I SA/Po 2392/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 października 2016 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Wnioskiem złożonym w dniu [...] r. P. B. (dalej jako: podatnik, wnioskodawca, strona lub skarżący) wystąpił, na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej w skrócie: "O.p.") do Dyrektora Izby Skarbowej w P. - upoważnionego przez Ministra Finansów do wydawania w jego imieniu interpretacji indywidualnych, o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodów. Prezentując stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że wykonuje zarejestrowaną działalność gospodarczą (m.in. w zakresie sporządzania opinii ekonomicznych) na zasadach ogólnych. Jest płatnikiem podatku VAT oraz biegłym sądowym z zakresu analizy ekonomicznej, wyceny przedsiębiorstw i zarządzania przedsiębiorstwem, któremu sędziowie sądów rejonowych i okręgowych zlecają wykonanie określonych czynności, jako biegłemu sądowemu. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że sąd nie zawiera umowy cywilno-prawnej z biegłymi sądowymi (podobnie jak z tłumaczami przysięgłymi, adwokatami, radcami prawnymi, mediatorami oraz kuratorami), jednakże zleca im wykonanie określonych czynności poprzez wydanie postanowienia o powołaniu danej osoby. Podatnik, jako osoba ubiegająca się o przyznanie należności po wykonaniu pracy jako podstawę rozliczenia składa w sądzie kartę pracy biegłego, zawierającą wszystkie niezbędne dane do ustalenia wysokości wynagrodzenia za wykonaną na zlecenie sądu czynność (opinię) związaną z prowadzonym postępowaniem sądowym, a następnie załącza wystawioną na tej podstawie fakturę VAT. Faktura ta wraz z kartą pracy biegłego podlegają sprawdzeniu przez głównego księgowego lub innego pracownika sądu wyznaczonego pod względem formalno-rachunkowym, a następnie są one przekazywane do uprawnionej osoby - sędziego celem wydania orzeczenia o przyznaniu należności. Powyższe dokumenty nie są źródłowymi dowodami i nie stanowią podstawy wypłaty wynagrodzenia na rzecz wnioskodawcy za wykonane czynności związane z prowadzonym postępowaniem sądowym. Głównym i jedynym źródłowym dokumentem stanowiącym podstawę do wypłaty jest prawomocne/wykonalne orzeczenie sądu o przyznaniu danej należności (wynagrodzenia biegłego sądowego). Strona zwróciła uwagę, że pomiędzy złożeniem przez wnioskodawcę karty pracy biegłego i faktury VAT za wykonaną opinię, a powzięciem przez sąd wskazanego orzeczenia upływa niejednokrotnie kilka miesięcy. Często zdarza się, że orzeczenie sądu przyznaje podatnikowi niższe wynagrodzenie, niż wynika to z karty pracy biegłego i sporządzonej na tej podstawie faktury, z uwagi na stwierdzenie przez sąd, że wydana opinia wymagała mniejszego niż wskazany nakładu pracy lub użyteczność procesowa opinii jest niższa od zamierzonej. Wnioskodawca podkreślił, że kwalifikuje należności otrzymane od sądu do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza (w oparciu o treść uchwały NSA w Warszawie z dnia 21 października 2013 r., o sygn. akt II FPS 1/13), niemniej ma wątpliwości, co do momentu powstania przychodu z tytułu tak wykonywanej działalności. Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawca zadał organowi podatkowemu następujące pytanie: czy momentem powstania przychodów z tytułu wydanej przez podatnika, jako biegłego sądowego, opinii będzie moment otrzymania wypłacanego na podstawie orzeczenia sądu wynagrodzenia za sporządzoną opinię, zgodnie z treścią art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.? W ocenie podatnika odpowiedź na powyższe pytanie powinna być twierdząca. Prezentując własne stanowisko wnioskodawca stwierdził, że w sprawie nie znajdzie zastosowania ogólna zasada z art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., dotycząca określenia momentu powstania przychodu, lecz regulacja szczególna z art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f., w świetle której za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Według strony na konieczność zastosowania tej szczególnej regulacji wskazuje okoliczność, że przygotowuje on opinie, jako biegły sądowy na rzecz sądów i wystawia za nie faktury na podstawie karty pracy biegłego. Z uwagi na przepisy kodeksu postępowania cywilnego i kodeksu postępowania karnego żadna z tych okoliczności (ani sporządzenie opinii, ani wystawienie faktury) nie stanowi jeszcze wyczerpującej przesłanki do stwierdzenia, że usługa zlecona przez sąd w postanowieniu o zasięgnięciu opinii została ostatecznie i prawidłowo wykonana. Dopiero bowiem po analizie opinii sąd wydaje postanowienie, w którym przyznaje wynagrodzenie za wykonanie opinii, stwierdzając tym samym prawidłowe wykonanie usługi. Jedynie takie postanowienie