę okien przed wpływem warunków atmosferycznych. Zdaniem Skarżącego, z uwagi na definicję stosowaną przez organ, montaż markiz należy zaliczyć do modernizacji budynku mieszkalnego, nie zaś do wyposażenia. Na potwierdzenie swojego stanowiska wskazał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 675/11) oraz interpretacje podatkowe [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia 12 listopada 2004 r. nr US-24/2150/415/50/2004 oraz Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 22 czerwca 2010 r. nr ITPB1/415-316/10/WM. W ocenie Skarżącego, skoro w działalności gospodarczej na gruncie podatku dochodowego montaż markiz stanowi modernizację środka trwałego, to również na gruncie ustawy o VAT w przypadku klienta indywidualnego należałoby tak uznać. Zdaniem Skarżącego, na zasadzie implikacji można stwierdzić, że skoro montaż rolet materiałowych jest modernizacją budynku, to tym bardziej jest nią montaż markiz. Stanowisko przeciwne wyrażone przez organ Skarżący uznał za sprzeczne z system prawa polskiego wskazując, że organy skarbowe nie mogą z jednej strony uznawać montażu żaluzji, rolet czy markiz za modernizację, a z drugiej kwestionować powyższe stanowisko na gruncie podatku VAT. W opinii Skarżącego, Minister Finansów poprzez brak pełnego zastosowania art. 41 ust. 12 w powiązaniu z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT naruszył zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 O.p., zaś niezastosowanie jasnego i niebudzącego wątpliwości przepisu prawa krajowego rangi ustawowej stanowi naruszenie art. 2 oraz art. 7 Konstytucji R.P. Zaskarżonej interpretacji zarzucił również, w związku z zanegowaniem stanowiska Skarżącego, naruszenie zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych zawartej w art. 121 § 1 O.p. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 17 grudnia 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1440/12 uchylił ww. interpretację indywidualną. Sąd stwierdził, że zgodnie z zasadą, iż podatek VAT powinien odpowiadać rzeczywistości gospodarczej, sztucznym byłoby uznanie, że klient nabywa markizę odrębnie od usługi jej montażu. Zgodnie z realiami gospodarczymi omawianą sprzedaż należy zatem traktować jako jedną transakcję. Jednak, zdaniem Sądu, na podstawie danych przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji nie można jednoznacznie stwierdzić, który z elementów transakcji złożonej, jaką wykonuje Skarżący, usługa czy dostawa ma charakter dominujący. Dlatego, Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ rozpatrując sprawę ponownie wezwie stronę o udzielenie dodatkowych informacji w tej kwestii i po ustaleniu, czy świadczenia Skarżącego są dostawą, czy usługą udzieli interpretacji przepisów podatkowych. W wyniku wniesionej skargi kasacyjnej od ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 778/13 uchylił wyrok Sądu pierwszej instancji i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia temu Sądowi. Sąd kasacyjny stwierdził, iż uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia wymogów ustawowych, określonych w art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Zalecił Sądowi pierwszej instancji dokonanie merytorycznej oceny zarzutów skargi i w pełnym zakresie dokonania kontroli legalności zaskarżonej interpretacji. Zobowiązał ten Sąd, aby oceniając zasadność skargi uwzględnił uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., I FPS 2/13 (ONSAiWSA 2014, nr 1, poz. 4) oraz by uznał, iż czynności dokonywane przez Skarżącego stanowią usługę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest, czy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT przewidujący obniżoną stawkę VAT – 8% ma zastosowanie do czynności montażu markiz. Zdaniem Skarżącego, ma on prawo do zastosowania stawki obniżonej określonej tym przepisie. Minister Finansów nie podzielił tego stanowiska i uznał, że w opisanym przypadku czynności montażu markiz będą opodatkowane stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obniżoną stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o VAT (tj. 8%) stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z ust. 12a ww. artykułu przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. W myśl postanowień art. 41 ust. 12b do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; 2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Stosownie do treści art. 41 ust. 12c w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Warunkiem niezbędnym dla właściwej wykładni i zastosowania art. 41 ust. 12 ustawy o VAT jest dokonanie kwalifikacji czynności wykonywanych przez Skarżącego, które mają charakter transakcji złożonych w kontekście przepisów art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 tej ustawy. Pierwszy z przywołanych przepisów (zdanie pierwsze) stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 (w przepisie tym mowa o odpłatnej dostawie na terytorium kraju) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast drugi z nich stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1(w przepisie tym mowa o odpłatnym świadczeniu usług na terytorium kraju), rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W zależności od dokonanej kwalifikacji zastosowanie będzie miała preferencyjna lub podstawowa stawka podatku od towarów i usług (art. 41 ust. 1 i 2 ustawy o VAT). W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych) mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka transakcja, co potwierdza zarówno orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być w sposób sztuczny dzielona. Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki ETS: z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg - Gelting Linien; z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Custom and Excise; z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, pozostałe zaś czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności, to mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Skarżący we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazał, że wykonuje usługi budowlano-montażowe, polegające na montażu markiz (PKWiU 45.34.31-00.00). Usługa będąca przedmiotem pytania Skarżącego ma być świadczona w obiektach zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego oraz infrastruktury towarzyszącej. Powyższa usługa będzie także wykonywana z użyciem materiałów własnych, co wynikać będzie z umowy zawartej z kontrahentem. Skarżący podał, że materiały mają zostać na stałe przymocowane do bryły budynku, a ich odłączenie spowodować może szkody w pozostałych częściach składowych budynku. W tym miejscu wyjaśnić trzeba, że rozstrzygając niniejszą sprawę Sąd zobowiązany był uwzględnić stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 679/13. Zgodnie bowiem z art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przytoczonego przepisu wynika obowiązek sądu pierwszej instancji, który ponownie rozpoznaje daną sprawę (po uchyleniu przez NSA wcześniejszego wyroku w tej sprawie) do uwzględnienia oraz zastosowania wykładni prawa wyrażonej przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przywołanym powyżej wyroku sygn. akt I FSK 778/13 Naczelny Sąd Administracyjny nakazał Sądowi pierwszej instancji ponownie rozpoznającemu niniejszą sprawę uznać, że czynności dokonywane przez Skarżącego stanowią usługę. Ponieważ stanowisko Sądu kasacyjnego jest wiążące, bezprzedmiotowe jest czynienie w tej kwestii rozważań. Sąd przyjął, iż Skarżący świadczy usługę. W ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązał Sąd pierwszej instancji do uwzględnienia uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r., I FPS 2/13 (ONSAiWSA 2014, nr 1, poz. 4, dostępna też na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Stwierdził, iż ze względu na tożsamość stanu prawnego oraz zbliżony stan faktyczny uchwała ta jest niezwykle istotną wskazówką interpretacyjną. W uchwale I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 w związku z art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). W uchwale tej Naczelny Sąd Administracyjny przesądził więc, że usługę modernizacji, opodatkowaną obniżoną stawką, stanowi świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podał, iż markizy będą montowane w obiektach zaliczanych do budownictwa mieszkaniowego. Pamiętać trzeba, iż w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT mowa jest obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, który to termin został zdefiniowany w ust. 12a tego artykułu. Zatem obniżona stawka podatku może być stosowana tylko wówczas, gdy dostawa, budowa, modernizacja i inne czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT są wykonywane w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Natomiast, w przypadku budownictwa mieszkaniowego przekraczającego limity powierzchni określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, obniżoną stawkę stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. W przywoływanym wyroku sygn. akt I FSK 778/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż modernizacja zachodzić będzie w sytuacji, gdy przedmiotem montażu są takie elementy, które nie tylko zwiększają użyteczność, czy funkcjonalność, ale również są tak zamontowane na stałe, że tworzą wraz z konstrukcją budynku jedną całość. Oznacza to, że ich demontaż jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części oraz budynku. Te cechy niewątpliwie spełnia montaż elementów na zewnątrz budynku. Jak już wcześniej wspomniano, Skarżący podał, że markizy są w przeważającej większości materiałami własnej produkcji, będą indywidualnie dobierane do zamówienia klienta i warunków technicznych montażu, produkowane na konkretne zlecenie. Markizy będą przymocowane do konstrukcji budynków na stale bez możliwości wymontowania ich bez szkód dla innych elementów składowych budynku. Zgodnie więc z twierdzeniem Sądu kasacyjnego stan faktyczny w rozpoznanej sprawie jest zbliżony do stanu faktycznego, na bazie którego zapadła uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego I FPS 2/13, którą należało uwzględnić w tej sprawie. Mając na uwadze wskazaną przez Naczelny Sąd Administracyjny definicję modernizacji, stwierdzić trzeba, iż właśnie tę usługę świadczy Skarżący. Markizy zwiększają użyteczność i funkcjonalność budynku (mieszkania), są zamontowane na stałe tak, że tworzą wraz z konstrukcją budynku jedną całość. Skoro więc, zgodnie z zaleceniem Sądu kasacyjnego, czynności dokonywane przez Skarżącego stanowią usługę i usługa ta wypełnia znamiona modernizacji, wykonywanej w obiektach budowlanych kwalifikowanych jako mieszkaniowe, mając przy tym na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego I FPS 2/13, stwierdzić należy, iż są one opodatkowane 8% stawką podatku od towarów i usług. Jak wynika z powyższego Sąd zgodził się ze stanowiskiem Skarżącego. Jednak za niezasadny uznał zarzut naruszenia art. 120 O.p. oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji RP. Minister Finansów działał na podstawie obowiązujących przepisów prawa, natomiast dokonanie przezeń odmiennej ich wykładni niż prezentowana przez Skarżącego nie może być utożsamiane z działaniem bez podstawy prawnej lub w sposób naruszający konstytucyjną zasadę praworządności oraz zasadę demokratycznego państwa prawa. Również o naruszeniu art. 121 § 1 O.p. nie może stanowić zajęcie przez organ podatkowy stanowiska odmiennego od oczekiwanego przez podatnika. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 146 § 1, art. 152 oraz art. 200 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.