III SA/Wa 1990/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Agnieszka Krawczyk (sprawozdawca), Protokolant specjalista Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2016 r. sprawy ze skargi A.K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 marca 2015 r. nr IPPB4/4511-108/15-2/MS w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę A. K. (dalej "Skarżąca" lub "Strona") w dniu [...] stycznia 2015 r. złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty odprawy. Opisując stan faktyczny wskazała, że na mocy Porozumienia kończącego spory zbiorowe zawartego w dniu [...] kwietnia 2014 r. w Warszawie pomiędzy P. a Związkami Zawodowymi i Komisją Zakładową NSZZ Solidarność [...] w obecności przewodniczącego Rady Pracowniczej i przedstawicieli Ministerstwa Infrastruktury i Rozwoju Naczelny Dyrektor P. zobowiązał się wprowadzić z dniem [...] maja 2014 r. Program Dobrowolnych Odejść (PDO) zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w P. który jest załącznikiem do ww. Porozumienia. Strona zaznaczyła, że w dniu [...] maja 2014 r. zadeklarowała pisemnie wolę przystąpienia do PDO na zasadach przewidzianych w Regulaminie PDO i zwróciła się z wnioskiem o rozwiązanie stosunku pracy w ramach PDO z przyczyn niedotyczących pracownika za porozumieniem stron w terminie wynikającym z jej okresu wypowiedzenia umowy o pracę, liczonym od dnia złożenia wniosku. Wniosek został rozpatrzony pozytywnie i w dniu [...] czerwca 2014 r. zostało pomiędzy P., a nią zawarte pisemne porozumienie, w którym: a) w § 1 ust. 2 strony zgodnie postanowiły, że umowa o pracę ulega rozwiązaniu ze skutkiem na dzień [...] czerwca 2014 r. na mocy porozumienia stron wyłącznie z przyczyn niedotyczących Pracownika; b) w § 2 ust. 1 ustalono, że w związku z rozwiązaniem umowy o pracę w ramach PDO Pracodawca wypłaci na jej rzecz następujące świadczenia przysługujące Pracownikowi zgodnie z katalogiem świadczeń wymienionych w § 6 ust. 1 pkt 1 - 5 Regulaminu PDO to jest: 1) odprawę, o której mowa w ustawie z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844); 2) odprawę, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r.; 3) odszkodowanie za obowiązujący okres wypowiedzenia umowy o pracę, zgodnie z art. 36 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.) – dalej "K.p."; 4) nagrodę jubileuszową za 30 lat stażu pracy na warunkach jak w § 6 pkt 4 Regulaminu PDO. Zgodnie z Porozumieniem wypłata tych świadczeń nastąpiła w dniu rozwiązania umowy o pracę to jest [...] czerwca 2014 r. Od tych kwot Pracodawca odprowadził do Urzędu Skarbowego zaliczkę na poczet podatku dochodowego w wysokości 18%. Strona otrzymała również wynagrodzenie za [...] 2014 r., od którego Pracodawca odprowadził 18% zaliczki na poczet podatku. W związku z powyższym Skarżąca zapytała czy odprawa, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r. wypłacona jej zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w P. który jest załącznikiem do Porozumienia kończącego spory zbiorowe zawartego w dniu [...] kwietnia 2014 r. w W. pomiędzy P. a Związkami Zawodowymi i Komisją Zakładową NSZZ Solidarność [...], podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych? Stanowisko Skarżącej opierało się na założeniu, że w związku z uchwaleniem ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328) – dalej "ustawa zmieniająca", a w szczególności na mocy art. 2 pkt 8 wprowadzającego zmianę art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – dalej "u.p.d.o.f." otrzymana odprawa powinna być wolna od podatku. Strona stanęła na stanowisku, że zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przepis ten w nowym brzmieniu wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 K.p. Końcowo zwróciła uwagę, że zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia [...] stycznia 2014 r. W interpretacji indywidualnej wydanej 19 marca 2015 r. Minister Finansów stanowisko Skarżącej uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu powołując się na brzmienie art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. zwrócił uwagę, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów. Według organu zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., objęte są tylko te odszkodowania, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 K.p., z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu. Zwracając uwagę, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo podkreślił, że istoty odprawy nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. De facto jest ona świadczeniem pracodawcy w razie zaistnienia zdarzeń, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powodują niemożliwość, niecelowość lub zbędność kontynuacji stosunku pracy. Minister Finansów za istotny uznał fakt, że ilekroć ustawodawca posługuje się w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. określeniem "odprawa", to za każdym razem dotyczy to wyłączenia od analizowanego zwolnienia przedmiotowego zawartego w lit. a), b) i c) ww. normy prawnej. Tym samym przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte odprawy pieniężne, i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i odprawy pieniężne, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 K.p. Mając powyższe na uwadze nie zgodził się ze Skarżącą, że odprawa wypłacona na podstawie postanowień Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, jak również Porozumienia kończącego spory zbiorowe na podstawie porozumienia jako dokumentu wskazanego w art. 9 § 1 K.p. stanowi przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W związku z powyższym Minister Finansów uznał, że wypłacona Skarżącej odprawa na podstawie postanowienia Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy, jak również Porozumienia kończącego spory zbiorowe nie będzie zwolniona od podatku. Wejście w życie przepisów ustawy zmieniającej nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. Tym samym wypłacona odprawa będzie stanowiła dla Strony przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., albowiem podstawą jej wypłaty będzie stosunek pracy. W konsekwencji pracodawca był obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację PIT-11, natomiast Skarżąca ww. kwotę opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym. W odpowiedzi na wystosowane przez Skarżącą wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany powyższej interpretacji indywidualnej. W skardze złożonej na interpretację indywidualną Strona wniosła o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła przy tym błędną wykładnię i niezastosowanie w sprawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, poprzez błędne uznanie, że odprawa pieniężna o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r. wypłacona Skarżącej zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w P. który jest załącznikiem do Porozumienia kończącego spory zbiorowe zawartego w dniu [...] kwietnia 2014 r. w W. pomiędzy P., Związkami Zawodowymi i Komisją Zakładową NSZZ Solidarność [...] podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy odprawa ta wynika z aktów prawnych prawa pracy, a zatem jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadzie art. 21 ust. 3 u.p.d.o.f. Zdaniem Skarżącej odprawa pieniężna wynikająca z Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy jest enumeratywnie wymieniona przez ustawodawcę jako zwolniona z podatku na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt. 3 u.p.d.o.f. , ponieważ przyjmując wykładnię językową jako w tym przypadku obowiązującą, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN Warszawa tom II wyd. 1979 str. 470,478 i tom III wyd. 1981 str. 900 znaczenia słów odprawa, odszkodowanie i zadośćuczynienie są tożsame. W jej ocenie można się również odwołać do znaczenia tych terminów stosowanych w innych gałęziach prawa, a w szczególności prawa cywilnego. Skarżąca uznała, że o odszkodowawczym charakterze odprawy świadczy przede wszystkim literalna treść