V SA/Wa 1435/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Dorota Mydłowska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2016 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych oddala skargę W dniu [...] listopada 2008 r. Agencja Celna "C." działając jako przedstawiciel bezpośredni S. Sp. z o.o. w W. (dalej: spółka lub skarżąca) dokumentem administracyjnym SAD nr [...] zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar określony jako “dekodery telewizji satelitarnej – cyfrowe typ [...]". Towar ten został zaklasyfikowany do kodu TARIC 8528 71 19 00 z preferencyjną stawką celną w wysokości 9,8% i stawką podatku VAT 22%. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar objęto procedurą dopuszczenia do obrotu według kodu TARIC zadeklarowanego przez zgłaszającego. Następnie wnioskiem z [...] sierpnia 2011 r. spółka zwróciła się o zwrot należności celnych w trybie art. 236 WKC wraz z odsetkami od dekoderów [...] zgłoszonych do odpraw celnych według dokumentów SAD o wskazanych w piśmie numerach. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że towary te winny być klasyfikowane do kodu CN 8528 71 13 (TARIC 8528 71 13 00) z zerową stawką celną wynikającą z zobowiązań sygnatariuszy Porozumienia w sprawie handlu produktami technologii informacyjnej składającego się z Deklaracji Ministerialnej w sprawie handlu produktami technologii informacyjnej, określającej pewne warunki konieczne do zniesienia ceł na produkty technologii informacyjnej, przyjętej w dniu 13 grudnia 1996 r. podczas pierwszej konferencji WTO w Singapurze oraz aneksów i załączników do niej; dalej: Porozumienie ITA, a nie do deklarowanego w zgłoszeniach celnych kodu CN 8528 71 19 (TARIC 8528 71 19 00) ze stawkami celnymi odpowiednio: 14% i 9,8%. Spółka wskazała, iż w datach dokonywania przez nią zgłoszeń celnych przedmiotowych dekoderów set-top boksy mogły być klasyfikowane do kodów: CN 8528 71 13 i CN 8528 71 19, a zróżnicowanie to było efektem konieczności dostosowania prawodawstwa Wspólnoty do Porozumienia ITA. Implementację Porozumienia ITA do prawodawstwa wspólnotowego i wynikającą z niego konieczność objęcia bezcłowym obrotem m.in. set-top boksów z funkcją komunikacyjną: zawierających modem dostępu do Internetu i posiadających funkcję wymiany interaktywnej ("set-top boxes with communication function") miał stanowić w szczególności kod CN 8528 71 13. Zgodnie z powyższym, dekodery posiadające funkcję komunikacji z Internetem - "set-top boxes with communication function" - powinny zostać zwolnione przez Wspólnotę z cła. Spółka stwierdziła jednocześnie, że mimo, iż importowane dekodery zawierały tuner wideo oraz mikroprocesor jak również posiadały funkcję komunikacji nie mogły być jednak zaklasyfikowane do kodu CN 8528 71 13, gdyż nie posiadały modemu telefonicznego (nie posiadały złącza RJ 11 będącego wyznacznikiem obecności modemu telefonicznego, który mógłby być przyłączony do Internetu za pośrednictwem linii telefonicznej). Zastosowana w tunerach technologia Ethernet nie była bowiem w myśl wyjaśnień do Nomenklatury Scalonej uznawana za modem, mimo że zapewniała tą samą co modem funkcję komunikacji z Internetem. W efekcie, opierając się na notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej sprzecznych z Porozumieniem ITA spółka klasyfikowała importowane dekodery do kodu CN 8528 71 19. Do wniosku spółka dołączyła wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-288/09 i C-289/09, kserokopię decyzji WIT o nr [...], specyfikacje z danymi technicznymi oraz Instrukcję obsługi dekoderów - Przewodnik użytkownika. Decyzją z [...] marca 2012 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik Urzędu) odmówił spółce zwrotu wnioskowanych należności celnych wraz z odsetkami stwierdzając, że kwota długu celnego została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 WKC w kwocie prawnie należnej i brak jest podstaw do jej korygowania, a kwota zobowiązania podatkowego z tytułu podatku VAT została określona w prawidłowej wysokości. Spółka wniosła odwołanie od tej decyzji, domagając się uchylenia jej w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji i podtrzymując argumentację zawartą we wniosku. W wyniku rozpoznania odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z [...] listopada 2012 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu z [...] marca 2012 r. w zakresie dotyczącym odmowy zwrotu należności celnych oraz uchylił tę decyzję w zakresie dotyczącym określenia kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług i umorzył postępowanie. W uzasadnieniu organ przyznał, iż celem Porozumienia ITA jest umożliwienie dokonywania obrotu produktami technologii informatycznej bez stosowania obciążeń wiążących się z cłami i innymi opłatami. Jednocześnie zaznaczył jednak, że błędne jest stanowisko spółki jakoby ustalenia zawarte w raporcie zespołu orzekającego Światowej Organizacji Handlu (WTO), przyjętym w następstwie skargi wniesionej przez niektóre kraje do WTO przez Organ Rozstrzygania Sporów WTO (DSB - Dispute Settlement Body) w dniu 21 września 2010 r. (WT/DS375/R, WT/DS376/R, WT/DS377/R), odnośnie zawężającego definiowania w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej i rozumienia pojęcia "modem" (uznania za modem wyłącznie modemu telefonicznego), winny mieć