III SA/Wa 2812/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant sekretarz sądowy Monika Olszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r oddala skargę W dniu 28.04.2014 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynęło zeznanie M.M. o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 za rok 2013. Podatniczka wybierając indywidualny sposób opodatkowania wykazała zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 22.247,00 zł, kwotę zaliczek pobranych przez płatników w wysokości 14.651,00 zł oraz różnicę pomiędzy podatkiem należnym, a sumą zaliczek pobranych przez płatników (kwotę do zapłaty) w wysokości 7.596,00 zł. Następnie w dniu 27.10.2014 r. do Urzędu Skarbowego w P. wpłynął wniosek M. M. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok w wysokości 9.975,00 zł, uzupełniony pismem z dnia 02.02.2015 r. Podatniczka do wskazanego wniosku dołączyła korektę zeznania podatkowego PIT-37 za 2013 rok, z którego wynika zobowiązanie podatkowe w wysokości 12.272,00 zł, suma zaliczek pobranych przez płatników w wysokości 14.651,00 zł oraz nadpłata w wysokości 2.379,00 zł. Uzasadniając wniosek Strona wskazała, iż przyczyną złożenia korekty jest błędna informacja uzyskana na telefonicznej infolinii Krajowej Informacji Podatkowej oraz od pracownika Urzędu Skarbowego w P., że świadczenie rodzinne wypłacone córce po śmierci ojca nie jest rentą rodzinną i w związku z tym Podatniczka nie może skorzystać z prawa wspólnego rozliczania z córką. W korekcie zeznania M. M. dokonała zmiany sposobu opodatkowania na przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci wyjaśniając, że spełnia wszystkie wymogi określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.fi), aby skorzystać z preferencyjnego rozliczania z dzieckiem. W wyniku weryfikacji złożonej korekty organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził nieprawidłowości w określeniu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych, wynikające z niezgodnego z art. 6 ust 10 u.p.d.o.f., wyboru sposobu opodatkowania w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dziecko i biorąc powyższy pod uwagę postanowieniem z dnia 22.12.2014 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok. Następnie organ podatkowy I instancji pismem z dnia 09.02.2015 r. zwrócił się do Sądu Rejonowego w K. z prośbą o udzielenie informacji z jakiego tytułu M.M. oraz jej córka D. M. uzyskały w 2013 roku przychody. W odpowiedzi na wskazane pismo Sąd Rejonowy w K. pismem z dnia 17.02.2015 r. wskazał, że Podatniczka i jej córka uzyskały w 2013 przychody z tytułu uposażenia rodzinnego dla członka rodziny zmarłego sędziego, a wraz z pismem przekazane zostały korekty deklaracji PIT-11 za 2013 rok dotyczące kosztów uzyskania przychodów dla w/w. W dniu 17.04.2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją nr [...] umorzył postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. zaś decyzją nr [...] (z tej samej daty) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. w wysokości 9.975,00 zł. Organ podatkowy wskazał, iż przepisy prawa podatkowego nie dopuszczają możliwości zmiany sposobu opodatkowania wskazanego w pierwotnym zeznaniu na opodatkowanie przewidziane dla osób samotnie wychowujących dzieci, po upływie terminu przewidzianego do składania zeznań podatkowych, tj. po 30 kwietnia następnego roku podatkowego, którego dotyczy zeznanie. Uchybienie temu terminowi niezależnie od przyczyn i motywacji wyklucza skorzystanie z preferencyjnej metody opodatkowania. Z uwagi na fakt, iż złożone przez Podatniczkę pierwotne zeznanie podatkowe PIT-37 za 2013 rok zawierało prawidłowe rozliczenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2013 rok, wszczęte postępowanie stało się bezprzedmiotowe i podlegało umorzeniu, tym samym wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty był niezasadny. Od decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty (jak również od decyzji w przedmiocie umorzenia postepowania, która następnie- e drodze zaskarżenia decyzji organu II instancji była przedmiotem rozstrzygnięcia Sądu w wyroku z dnia 8 grudnia 2016 roku w sprawie 2811/15) M. M. złożyła w terminie ustawowym odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W. . Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie znajdując podstaw do uznania zarzutów Skarżącej, zawartych w odwołaniu, decyzją z dnia [...].07.2015 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na powyższą decyzję Strona pismem z dnia 11.09.2015 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., a także o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok lub przekazanie sprawy do ponownego wyjaśnienia. Ponadto Skarżąca wniosła o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w W. kosztów postępowania sądowego wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła: • Naruszenie art. 120 do 122 Ordynacji podatkowej (dalej jako O.p.), poprzez zaniechanie podjęcia niezbędnych czynności koniecznych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy z uwzględnieniem interesu społecznego oraz słusznego interesu strony oraz poprzez zaniechanie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej; • Naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., poprzez konstrukcję uzasadnienia - wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia oraz brak wyjaśnienia stronie motywów podjętego rozstrzygnięcia organu; • Naruszenie art. 45 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie; • Naruszenie art. 14a § 1 i 14b § 1 oraz 14i O.p., poprzez uznanie, iż interpretacje Ministra Finansów wydane i opublikowane nie wiążą podatnika. Skarżąca w uzasadnieniu wskazała, że wbrew twierdzeniom organów podatkowych, które wydały zaskarżoną decyzję, stan faktyczny w przedmiotowej sprawie jest sporny. Organ sporządzając uzasadnienie zaskarżonej decyzji, wybrał tylko te fakty, które pasowały organowi do ustalonej z góry tezy lub wskazuje je w uzasadnieniu, jako zaistniałe, ale pomija ich wpływ na postępowanie podatkowe. Sporne zeznanie podatkowe zostało przez Skarżącą wypełnione na ustalonym formularzu z wykorzystaniem programu komputerowego znajdującego się na stronie www.mf.uov.pl. W formularzu w pozycji 6,7,8 Skarżąca była zmuszona oznaczyć kwadrat 1, gdyż taki wpis wymuszał program - system nie dopuszczał oznaczenia jednocześnie kwadratu 1, jak sugerowały organy skarbowe i kwadratu oznaczonego 4 - jak uważała podatniczka, była to niemożliwość systemowa, a nie wola podatnika. Pierwszą pozycją, w której podatnik może wpisać swoje stanowisko w zakresie woli wypełnienia zeznania podatkowego jest rubryka "J" informacje uzupełniające pozycja 135. Dlatego też Skarżąca w zeznaniu podatkowym wskazała, że w jej ocenie podlega wspólnemu opodatkowaniu z dzieckiem, a wolę swoją wyraziła właśnie w poz. 135 zeznania podatkowego. Tym samym organy podatkowe bezzasadnie i sprzecznie z wolą Skarżącej uznały, iż dopiero w dacie złożenia korekty Skarżąca wystąpiła z oświadczeniem w przedmiocie wspólnego rozliczenia się z dzieckiem. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje Skarga musiała zostać oddalona. Wbrew twierdzeniom Skarżącej stan faktyczny w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, a wynika z niego, że złożyła ona w dniu 28.04.2014 r. zeznanie podatkowe za 2013 rok (PIT-37). W zeznaniu tym w pozycji 6 zaznaczyła i wybrała indywidualny sposób opodatkowania. Dodatkowo w pozycji 135 zeznania podała informację "zgodnie z interpretacją ITPB2/415-1041/11/MU". Następnie Podatniczka złożyła w dniu 27.10.2014 r. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok wraz z korektą zeznania podatkowego PIT-37 za 2013 rok. W korekcie tej Strona dokonała zmiany sposobu opodatkowania na przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci oraz w pozycji 135 wskazała "wyrok WSA z 13.06.2012 r. sygn. III SA/WA 2788/11". Zdaniem Sądu, w zaistniałym stanie faktycznym Skarżąca nie mogła jednak skutecznie zmienić sposób rozliczania się poprzez złożenie w dniu 27.10.2014 r. korekty zeznania podatkowego PIT-37. Przepis art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. stanowi, że od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci: 