art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca wyłączył: odprawy i odszkodowania wypłacane tytułem skrócenia okresu wypowiedzenia; odprawy pieniężne wypłacane na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników. W jej przekonaniu skoro ustawodawca wyłączył opodatkowanie określonych odpraw to znaczy, że akceptuje ich odszkodowawczy charakter. Tym samym, pozostałe odprawy podlegają zwolnieniu na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Według Strony stanowisko o odszkodowawczym charakterze świadczeń PDO potwierdza także Pracodawca, w sprawach przed sądem pracy prowadzonych z pozwu innych pracowników - ale będących w analogicznej sytuacji wskazując wprost, że "przeznaczeniem prawa do odprawy, o której mowa w art. 245 ZUSP było finansowe zabezpieczenie pracownika, który w wyniku zmian restrukturyzacyjnych leżących po stronie pracodawcy traci pracę. Chodziło tu o zapewnienie aby w czasie poszukiwania nowej pracy na skutek jednostronnego zwolnienia go z pracy (na co nie miał wpływu) miał środki na utrzymanie siebie i rodziny." [sygn. akt Sądu Rejonowego dla m.st. Warszawy VII P 508/15]. Zaznaczyła przy tym, że program PDO został tak skonstruowany, że pracownik został pozbawiony wyboru możliwości kontynuacji pracy w P.. Reasumując stanęła na stanowisku, że otrzymane świadczenie ma na celu rekompensatę szkody jaką poniosła w wyniku zwolnienia z P.. Tym samym spełnione zostało kryterium z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. do objęcia wypłaconego świadczenia od zwolnienia z opodatkowania. Na marginesie wskazała, że zwolnieniu powinno podlegać także świadczenie w postaci odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę na zasadach takich jak w przypadku art. 36 § 1 K. p. albowiem nie jest to odprawa związana ze skróceniem wypowiedzenia, ponieważ takiego wypowiedzenia nie było. Jej zdaniem samo odniesienie się przy ustalaniu wysokości tej odprawy do przepisu kodeksu pracy odnoszącego się do odszkodowania za skrócenie okresu wypowiedzenia nie czyni tego świadczenia odszkodowaniem za skrócenie okresu wypowiedzenia. Zatem, świadczenie to korzysta ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej interpretacji i powtórzył przedstawioną w niej argumentację. Zarzuty skargi ocenił jako niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga okazała się niezasadna. Kontroli Sądu poddano interpretację indywidualną Ministra Finansów, w której uznał on za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawczyni co do tego, czy odprawa, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy z dnia 6 września 1999 r. wypłacona jej zgodnie z Regulaminem Programu Dobrowolnych Odejść Pracowniczych w P. który jest załącznikiem do Porozumienia kończącego spory zbiorowe zawartego w dniu [...] kwietnia 2014 r. w W. pomiędzy P. a Związkami Zawodowymi i Komisją Zakładową NSZZ Solidarność [...], podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych. Zdaniem Skarżącej, wypłacona jej w okolicznościach opisanych we wniosku odprawa jest tożsama z pojęciem "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie", do których to świadczeń zastosowanie znajduje zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Minister Finansów stanął natomiast na stanowisku, że zwolnienie to nie może mieć zastosowania do tej odprawy, ponieważ świadczenie to nie jest ani odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem, co jest warunkiem zastosowania zwolnienia. Sąd to ostatnie stanowisko w pełni podziela. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Przepis ten przytoczone brzmienie uzyskał z dniem [...] października 2014 r., ale z mocą obowiązującą od [...] stycznia 2014 r. (art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw; Dz. U. z 2014 r., poz. 1328). W świetle art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., aby dane świadczenie mogło zostać objęte zwolnieniem od podatku dochodowego, musi spełniać warunki określone w pierwszej części przepisu i nie może być wymienione wśród świadczeń wyłączonych ze zwolnienia, wymienionych pod literami od a) do g). Zwolnieniem objęte są te świadczenia wypłacone przez pracodawcę, które mają charakter odszkodowania lub zadośćuczynienia, a jednocześnie ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy lub z innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p. (źródła prawa pracy). Sąd podziela pogląd organu interpretacyjnego, że wypłacona Skarżącej odprawa nie ma charakteru ani odszkodowania, ani zadośćuczynienia, co powoduje, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. nie może mieć do niej zastosowania. Ustawodawca nie zdefiniował pojęć "odszkodowanie" i "zadośćuczynienie" na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych, w tym omawianego zwolnienia podatkowego. Należało w związku z tym odwołać się do znaczenia tych pojęć na gruncie prawa cywilnego i prawa pracy. Skoro bowiem na gruncie prawa podatkowego ustawodawca nie przypisał danemu pojęciu określonego znaczenia, uprawnione jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia przyjętego w innych dziedzinach prawa, bądź też do znaczenia funkcjonującego w języku potocznym. Generalnie rzecz ujmując, świadczenie ma charakter odszkodowawczy, jeżeli ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Na gruncie prawa cywilnego, co do zasady, odszkodowanie to świadczenie, którego celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, czyli uszczerbku, który następuje w majątku poszkodowanego bez jego zgody (wbrew jego woli). Zadośćuczynienie jest natomiast świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej – krzywdy. Świadczenie odszkodowawcze ma przede wszystkim spełniać funkcję kompensacyjną, a więc przywrócić w majątku poszkodowanego stan sprzed naruszenia wywołanego zdarzeniem wyrządzającym szkodę (krzywdę). Odszkodowanie oraz zadośćuczynienie należy więc postrzegać jako konsekwencję wystąpienia odpowiednio uszczerbku w majątku poszkodowanego bądź w innych dobrach niemajątkowych pokrzywdzonego, wbrew jego woli, gdy jednocześnie prawo nakłada obowiązek jego naprawienia, zrekompensowania (wyrównania). W prawie cywilnym szkoda obejmuje rzeczywiście poniesioną stratę (damnum emergens) oraz utracone korzyści (lucrum cessans). Nieuzasadnione jest przenoszenie wprost zasad dotyczących odszkodowań wynikających z prawa cywilnego na grunt prawa pracy, gdzie ustawodawca pojęciem "odszkodowanie" posłużył się także w odniesieniu do zryczałtowanego i niezależnego od wyrządzenia szkody, świadczenia należnego z tytułu rozwiązania umowy o pracę (np. art. 45 § 1 i art. 56 § 1 w związku z art. 59 k.p.). Odszkodowanie takie wyliczane jest z reguły jako wyrównanie dochodów za czas pozostawania bez pracy, konieczny do znalezienia nowego miejsca pracy. Jednakże nie może budzić wątpliwości, że przewidziane w prawie pracy odszkodowania, należne pracownikom w związku z rozwiązaniem umowy o pracę, wiążą się z naruszeniem przepisów tego prawa przez pracodawcę, a zatem z bezprawnym postępowaniem pracodawcy. Jak stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 27 listopada 2007 r. sygn. akt SK18/05 (OTK-A 2007/10/128), odszkodowanie z tytułu rozwiązania umowy o pracę nie jest odszkodowaniem sensu stricto, lecz sui generis świadczeniem majątkowym, pełniącym funkcję sankcji (ustawowej kary pieniężnej) wobec pracodawcy za bezprawne działanie, a w pewnych tylko sytuacjach pełni funkcję odszkodowania lub zadośćuczynienia. Uprawniony jest więc wniosek, że zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. obejmuje tylko takie świadczenia z zakresu prawa pracy, które na gruncie tego prawa mają charakter odszkodowawczy (kompensacyjny) za niezgodne z prawem działanie pracodawcy (rozwiązanie stosunku pracy), oczywiście z wyjątkiem świadczeń wskazanych pod lit. a) - e) tego przepisu. Świadczenie wypłacone Skarżącej przez P. nie posiada cech odszkodowania. Rozwiązanie stosunku pracy nastąpiło z woli Skarżącej, która zdecydowała