swoje przełożenie na szersze traktowanie tego terminu, tj. jako technologię umożliwiająca wymianę informacji z Internetem. Następnie Dyrektor Izby stwierdził, iż zalecenia zawarte w decyzjach wydawanych przez DSB mogły mieć wyłącznie skutek przyszły bowiem ich wprowadzenie wymagało dostosowania obowiązujących przepisów wspólnotowych do zobowiązań międzynarodowych Unii Europejskiej wynikających z układu GATT z 1994r. W ocenie organu klasyfikacja spornych set-top boksów winna być przeprowadzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie zgłoszenia towarów do procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu, czyli [...] listopada 2008 r. Za podstawę rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy należało zatem przyjąć rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1214/2007 z 20 września 2007 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L 286 z 31 października 2007r.). Organ uznał, że klasyfikacja winna być przeprowadzona z zastosowaniem reguły 6 ORINS. Dodał, że zapisy w WTC odnoszące się do ww. kodów CN określają kryteria decydujące o możliwości zaklasyfikowania towaru do jednego z nich, a mianowicie: 1. występowanie lub niewystępowanie modemu dostępu do Internetu wśród głównych elementów/części towaru, 2. realizacja przez urządzenie funkcji wymiany interaktywnej, 3. możliwość odbioru sygnałów telewizyjnych. Spełnienie drugiego i trzeciego z powołanych kryteriów nie jest sporne. Sporna jest natomiast kwestia spełnienia przez importowany towar kryterium występowania w tym urządzeniu modemu dostępu do Internetu. Następnie Dyrektor Izby wskazał, że zarówno dane techniczne ujęte w specyfikacji dekodera [...] (m.in. port Ethernet, umożliwiający dostęp do Internetu), opisy gniazd podane w przewodniku użytkownika i instrukcji instalacji (gniazdo Ethernet - do podłączenia modemu zewnętrznego L.) oraz wyjaśnienia spółki (technologia Ethernet umożliwia, dzięki swojej funkcjonalności, dostęp do sieci Internet) jednoznacznie potwierdzają, że przedmiotowy towar nie został wyposażony w modem (urządzenie/części realizujące funkcję konwersji sygnałów). Wyposażenie urządzenia w gniazdo Ethernet nie oznacza bowiem, że dekoder ten realizuje funkcję modulowania sygnału internetowego (funkcję tę spełnia modem zewnętrzny - Livebox tp, przyłączany do spornego dekodera za pomocą przewodu Ethernet, znajdującego się na jego wyposażeniu). Kryterium dotyczące występowania modemu w przedmiotowym towarze, decydujące o możliwości jego zaklasyfikowania do kodu CN 8525 71 13, nie zostało więc spełnione. Podsumowując Dyrektor Izby wskazał, że analiza materiału dowodowego przeprowadzona pod kątem ustalenia prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru w oparciu o zasady określone regułą 1 i 6 ORINS dała podstawę do wykluczenia dekodera [...] z kodu CN 8528 71 13. Sporny towar winien być klasyfikowany w kolejnej najbardziej charakterystycznej podpozycji, czyli do kodu CN 8528 71 19. Następnie Dyrektor Izby wskazał, że za poprawnością powyższej klasyfikacji taryfowej przemawia także praktyka państw członkowskich przy wydawaniu Wiążących Informacji Taryfowych, które set-top boxy nie zawierające modemu, ale umożliwiające interaktywną wymianę informacji i dostęp do Internetu za pomocą interfejsu Ethernet, klasyfikują do kodu CN 8528 71 19 (WIT nr [...] z [...] lipca 2008 r. - wydany dla towaru [...],[...] z [...] listopada 2008 r., [...] z [...] listopada 2008 r.). Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła spółka, domagając się uchylenia decyzji obu instancji i zasądzenia kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby nie podzielił zarzutów podniesionych w skardze i podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 25 listopada 2013 r., V SA/Wa 464/13 uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził od Dyrektora Izby na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania sądowego. W ocenie sądu I instancji, organ, klasyfikując towar do kodu 8528 71 13, dopuścił się naruszenia art. 180 i art. 191 o.p. Nie poddał bowiem analizie i nie zastosował mającego znaczenie w sprawie wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych C-320/11, C-330/11, C-382/11 i C-383/11. W wyroku tym stwierdzono, że Nomenklatura Scalona znajdująca się w załączniku I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87, zmieniana kolejnymi rozporządzeniami, nie definiuje pojęcia "modem" i "dostęp do Internetu". Trybunał twierdził, że uwagi (Noty) wyjaśniające z dnia 7 maja 2008 r. podają definicję modemu w rozumieniu podpozycji 8528 71 13 i stanowią, że "modemy modulują i demodulują zarówno sygnały danych wyjściowych, jak i wejściowych", oraz że "urządzenia wykonujące funkcję podobną do funkcji modemu, ale które nie modulują i demodulują sygnałów, nie są uważane za modemy". W związku z tym Trybunał uznał, że wyłączając z zakresu pojęcia "modem" urządzenia pełniące funkcję podobną do modemu z uwagi na względy techniczne, podczas gdy jedynie cel umożliwienia dostępu do Internetu ma znaczenie dla celów klasyfikacji, uwagi wyjaśniające z 7 maja 2008 r. dotyczące podpozycji 8528 71 13 ograniczyły znaczenie tego pojęcia. Tym samym, uwagi te są sprzeczne w tej kwestii z CN i powinny zostać wyłączone. W rozumieniu podpozycji 8528 71 13 CN, "modem dostępu do