stanowi podstawę do wypłaty wnioskodawcy wynagrodzenia, w wysokości wynikającej z tego postanowienia. Dopiero z momentem wydania postanowienia przez sąd i jego doręczenia wnioskodawcy wynagrodzenie za wykonaną opinię staje się należne, co - zdaniem podatnika - oznacza konieczność zastosowania w sprawie regulacji szczególnej, jaką jest art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. Podatnik zwrócił uwagę, że w przypadku biegłych sądowych nieprowadzących działalności gospodarczej, wynagrodzenie im wypłacane, jako dochód z działalności wykonywanej osobiście staje się przychodem z momentem jego otrzymania. Inne potraktowanie biegłego prowadzącego działalność gospodarczą byłoby zatem nieuzasadnionym pogorszeniem jego sytuacji pomimo faktu, iż wykonuje on identyczną czynność i otrzymuje wynagrodzenie na podstawie identycznego orzeczenia. Zdaniem strony na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.t.u."), moment opodatkowania tego rodzaju usług został ustalony jednoznacznie w art. 19a ust. 6 w zw. z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d), które stanowią, że obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając z upoważnienia Ministra Finansów, uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że momentem powstania przychodów z tytułu wydanej przez podatnika, jako biegłego sądowego, opinii będzie data wykonania usługi, a nie moment otrzymania, wypłacanego na podstawie orzeczenia sądu, wynagrodzenia za sporządzoną opinię. W motywach interpretacji organ potwierdził, że w sytuacji gdy biegły sądowy swoją działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, a czynności podejmowane przez niego w charakterze biegłego są wykonywane w ramach tej działalności, to wówczas wynagrodzenie z tego tytułu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Powołując się na treść art. 14 ust. 1, ust. 1c, ust. 1i oraz ust. 1h u.p.d.o.f. organ podkreślił, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady występuje w następujących sytuacjach: - wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury (o ile uregulowanie należności nie nastąpiło wcześniej), - uregulowanie należności przed wykonaniem usługi albo częściowym wykonaniem usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury). Z powyższego organ wywiódł, że ustalenie momentu uzyskania przez wnioskodawcę przychodu z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, winno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami uzyskiwania przychodu z tego źródła przychodów, określonymi w art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., z których wynika wprost, że moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w tym przepisie, którym w niniejszej sprawie jest wykonanie usługi. Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa P. B., reprezentowany przez doradcę podatkowego, złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę, w której wniósł o uchylenie powyższej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie: - art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. w zw. z błędną interpretacją art. 14 ust. 1c - ust. 1i u.p.d.o.f., gdyż zaskarżona interpretacja nie znajduje oparcia w tych przepisach, przez co narusza zasadę legalizmu, - art. 14c § 1 i art. 121 § 1 O.p. w zw. z błędną interpretacją art. 14 ust. 1c - ust. 1i u.p.d.o.f., gdyż zaskarżona interpretacja nie zawiera oceny istotnej części stanowiska skarżącego, - art. 14 ust. 1c - ust. 1i u.p.d.o.f. poprzez błędną interpretację polegającą na przyjęciu, że stanowisko skarżącego nie znajduje oparcia w powołanych przepisach prawa w zakresie zasady ustalania momentu uzyskania przychodu z tytułu wydawanych przez skarżącego, jako biegłego sądowej opinii. W uzasadnieniu skargi skarżący w znacznej części powielił argumentację podniesioną uprzednio we wniosku o wydanie interpretacji. W szczególności zarzucił organowi, że ten w zakresie momentu powstania przychodów skupia swoją uwagę tylko i wyłącznie na samym uzyskaniu przychodu, w ogóle nie dostrzegając nietypowego sposobu ustalania, udokumentowania oraz podstawy uzyskiwania wynagrodzenia z tytułu sporządzenia opinii biegłego. Zdaniem autora skargi, organ powinien wprost odnieść się do stanowiska podatnika, przede wszystkim zaś zasadności jego rozumowania, a nie tylko ograniczyć się do wykładni art. 14 ust. 1c - ust. 1i u.p.d.o.f., abstrahującej od szczegółowo opisanego we wniosku stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżony akt według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Punktem wyjścia dla uznania interpretacji indywidualnej Ministra Finansów za zgodną z prawem było przyjęcie przez Sąd opisu stanu faktycznego, który został przedstawiony we wniosku strony i stanowił podstawę faktyczną tej interpretacji. Należy zaznaczyć, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej oraz systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2011 r., o sygn. akt I FSK 1135/10, LEX nr 1082188). Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się zasadniczo do ustalenia momentu powstania przychodów w związku z wykonywaniem przez skarżącego usług biegłego sądowego w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zakreślając ramy prawne należy wskazać, że zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1h-1j, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: (1) wystawienia faktury albo (2) uregulowania należności. Szczególne regulacje dotyczące daty powstania przychodu – które nie znajdują zastosowania w niniejszej sprawie – zawierają przepisy 14 ust. 1e i 1h u.p.d.o.f. Spór związany jest natomiast z normą prawną zawartą w treści art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f., który stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. W świetle powyższych uregulowań prawnych zasadą jest zatem, że przychód podatkowy z działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowią dwie sytuacje, w których: 1. wystawienie faktury następuje przed datą wydania towaru, zbycia prawa lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi – wówczas bowiem datą powstania przychodu będzie dzień wystawienia faktury, 2. uregulowanie należności przed wydaniem towaru, zbyciem prawa lub wykonania usługi albo częściowym wykonaniem usługi – w tym przypadku datą powstania przychodu będzie dzień otrzymania należności. Zasady przyznawania biegłym wynagrodzenia za sporządzoną opinię zostały uregulowane m.in. w ustawie z dnia 28 lipca 2005 r. o kosztach sądowych w sprawach cywilnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1025 ze zm. - dalej w skrócie: "u.k.s.s.c."). Przepisy te stanowią w szczególności, że biegłemu powołanemu przez sąd przysługuje wynagrodzenie za wykonaną pracę oraz zwrot poniesionych przez niego wydatków niezbędnych dla wydania opinii. Wysokość wynagrodzenia biegłego za wykonaną pracę ustala się, uwzględniając wymagane kwalifikacje, potrzebny do wydania opinii czas i nakład pracy, a wysokość wydatków - na podstawie złożonego rachunku. Wynagrodzenie biegłych oblicza się według stawki wynagrodzenia za godzinę pracy albo według taryfy zryczałtowanej określonej dla poszczególnych kategorii biegłych ze względu na dziedzinę, w której są oni specjalistami. Podstawę obliczenia stawki wynagrodzenia za godzinę pracy i taryfy zryczałtowanej stanowi ułamek kwoty bazowej dla osób zajmujących kierownicze stanowiska państwowe, której wysokość określa ustawa budżetowa. Wynagrodzenie biegłego, będącego podatnikiem obowiązanym do rozliczenia podatku od towarów i usług, podwyższa się o kwotę podatku od towarów i usług, określoną zgodnie ze stawką tego podatku obowiązującą w dniu orzekania o tym wynagrodzeniu (art. 90 ust. 1-4 u.k.s.s.c.). Wynagrodzenie przyznaje sąd na wniosek biegłego złożony na piśmie lub ustnie do protokołu rozprawy. Wniosek o przyznanie wynagrodzenia składa się w terminie 3 dni od dnia zakończenia czynności. Przyznane wynagrodzenie należy wypłacić niezwłocznie, jednakże w wypadku niemożności niezwłocznej wypłaty należność przekazuje się przekazem pocztowym lub przelewem bankowym bez obciążania biegłego opłatą pocztową lub kosztami przelewu (art. 92 ust. 1-3 oraz art. 93 ust. 2 u.k.s.s.c.). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy Sąd zauważa, że skarżący po sporządzeniu opinii wystawia fakturę VAT obejmującą wynagrodzenie oraz poniesione wydatki, którą przedstawia sądowi zlecającemu usługę. Na podstawie złożonej przez biegłego karty pracy i faktury VAT sąd, po dokonaniu oceny m.in. wykonanej pracy, zgodności żądanego wynagrodzenia z obowiązującymi stawkami, rzeczywistym nakładem i czasem pracy, przyznaje biegłemu wynagrodzenie oraz zwrot kosztów sporządzenia opinii. Wypłata biegłemu przyznanego wynagrodzenia następuje po uprawomocnieniu się postanowienia. Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę moment wykonania przez skarżącego opinii - usługi skutkuje powstaniem przychodu podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Dzień wykonania usługi jest bowiem, w świetle art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f., datą powstania przychodu. Po wykonaniu usługi, na okoliczność czego strona wystawia fakturę VAT, obowiązana jest ona wykazać do opodatkowania ujęte w tej fakturze przychody, jako przychody należne z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli natomiast w wyniku przeprowadzonej przez sąd zlecający weryfikacji okaże się, że wynagrodzenie za wykonaną usługę jest w całości bądź w części nienależne, skarżący zobowiązany będzie skorygować uprzednio wykazane przychody z tego tytułu. Nie sposób pominąć, że w obrocie gospodarczym nierzadko zdarzają się sytuacje, w których kontrahenci kwestionują wysokość należności z faktur VAT wystawionych za wykonane usługi lub z innych powodów kwota należna za usługę zostaje zmieniona. Wówczas wystawiany jest dokument korygujący przychody, ale nie wpływa to na moment powstania przychodu. Zdaniem Sądu sama możliwość braku akceptacji przez sąd wysokości wynagrodzenia biegłego sądowego, wynikającego z faktury VAT, bądź długotrwały okres jej weryfikacji nie jest wystarczającą przesłanką, aby dla tej grupy przedsiębiorców odstępować od generalnej zasady określania momentu uzyskania przychodów z działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 17 lutego 2016 r., o sygn. akt I SA/Bk 838/15, dostępny: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W tym stanie rzeczy nie można podzielić stanowiska strony, że warunkiem przesądzającym o momencie powstania przychodu podatkowego u biegłego sądowego z tytułu sporządzenia opinii w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej jest dokonanie zapłaty po otrzymaniu postanowienia sądu. Przyjęcie takiej wykładni, w sposób nieuzasadniony stawiałoby biegłych sądowych w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do innych podatników uzyskujących przychody z tego samego źródła - pozarolniczej działalności gospodarczej. Sama specyfika działalności wykonywanej przez biegłych sądowych nie daje podstaw, by traktować ich w sposób szczególny. Skoro biegły ujmuje w wystawionej fakturze VAT kwoty należne (wynagrodzenie i ewentualne koszty) z tytułu sporządzonej opinii, to wywołuje to skutki związane z powstaniem przychodu z działalności gospodarczej. Procedura przyznawania biegłym sądowym wynagrodzenia, skutkująca długim czasem oczekiwania na wypłatę należności lub brakiem akceptacji przez sąd wykazanej w fakturze VAT kwoty, nie zmienia reguły ustalania momentu powstania przychodu. Może natomiast powodować konieczność wystawienia dokumentu korygującego, o czym wspomniano wcześniej. W kwestii podnoszonego argumentu dotyczącego momentu opodatkowania spornego rodzaju usług podatkiem od towarów i usług, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tego tytułu, zgodnie z art. 19a ust. 6 w zw. z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. d), Sąd stwierdza, że brak jest podobnego uregulowania na gruncie u.p.d.o.f. Skoro zatem ustawodawca nie przewidział w u.p.d.o.f. tak jednoznacznego i szczególnego rozwiązania dla opinii sporządzanych przez biegłych na zlecenie sądów, jak w powołanej u.p.t.u., to brak jest podstaw prawnych do przyjęcia tezy o konieczności zastosowania w niniejszej sprawie wyjątku przewidzianego w art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. Sąd nie podziela również poglądu strony skarżącej dotyczącego nierównego traktowania biegłych sądowych przy określaniu momentu powstania przychodu, w przypadku gdy nie prowadzą oni działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu już samo uznanie ich przychodu jako pochodzącego z działalności wykonywanej osobiście (czyli nie koniecznie w sposób ciągły, zorganizowany, ale raczej okazjonalnie) wskazuje na podstawową różnicę w zakwalifikowaniu źródła przychodu w stosunku do skarżącego i może mieć przełożenie na moment powstania przychodu. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia prawa procesowego Sąd uznaje je za chybione i zauważa, że organ kierując się zasadami sformułowanymi w treści art. 120 i 121 O.p., czyli działania w zgodzie z przepisami prawa i wzbudzania zaufania do organów podatkowych, wyszedł naprzeciw oczekiwaniom podatnika dokonując wykładni przepisów podatkowych. Organ udzielił wyczerpującej odpowiedzi na zadane pytanie i wbrew zarzutom skargi uwzględnił specyfikę działania biegłych i sądów. Za nietrafny Sąd uznał zarzut, że interpretacja nie zawiera oceny istotnej części stanowiska skarżącego. Powyższe twierdzenie nie zostało przez autora skargi w żaden sposób umotywowane. Okoliczność, że organ interpretacyjny dokonał wykładni prawa odmiennej od oczekiwanej przez stronę skarżącą, nie świadczy o jej dowolności i nie może być podstawą do uchylenia interpretacji niezadowalającej stronę. Zdaniem Sądu zaskarżona interpretacja jest w pełni prawidłowa, a motywy zajętego przez organ stanowiska zostały wyczerpująco omówione w jej uzasadnieniu. Reasumując Sąd podziela pogląd organu podatkowego wyrażony w niniejszej sprawie i stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie narusza prawa. Wobec powyższego, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.