się przystąpić do Programu Dobrowolnych Odejść, choć nie musiała tego czynić. Była to wyłącznie jej decyzja. Skarżąca z własnej inicjatywy zawarła z pracodawcą porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę. W związku z tym odprawa, o której mowa w art. 245 ust. 2 pkt 3 ZUZP, miała wprawdzie na celu zrekompensowanie pracownikowi negatywnych skutków związanych z ustaniem stosunku pracy, ale skutki te nie stanowiły szkody, polegającej na uszczerbku w jego mieniu lub wyrządzonej pracownikowi krzywdy. Podkreślić przy tym należy, że przepisy Kodeksu pracy nie łączą z samym rozwiązaniem umowy o pracę na mocy porozumienia stron żadnych świadczeń odszkodowawczych. Brak jest podstaw, aby rozwiązanie stosunku pracy za porozumieniem stron, dokonane na warunkach określonych w Regulaminie Programu Dobrowolnych Odejść, kwalifikować jako zawinione przez pracodawcę zdarzenie wyrządzające pracownikowi krzywdę wymagającą zadośćuczynienia lub uszczerbek w jego mieniu powodujący konieczność wypłaty odszkodowania. Zdaniem Sądu, z powyższego jasno wynika więc, że Skarżąca otrzymała świadczenie, które miało złagodzić skutki pozostawania bez pracy, a nie naprawienie szkody. Prawidłowo Minister Finansów uznał, że świadczenie to – zgodnie ze swoją nazwą – stanowi odprawę, która nie jest objęta zwolnieniem od podatku dochodowego. Teza ta znajduje wsparcie w orzecznictwie sądowym, w tym m.in. w wyrażonym przez SN w wyroku z 6 stycznia 2009 r. sygn. akt II PK 117/08 poglądzie, że "odszkodowania rekompensują pracownikowi utracone wynagrodzenie w związku z rozwiązaniem stosunku pracy. Pokrywają szkodę, jakiej doznał pracownik z powodu utraty możliwości zarobkowania. Z kolei funkcją odpraw jest złagodzenie ekonomicznych i społecznych skutków utraty zatrudnienia; odprawa ma głównie cel socjalny. Mają one ułatwić pracownikowi dostosowanie się do nowej sytuacji życiowej - pozostawania bez pracy w wyniku ustania stosunku pracy" (zob. też wyrok Sądu Najwyższego z 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II PK 134/14; LEX nr 1682206). Uznania wypłaconej Skarżącej odprawy za odszkodowanie nie uzasadnia także stanowisko pracodawcy, który w sprawach przed sądem pracy wskazywał, że celem odprawy było finansowe zabezpieczenie pracownika, który wskutek zmian restrukturyzacyjnych utracił pracę. Przekonanie to nie może mieć wpływu na klasyfikację tejże odprawy na gruncie przepisów prawa podatkowego. Skarżąca nie utraciła pracy na skutek restrukturyzacji – zakończyła stosunek pracy dobrowolnie, na mocy stosownego porozumienia zawartego z pracodawcą. Skarżąca powołuje się na systematykę art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wskazując, że skoro w przepisie tym pod lit. a) – c) ustawodawca wyłączył z zakresu zwolnienia dotyczącego odszkodowania lub zadośćuczynienia niektóre kategorie odpraw, to a contrario pozostałe kategorie odpraw mieszczą się w pojęciu odszkodowania lub zadośćuczynienia w rozumieniu tegoż przepisu. Sąd poglądu tego nie podziela. Wprawdzie w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a) – c) u.p.d.o.f., wśród świadczeń wyłączonych ze zwolnienia ustawodawca wskazał również odprawy, ale powiązał je z określonymi podstawami ich wypłaty. Innymi słowy, ustawodawca wprost wymienił pewne rodzaje odpraw, których omawiane zwolnienie nie obejmuje, bez względu na to, czy w określonych stanach faktycznych można byłoby im przypisać charakter odszkodowawczy, czy też nie. Nie czyni to jednak zasadnym wniosku, że wszystkie inne świadczenia nazwane odprawami automatycznie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego. Reasumując – ponieważ wypłacona Skarżącej odprawa nie ma charakteru odszkodowania lub zadośćuczynienia w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., nie może korzystać ze zwolnienia określonego tym przepisem. Udzielona przez Ministra Finansów interpretacja indywidualna była więc prawidłowa. W tym stanie rzeczy skarga podlegała oddaleniu (art. 151 p.p.s.a.).