Internetu" przekłada się na urządzenie, które jest w stanie umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność lub dwustronną wymianę informacji. Dla celów klasyfikacji znaczenie ma sama tylko możliwość dostępu do Internetu, a nie zastosowana w tym celu technika. Ponadto, urządzenie to, aby można je było zaklasyfikować do podpozycji 8528 71 13 CN, musi być w stanie samodzielnie udostępnić Internet za pomocą wbudowanego w nie modemu. Dostęp do Internetu nie powinien zatem wymagać interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu. Skargi kasacyjne od powyższego wyroku wniosła zarówno spółka, jak i Dyrektor Izby. Spółka zaskarżyła wyrok sądu I instancji w całości, wnosząc o jego uchylenie w całości, rozpoznanie skargi oraz uchylenie decyzji Dyrektora Izby odmawiającej zwrotu należności. Dyrektor Izby zaskarżył wyrok sądu I instancji w całości. Wniósł o jego uchylenie w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 12 grudnia 2014 r. sygn. I GSK 630/14 m.in. uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania sądowi I instancji. NSA stwierdził, że zaprezentowane przez sąd I instancji stanowisko jest błędne. W sprawie nie chodzi o proste przyporządkowanie importowanych urządzeń do jednej z podpozycji CN, ale o ustalenie ich właściwości, co powinno nastąpić w ramach postępowania dowodowego. Wyjaśnienie tzw. "spornej kwestii" wymaga w istocie przeprowadzenia postępowania dowodowego na okoliczność czy importowane urządzenia zawierały tzw. "modem dostępu do Internetu", w znaczeniu nadanym przez wyrok TSUE z 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych C – 320/11, C – 330/11, C – 328/11 i C – 383/11. NSA wskazał, że rozpoznając ponownie sprawę sąd I instancji powinien uwzględnić dokonaną wykładnię prawa oraz to, czy dokonanie samodzielnych ustaleń przez organ celny co do charakteru spornych urządzeń mieści się w granicach art. 122 o.p., wyrażającego zasadę prawdy materialnej, czy też wymaga zasięgnięcia opinii specjalisty z danej dziedziny. Zaklasyfikowanie importowanego towaru do podpozycji 8528 71 13 CN jest uzależnione od wykazania, że towar ten jest wyposażony w urządzenie mogące obiektywnie i samodzielnie umożliwić dostęp do Internetu, co może wymagać zasięgnięcia opinii biegłego. Rozpoznając sprawę ponownie tut. sąd uznał iż skarga jest zasadna (wyrokiem z dnia 18 stycznia 2016 r. w sprawie o sygn. akt V SA/WA 745/15). W uzasadnieniu ww. wyroku wskazano m.in., że ustaleń w zakresie taryfikacji towaru może dokonać jedynie organ celny, co podlega z kolei kontroli sądu administracyjnego. W sprawie natomiast sporna jest właściwość importowanych urządzeń na dzień dokonania zgłoszenia celnego. Mianowicie, czy te urządzenia - po pierwsze - posiadają modem w sensie określonym wyrokiem TS, a po drugie, czy urządzenia te posiadają zdolność samodzielnego umożliwienia dostępu do Internetu, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu. Powyższe zdaniem sądu winno zostać wykazane opinią biegłego specjalizującego się w tego typu urządzeniach. Na podstawie akt sprawy brak jest możliwości przyznania przez sąd racji jednej ze stron, gdyż stanowiska tych stron w zakresie właściwości urządzenia są ze sobą skrajnie sprzeczne. Sąd stoi na stanowisku, że akta sprawy nie pozwalają na samodzielne ustalenie charakteru spornych urządzeń, gdyż to ustalenie obecnie wykracza poza granice określone w art. 122 o.p., wyrażającego zasadę prawdy materialnej. Ustalenie to wymaga zasięgnięcia opinii specjalisty z danej dziedziny. Po wyroku wydanym w sprawie o sygn. akt V SA/WA 745/15 Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] marca 2012 r. oraz orzekł o zwrocie należności celnych w kwocie 90492,00 zł określonych dla towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] listopada 2008 r. Nadto określił kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w wysokości 203144,00 zł, oraz odmówił wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych. W uzasadnieniu ww. decyzji wskazano m.in. , że organ uwzględniając ocenę prawną zawartą w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 stycznia 2016 r., sygn. akt V SA/Wa 745/15 do akt sprawy włączył opinię biegłego sądowego w zakresie elektroniki - dr inż. W.K. [dalej: biegły]. Opinia ta sporządzona została, na wniosek organu odwoławczego prowadzącego postępowanie wyjaśniające w sprawie o analogicznym stanie faktycznym i prawnym, w oparciu o dokumentację dekodera [...] firmy S. (opisy techniczne i dokumentacje serwisową producenta) przekazaną przez Pełnomocnika Spółki. Biegły w opinii z dnia [...] czerwca 2015 r. stwierdził, iż urządzenie [...] jest odbiornikiem/dekoderem sygnału telewizji cyfrowej realizującym następujące funkcje: - odbiór sygnałów naziemnej telewizji cyfrowej DVBT w standardzie MPEG2 i MPEG4, - odbiór sygnałów i satelitarnej telewizji cyfrowej oraz strumieniowej transmisji IPVT, - odbiór programów szyfrowanych przez nadawcę poprzez użycie karty SMART CARD, - obsługę łączności zewnętrznej poprzez port Ethernet 10/100M, - obsługę systemów audio, - podłączenie monitora lub odbiornika TV poprzez złącze cyfrowe HDMI lub analogowe SCART. Zauważył, iż z załączonych opisów technicznych, a w szczególności z informacji zawartych w dokumentach "Internet accesibility of FT S. Set Top Box [...]", Service Manual [...] i Przewodnika użytkownika dekodera wynika, że dekoder nie posiada wbudowanego modemu zaś jego dołączenie do sieci internetowej odbywa się za pośrednictwem urządzenia L. (pełniącego funkcją routera/modemu ADSL), do którego dołączany jest on za pośrednictwem wbudowanej w dekoder karty sieciowej Ethernet ze złączem RJ-45. Zgodnie jednak z uwagami na str. 7 dokumentu "Internet accesibility of FT S. Set Top Box [...]" dekoder może być dołączany do sieci internet za pośrednictwem innego dowolnego uniwersalnego modemu DSL. Mimo nieposiadania wbudowanego modemu dekoder ze wzglądu na realizowane protokoły dostępowe a w szczególności DHCP (protokół dynamicznej konfiguracji hosta) może współpracować z siecią internetową, w której dostępna jest np. usługa sieciowej transmisji video o ile zapewnia ją dostawca usług. Oznacza to, że dekoder posiada zdolność samodzielnego, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, dostępu do Internetu w celu realizacji funkcji interaktywnej wymiany informacji (dostęp do usług zapewnianych przez operatora takich jak korzystanie z przeglądarek, poczty elektronicznej, dostęp do programów VOD - transmisja na żądanie, aktualizacja oprogramowania itp.) mimo nieposiadania wbudowanego modemu pod warunkiem zapewnienia realizacji tych usług , tylko za pośrednictwem wbudowanej karty Ethernet, realizującej w szczególności funkcje komunikacyjne wykonywane klasycznie przez modemy, chociaż bez funkcji modulacji/demodulacji. Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdza, że importowane przez Spółkę towary spełniają kryteria wynikające z brzmienia Nomenklatury Scalonej ujętej w kodzie CN 8528 71 13, obejmującym aparaturę z urządzeniami opartymi na mikroprocesorach, zawierającą modem dostępu do Internetu i posiadającą funkcję wymiany interaktywnej, nadającą się do odbioru sygnałów telewizyjnych ("set-top boksy z funkcją komunikacyjną"). Zatem, zgodnie z zasadami określonymi regułą 1 i 6 ORINS, dekodery [...] winny być klasyfikowane do kodu CN 8528 71 13 (kod Taric 8528 71 13 00). Dla towarów objętych ww. kodem CN rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1214/2007 z dnia 20 września 2007 r. ustanowiono zerową stawkę celną. Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdza, iż kwota należności celnych w prawidłowej wysokości powinna wynosić 0,00 PLN. Zauważenia wymaga, iż stosownie do zapisów w Systemie Rozliczeń Celno-Podatkowych i Finansowo-księgowych ZEFIR wpłaty należności celnych określonych w zgłoszeniu celnym nr [...] z dnia [...] listopada 2008 r. (A00) dokonano w dniu [...] listopada 2008 r. w kwocie 90492,00 PLN, co zostało odnotowane w Dz. Gł nr [...]. W świetle powyższego kwota cła w wysokości 90492,00 PLN winna podlegać zwrotowi. W kwestii podniesionego w piśmie z dnia [...] sierpnia 2011 r. wniosku o wypłatę odsetek od zwracanego cła organ odwoławczy wyjaśnia, że art. 241 WKC stanowi, iż dokonanie przez organy celne zwrotu należności celnych przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które mogły zostać pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże odsetki wypłaca się, gdy: — decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania, — przewidują to przepisy krajowe. Kwota tych odsetek jest naliczana w taki sposób, aby ich wysokość była równa kwocie, jaka zostałaby naliczona w tym celu w walucie krajowej na krajowym rynku finansowym. Jednakże od tej zasady art. 241 WKC wprowadza istotny wyjątek dotyczący zapłaty przez organ odsetek, jeżeli przewidują to przepisy krajowe, a ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie. Art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 622 z poźn. zm.) stanowi, że od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności celnych było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i w wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Organ podkreśla, że analiza adnotacji funkcjonariusza celnego dokonanych w polu J dokumentu SAD nr [...] z dnia [...] listopada 2008 r. - "towar zwolniono do procedury dopuszczenia do obrotu w dn. [...] listopada 2008 r. bez weryfikacji" - wskazuje na to, iż nie podjęto czynności weryfikujących w aspekcie prawidłowości zastosowanej klasyfikacji taryfowej zgłoszonych do procedury dopuszczenia do obrotu dekoderów telewizji cyfrowej. Spółka dysponując wiedzą co do stanu faktycznego importowanych dekoderów [...] zgłosiła je do kodu Taric 8528 71 19 00. Zatem organ celny nie miał podstaw prawnych do odmowy przyjęcia ww. zgłoszenia celnego w formie i na warunkach zadeklarowanych przez Stronę, gdyż zgłoszenie odpowiadało warunkom formalnym określonym w art. 62 i 64 WKC. Dlatego ww. dokument SAD został przyjęty, a towar dopuszczono do obrotu z zastosowaniem deklarowanej preferencyjnej stawki celnej w wysokości 9,8%. Poza tym pełnomocnik wnioskiem z dnia [...] sierpnia 2011 r. zwrócił się o zwrot należności celnych w trybie art. 236 WKC nie podnosząc kwestii błędnej oceny stanu faktycznego importowanego towaru dokonanej przez organy celne lecz wskazując na okoliczności wynikające z implementacji Porozumienia ITA do prawodawstwa wspólnotowego i wynikającą z niego konieczność objęcia bezcłowym obrotem m.in set-top boxów z funkcją komunikacyjną. Również w kolejnych pismach procesowych, mając na uwadze uzgodnienia Porozumienia ITA, a następnie na wykładnię zapisów Not wyjaśniających do CN w zakresie kodu CN 8528 71 13, dokonaną przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 listopada 2012 r. w sprawach połączonych C-320/11/, C-330/11, C-382/11 i C 383/11, wnosił o zmianę zadeklarowanej klasyfikacji taryfowej, a w konsekwencji o zwrot cła. Nie podnosił przy tym zarzutu błędnie ustalonego stanu faktycznego dekoderów lecz wskazywał na ich funkcjonalność - dostęp do Internetu poprzez wykorzystanie technologii Ethernet, uzasadniającą w ocenie Pełnomocnika, zaklasyfikowanie towarów do kodu Taric 8528 71 13 00. Zatem kwestią sporną w niniejszej sprawie nie był stan faktyczny dekoderów [...] lecz wykładnia rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w zakresie podpozycji 8528 71 13 Nomenklatury scalonej w zakresie znaczenia pojęć "Internet’’, "modem" oraz "modulowanie i demodulowanie" w świetle Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej. Decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2016 r. zaskarżyła S. sp. z o.o. w W. w części, w jakiej odmawia wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuca naruszenie przez Dyrektora art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne poprzez: - przyjęcie, że odsetki od zwracanych należności celnych przysługują tylko w sytuacji, gdy organ celny popełnił błąd w momencie przyjęcia zgłoszenia celnego, a w konsekwencji - odmówienie prawa do wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych naliczonych nieprawidłowo w wyniku błędu organów celnych, która to odmowa była rezultatem niedostrzeżenia błędów organów celnych. Podnosząc powyższe skarżąca wniosła o : 1. uchylenie zaskarżonej decyzji w części, w jakiej odmawia wypłaty odsetek od zwracanych należności celnych zgodnie z przepisami art. 135 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; 2. zasądzenie zwrotu poniesionych kosztów postępowania sądowego na rzecz Skarżącej według norm przepisanych. Jednocześnie wniosła o rozważenie zasadności skierowania do Trybunału Konstytucyjnego na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej pytania prawnego o następującej treści: "Czy art. 67 ust. 1 Prawa celnego w zakresie w jakim przyznaje odsetki w sytuacji, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu, odnosząc te przesłanki tylko i wyłącznie do dnia zapłaty należności celnej, podczas gdy błąd organu może pojawić się również po tym momencie i polegać na bezzasadnej odmowie zwrotu należności celnej, jest zgodny z art. 2 i art. 77 ust. 1 Konstytucji RP?’’ W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Sąd zważył, co następuje : Skarga nie jest zasadna. Z uwagi na treść skargi oraz postawiony w niej zarzut przypomnieć trzeba, że podstawy prawne mające zastosowanie do zwracanych należności celnych wraz z odsetkami zawarte zostały zarówno w przepisach wspólnotowych jak i krajowych. We wspólnotowym kodeksie celnym jest to art. 241 WKC, który stanowi, iż dokonanie przez organy celne zwrotu należności celnych przywozowych lub należności wywozowych, jak również odsetek od kredytu lub odsetek za zwłokę, które mogły zostać pobrane przy uiszczaniu tych należności, nie nakłada na te organy obowiązku wypłaty odsetek. Jednakże odsetki wypłaca się, gdy: - decyzja w sprawie wniosku o udzieleniu zwrotu nie zostanie wykonana w terminie trzech miesięcy od dnia jej wydania, - przewidują to przepisy krajowe. Kwota tych odsetek jest naliczana w taki sposób, aby ich wysokość była równa kwocie, jaka zostałaby naliczona w tym celu w walucie krajowej na krajowym rynku finansowym. Na gruncie krajowym art. 67 ust. 1 Prawa celnego stanowi, że od zwracanych należności organ celny płaci odsetki, gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności celnych było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia zapłaty należności podlegających zwrotowi oraz według zasad i w wysokości określonej w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Nie ulega żadnych wątpliwości, że przepis unijny nie daje podstaw skarżącej do zwrotu należności wraz z odsetkami. Sporne natomiast jest, czy taką podstawę może stanowić wyżej cytowany art. 67 ust. 1 Prawa celnego. Z brzmienia cytowanego artykułu wynika, że obowiązek zapłaty przez organ celny odsetek od zwracanych należności celnych jest możliwy, jeśli zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki: 1. gdy niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, 2. dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. Pojęcie błędu organu celnego użyte w analizowanym przepisie nie zostało w żaden sposób zdefiniowane w przepisach prawa celnego. W wyroku z 26 marca 2009r., III SA/Lu 34/09 (orzeczenia.nsa.gov.pl) WSA w Lublinie zasadnie zauważył, że termin "błąd organu celnego" pojawia się w art. 220 WKC w kontekście instytucji tzw. retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. Art. 220 ust. 2 lit. a WKC wyłącza co do zasady możliwość retrospektywnego zaksięgowania w sytuacji gdy kwota opłat celnych należnych zgodnie z przepisami prawa nie została wykazana w rachunkach w następstwie błędu samych organów celnych, który to błąd nie mógł zostać w racjonalny sposób wykryty przez osobę zobowiązaną do uiszczenia opłat celnych działającą w dobrej wierze i przestrzegającą przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Na gruncie cytowanego przepisu Europejski Trybunał Sprawiedliwości przyjmuje szerokie, zobiektywizowane rozumienie pojęcia "błąd organu celnego", w szczególności ETS uznaje, że może chodzić nie tylko o proste błędy rachunkowe czy pisarskie, ale także o wszelkiego rodzaju błędy polegające na błędnej interpretacji lub zastosowaniu prawa. Z punktu pojęcia "przyczynić" to stać się jedną z przyczyn tego lub pomóc w tym (Słownik Języka Polskiego PWN, t. 4, strona 320). Z powyższego wynika, że nieprzyczynienie się przez dłużnika celnego do powstania błędu organu celnego to brak wpływu na ten błąd. Ponieważ ustawodawca posługuje się w art. 67 ust. 1 Prawa celnego sformułowaniem "w żaden sposób", nieprzyczynienie się przez dłużnika celnego do powstania błędu organu celnego, oznacza brak jakiegokolwiek wpływu dłużnika na ten błąd. Każda więc czynność dłużnika, która choć w minimalnym stopniu wpłynęła na błąd organu celnego, powoduje, że nie zachodzi druga z przesłanek określonych w art. 67 ust. 1 Prawa celnego warunkujących zapłatę odsetek od zwracanych należności celnych. Przechodząc do dalszej analizy tego przepisu wyjaśnić również należy pojęcie "organy celne". Obecnie nie budzi wątpliwości, że Komisja Europejska nie może zostać uznana za organ celny, w rozumieniu art. 67 ust. 1 Prawa celnego. Komisja Europejska nie jest organem, gdyż nie jest uprawniona do stosowania przepisów prawa celnego. Powyższe także potwierdził Trybunał Sprawiedliwości w Luksemburgu w wyroku z 19 marca 2013r. w sprawie Leon Van Parys NV p-ko Komisji Europejskiej, w którym Trybunał stwierdził, że z art. 4 pkt 3 WKC wynika, że "organy celne" to organy uprawnione między innymi do stosowania przepisów prawa celnego, tym samym chodzi o organy administracji państw członkowskich, a także państw trzecich, które mają zapewnić dozór celny i kontrolę celną zgodnie z definicjami tych pojęć zawartymi w art. 4 pkt 13 i 14 WKC. Trybunał dostrzegł w analizowanej sprawie udział Komisji w zarządzaniu kontyngentem taryfowym umożliwiającym przywóz towarów z zastosowaniem obniżonej stawki celnej, ale nie zaakceptował stanowiska, że z tego tytułu staje się ona organem celnym. Tym samym uznał, że ewentualne błędy Komisji działającej w określonych ramach nie stanowią błędu w rozumieniu art. 220 ust 2 lit. b) WKC. Zatem nie ma podstaw prawnych, by odmiennie ocenić udział Komisji Europejskiej w związku z wydawaniem Not wyjaśniających, które do tego nie mają charakteru wiążącego. Powyższe ustalenie ma w konsekwencji, w ocenie sądu doniosłe znaczenie, gdyż zgodnie z art. 9 ust. 1 lit. a) tiret drugie rozporządzenia nr 2658/87 Komisja opracowuje uwagi wyjaśniające do CN, które są regularnie publikowane w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Błędne zdefiniowanie przez Komisję Europejską pojęcia "modemu" w Notach wyjaśniających dla kodu CN 8528 71 13 opublikowanych w dniu 7 maja 2008 r. nie może zatem spowodować powstania prawa do zapłaty odsetek od zwracanych należności celnych. Polskie organy celne i sama skarżąca zastosowali się do obowiązujących w tym zakresie przepisów. Mimo, że noty nie mają charakteru wiążącego, to jednak wpływają na wykładnię prawa, co było wielokrotnie akcentowane zarówno w orzecznictwie TSUE jak i NSA. W wyroku TSUE w sprawie C - 486/06 BVBA Van Landeghem v. Belgische Staat z 6 grudnia 2007 r., Trybunał w motywie 25, powołując się także na swoje wcześniejsze orzecznictwo, zauważył, że "noty wyjaśniające opracowane w odniesieniu do CN przez Komisję, (...) w znaczący sposób przyczyniają się do interpretacji poszczególnych pozycji, jednakże nie są prawnie wiążące". Orzecznictwo zarówno TSUE, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie wskazuje, że Noty wyjaśniające stanowią istotny element interpretacji Taryfy Celnej. Nie ulega więc wątpliwości, że treści zawarte w poszczególnych punktach Not wyjaśniających nie są przepisami prawa materialnego, a stanowią jedynie rodzaj legalnej, wiążącej wykładni właściwych przepisów prawa materialnego, stosowanej łącznie z tymi przepisami a nie w oderwaniu od nich (por. wyroki NSA: z 9 lutego 2006r., sygn. akt I GSK 1348/05 i 20 października 2005r., sygn. akt 860/05). W powyższym kontekście należy także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 14 kwietnia 2011r. w sprawach połączonych C-289/09 i C-288/09 dotyczący klasyfikacji taryfowej set-top boksów z funkcją komunikacyjną i napędem dysku twardego takich jak Sky+ box model DRX 280 (kod CN 8528 71 13), który co prawda dotyczy Wiążących Informacji Taryfowych, jednakże w sposób jednoznaczny wskazuje, że organy celne oraz sądy są zobowiązane do stosowania prawa zgodne z uwagami wyjaśniającymi do CN, przynajmniej dopóki te uwagi wyjaśniające nie zostaną uznane za sprzeczne z CN (motywy 86-96 wyroku). TSUE pojęcie uwagi wyjaśniające do CN rozumie jako noty wyjaśniające (patrz motyw 92 wyroku w którym Trybunał wskazuje, że uwagi wyjaśniające stanowią ważny środek służący zapewnieniu jednolitej interpretacji CN przez organy celne państw członkowskich, to nie są prawnie wiążące). Innymi słowy TSUE w tym wyroku stwierdził, że organy celne muszą zastosować się do uwag wyjaśniających (motyw 93). Trybunał przypomniał, że "zgodnie z utrwalonym orzecznictwem nawet jeśli formalnie sąd krajowy ograniczył swoje pytanie do wykładni art.12 ust. 5 lit. a) pkt ii) tiret pierwsze kodeksu celnego w odniesieniu do zachowania organów celnych w przypadku zmiany uwag wyjaśniających do CN, okoliczność tego rodzaju nie stanowi przeszkody w dostarczeniu mu przez Trybunał wszystkich elementów wykładni prawa Unii, które mogą być użyteczne dla rozstrzygnięcia zawisłej przed nim sprawy, bez względu na to, czy sąd ten zawarł owe kwestie w treści swego pytania, czy też nie (zob. w szczególności wyroki: z dnia 25 stycznia 2007 r. C-321/03 Dyson, Zb.Orz. s. I-687, pkt 24; z dnia 26 kwietnia 2007 r. w sprawie C-392/05 Alevizos, Zb.Orz. s. I-3505, pkt 64 i przytoczone tam orzecznictwo oraz z dnia 12 stycznia 2010 r. w sprawie C-229/08 Wolf, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 32). W tym względzie do Trybunału należy wyprowadzenie z całości informacji przedstawionych przez sąd krajowy, a w szczególności z uzasadnienia postanowienia odsyłającego, elementów prawa wspólnotowego, które wymagają wykładni w świetle przedmiotu sporu (zob. ww. wyrok w sprawie Wolf, pkt 32)". Ostatecznie TSUE wyjaśnił, że wykładni art. 12 ust. 5 kodeksu celnego oraz art. 12 ust. 1 i ust. 2 lit. a) tiret trzecie rozporządzenia wykonawczego należy dokonywać w ten sposób, iż organy celne są zobowiązane do wydawania wiążących informacji taryfowych, które są zgodne z uwagami wyjaśniającymi do CN. Jeżeli pomiędzy tymi organami a podmiotami gospodarczymi brak jest porozumienia w przedmiocie zgodności tych uwag z CN i w przedmiocie klasyfikacji towarów, do podmiotów gospodarczych należy odwołanie się do właściwego organu zgodnie z art. 243 kodeksu celnego. Sąd, do którego wystąpiono orzeka w przedmiocie klasyfikacji towaru, w razie potrzeby po zadaniu Trybunałowi pytania prejudycjalnego na warunkach przewidzianych w art. 267 TFUE. Ponadto państwo członkowskie, któremu podlegają wspomniane organy ma możliwość wystąpienia do komitetu przewidzianego w art. 247 kodeksu celnego zgodnie z procedurą ustanowioną w art. 8 rozporządzenia nr 2658/87. Mając powyższe na względzie w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego organy celne nie popełniły żadnego błędu, gdyż po pierwsze przyjęły deklarację samej strony skarżącej (strona dokonała samodzielnie klasyfikacji urządzenia do danego kodu CN), a po drugie i najważniejsze w dacie zgłoszenia celnego obowiązujące przepisy nie pozwalały na zaklasyfikowanie tego urządzenia do innego kodu niż wskazała to strona w zgłoszeniu celnym. Strona i organ celny zastosowali się w tym względzie jedynie do obowiązujących przepisów prawa. Istotne dla oceny skargi są również następujące zdarzenia : 1) Porozumienie ITA, 2) decyzje wydane przez organ ds. rozstrzygania sporów WTO, 3) wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 14 kwietnia 2011r. w sprawach połączonych C-289/09 i C-288/09, 4) zmiana taryfy celnej 24 czerwca 2011r., 5) wprowadzenie uwagi dodatkowej 3 w dziale 85 Nomenklatury Scalonej w lutym 2012r, 6) orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości z 22 listopada 2012r w sprawach połączonych C-320/11, C-330/11 i C-382/11 i C-383/11 w kontekście świadomości organu o popełnionym błędzie. Zdaniem sądu pierwsze pięć zdarzeń nie mogło doprowadzić organu do uznania, że znajduje się on w błędzie. Trzeba bowiem wskazać, że Porozumienie ITA oraz decyzje podjęte przez organ ds. rozstrzygania sporów WTO nie mają wiążącego charakteru. Porozumienie ITA ma charakter deklaracji i nie stanowi normy prawnej na którą mógłby się powoływać podmiot indywidualny. Natomiast zalecenia zawarte w decyzjach wydawanych przez DSB mogły mieć wyłącznie skutek przyszły, bowiem ich wprowadzenie wymagało dostosowania obowiązujących przepisów wspólnotowych do zobowiązań międzynarodowych Unii Europejskiej wynikających z GATT. Słuszność powyższego potwierdza zarówno sam fakt wydania, dopiero w 2011 r., rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 620/2011 z dnia 24 czerwca 2011 r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. UE L 166 z 25 czerwca 2011), jak i dokonana przez Komisję Europejską korekta zapisów w Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej, polegająca na skreśleniu Not wyjaśniających dla kodów CN 8528 71 13, 8528 71 19 oraz 8528 71 90 (Dz. U. UE C 185 z 25 czerwca 2011), wprowadzona z dniem 1 lipca 2011 r. A więc akty te miały zastosowanie dopiero od 1 lipca 2011r. i w żaden sposób nie mogły odnosić się do stanów faktycznych sprzed tej daty (art. 2 rozporządzenia). Konsekwencją dokonania powyższych zmian ww. rozporządzeniami była również konieczność określenia przez prawodawcę unijnego pojęcia "modem". Pojęcie to zostało wprowadzone rozporządzeniem Wykonawczym Komisji (UE) Nr 155/2012 z dnia 21 lutego 2012 r., zmieniającym załącznik do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. UE L 50 z 23 lutego 2012 r.) w dziale 85 Nomenklatury Scalonej, jako uwaga dodatkowa 3. Rozporządzenie to ewidentnie odnosiło się do rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 620/2011, co jasno wynika z jego treści i weszło w życie 14 marca 2012r. Trzeba również podkreślić, że organy działają w granicach prawa, nie tworząc tego prawa. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego, pod które organ dokonuje subsumcji ustalonego stanu faktycznego sprawy jest elementem procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania, do którego uprawniony jest stosujący prawo właściwy organ. Organy podatkowe działają na podstawie i w granicach obowiązującego prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 O.p.). Zatem organ do czasu zmiany przepisów lub też uznania danego przepisu za niezgodny z obowiązującym prawem przez podmiot do tego upoważniony nie pozostawał w błędzie i nie mógł mieć świadomość błędu, gdyż przepisy dotyczące klasyfikacji spornych urządzeń były jasne. Z kolei wyrok TSUE z 14 kwietnia 2011r. nie dotyczył klasyfikacji tego rodzaju urządzeń, co urządzenie importowane przez stronę, zatem także on nie mógł mieć wpływu na świadomość popełnionego przez organ błędu. Na taką świadomość natomiast mógł mieć wpływ dopiero wyrok TSUE z 22 listopada 2012r. w sprawach połączonych C-320/11, C-330/11 i C-382/11 i C-383/11 dotyczył on bowiem urządzeń podobnych do sprowadzanych przez skarżącą i co najważniejsze TSUE (jako jedyny właściwy w tych sprawach podmiot) przesądził, że nomenklatura scalona zawarta w załączniku I do rozporządzenia nr 2658/87 w sprawie Nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej taryfy celnej, zmieniona, odpowiednio, nr 1214/2007, nr 1031/2008, nr 948/2009, powinna być interpretowana w ten sposób, że w celu zaklasyfikowania danego urządzenia do podpozycji 8528 71 13 urządzenie musi spełniać dwa warunki, po pierwsze odbiór sygnału telewizyjnego i po drugie obecność modemu umożliwiającego dostęp do Internetu. W braku jednej lub drugiej funkcji urządzenia takie należy zaklasyfikować do podpozycji 8528 71 19. Ponadto w celu zaklasyfikowania takiego urządzenia do podpozycji 8528 71 13 modem dostępu do Internetu oznacza urządzenie, które jest w stanie samodzielnie, bez interwencji żadnego innego urządzenia lub mechanizmu, umożliwić dostęp do Internetu i zapewnić interaktywność. Przeznaczenie produktu może bowiem stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe temu produktowi, co daje się ocenić na podstawie jego obiektywnych cech i właściwości. W związku z tym okazuje się, że wyłączając z zakresu pojęcia "modem" urządzenia pełniące funkcję podobną do modemu z uwagi na względy techniczne, podczas gdy jedynie cel umożliwienia dostępu do Internetu ma znaczenie dla celów klasyfikacji, uwagi wyjaśniające z dnia 7 maja 2008 r. dotyczące podpozycji 8528 71 13 ograniczyły znaczenie tego pojęcia. Tym samym uwagi te są sprzeczne w tej kwestii z Nomenklaturą scaloną i powinny zostać wyłączone. Zatem dopiero od wydania tego wyroku, a konkretnie jego opublikowania w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej w dniu 26 stycznia 2013r. (Dz.U. UE C z 26 stycznia 2013r., nr 26, s. 10/2) organ mógł mieć świadomość popełnionego błędu. Trybunał ustalił bowiem konkretne elementy konstrukcyjne mającej zastosowanie w sprawie normy prawnej. Jednakże dokonując analizy art. 67 ust. 1 Prawa celnego należało mieć na uwadze, że tę świadomość błędu trzeba było odnieść do daty zgłoszenia celnego. Przepis tego artykułu nakazuje bowiem zwrot odsetek od daty zapłaty należności. Zatem w ocenie sądu, w tym konkretnym wypadku, nie można mówić o błędzie organu. Przepis art. 67 ust. 1 Prawa celnego, jako wyjątek od reguły niezwracania odsetek od zapłaconych należności należy wykładać ściśle, tak jak każde wyjątki od określonych reguł. Skoro bowiem organ nie mógł mieć w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego świadomości błędu, a tę świadomość co najwyżej mógł posiadać w styczniu 2013r., a więc prawie po czterech latach od przyjęcie zgłoszenia celnego, to hipotezy normy prawnej określonej w art. 67 ust. 1 Prawa celnego (wykładanej ściśle) w żaden sposób nie można podciągnąć pod ustalony stan faktyczny. Sąd oczywiście ma świadomość długotrwałości prowadzonego w sprawie postępowania. Jednakże brak jest jakiejkolwiek normy prawnej, która z tego tytułu pozwalałaby na zwrot należności wraz z odsetkami. Strona może co najwyżej w ramach określonych instytucji prawnych dyscyplinować organ prowadzący sprawę. Na zakończenie należy również zauważyć, że w podobnym stanie faktycznym do niniejszego wypowiadał się już Naczelny Sąd Administracyjny. Wypowiedź sądu kasacyjnego dotyczyła co prawda, jeszcze art. 250 Kodeksu celnego, jednak pozostaje jak najbardziej aktualna. NSA w wyroku z 9 lutego 2006 r., I GSK 1512/05 wskazał, że "przekroczenie przez Ministra Finansów upoważnienia ustawowego przy wydawaniu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie gospodarczych procedur celnych (Dz. U. Nr 18, poz. 214 ze zm.) nie jest błędem organu celnego w rozumieniu art. 250 § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) i nie stwarza podstawy do ustalenia w postępowaniu administracyjnym odsetek od należności celnych zwracanych na podstawie tego przepisu" (ONSAiWSA 2006/4/120, OSP 2007/2/23). Mając powyższe na względzie sąd uznał skargę za niezasadną. Za pozbawiony uzasadnionych podstaw uznano także wniosek o wystąpienie do TK z pytaniem prawnym dotyczącym art. 67 ust. 1 Prawa celnego. Trzeba bowiem zauważyć, iż przepis ten był wielokrotnie stosowany przez sądy administracyjne (w tym i NSA), a jego interpretacja nie nastręczała wątpliwości skutkujących koniecznością zbadania jego konstytucyjności przez TK. Podstawą wyroku jest art. 151 p.p.s.a.