1. małoletnie, 2. bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną, 3. do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27. - podatek może być określony z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie. Przepis artykułu 6 ust. 10 u.p.d.o.f. stanowi natomiast, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4 tego artykułu (tj. opodatkowanie łączne małżonków i osób samotnie wychowujących dziecko) nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. Zgodnie z przepisem art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznania o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym według ustalonego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. Ostatnio cytowany przepis zawiera termin prawa materialnego, ponieważ wyznacza on datę, do której może być ukształtowane prawo do skorzystania z preferencyjnego sposobu opodatkowania. Prawo do korygowania deklaracji lub zeznań podatkowych jest odrębną instytucją prawa podatkowego, w sposób konkretny uregulowaną, która nie jest tożsama z przywróceniem, odroczeniem czy też przedłużeniem terminu. Terminy materialne nie podlegają przywróceniu, w przeciwieństwie do terminów procesowych. Na temat znaczenia przepisu art. 45 u.p.d.o.f i możliwości rozliczania się z dzieckiem po jego upływie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 czerwca 2014 r., II FSK 1803/12, w którym stwierdził, że kto nie rozliczył się wspólnie z dzieckiem do 30 kwietnia, nie zrobi tego po tej dacie. Nie ma możliwości przywrócenia terminu (tak samo WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 listopada 2004 roku sygn. akt III SA/Wa 86/04 oraz WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 05.02.2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1689/13) Zatem orzekające w sprawie organy podatkowe postąpiły prawidłowo i zgodnie z prawem odmawiając zmiany sposobu opodatkowania na przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci. Całkowicie pozbawione podstaw są zarzuty Skarżącej, że zeznanie podatkowe złożyła wbrew swojej woli, gdyż system informatyczny nie dopuścił do zaznaczenia na formularzu jednocześnie kwadratu 1 i kwadratu 4 w pozycji nr 6 oraz, że swoją wolę wyraziła dopiero w pozycji 135 formularza zeznania podatkowego poprzez wskazanie sygnatury interpretacji podatkowej. Na ogólnodostępnej stronie Ministerstwa Finansów zamieszczono dokładną instrukcję wypełniania i wysyłania deklaracji za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Zasady wypełniania, wysyłania i potwierdzania złożenia deklaracji, wraz z poglądowymi ilustracjami, były i są dostępne dla Skarżącej tak, jak dla każdego innego Podatnika, i w każdej chwili mogła ona sprawdzić jakie ewentualne błędy popełniła. Jak trafnie wskazał organ, nie jest możliwa sytuacja, żeby system informatyczny, za pośrednictwem którego można składać roczne zeznania podatkowe, dopuścił zaznaczenie dwóch sposobów rozliczania się jednocześnie. Skarżąca, chcąc wybrać sposób rozliczania się przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci winna zaznaczyć w polu nr 6 jedynie kwadrat nr 4 formularza PIT-37 - co było możliwe. Mimo to nie zrobiła tego, wybierając indywidualny sposób rozliczania (kwadrat nr 1 formularza PIT-37) Sąd zauważa, że nie jest konieczne wypełnianie deklaracji podatkowej za pomocą systemu informatycznego. Skarżąca mogła złożyć zeznanie roczne wypełniając je ręcznie lub korzystając z pomocy profesjonalnego biura rachunkowego, na co bez wątpienia posiadała środki finansowe, co wynika z treści analizowanego w sprawie zeznania podatkowego. Wniosek o wspólne opodatkowanie jest oświadczeniem woli podatnika o skorzystaniu określonego prawa podmiotowego, którego nie można domniemywać ani uznawać za oczywisty ani obowiązkowy. Brak oświadczenia o zamiarze wspólnego opodatkowania w zeznaniu składanym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym nie może być sanowany późniejszą korektą. Jak trafnie wyjaśnił organ, dla wywołania skutków w postaci objęcia przedmiotową formą opodatkowania nie ma znaczenia sama wola ani zamiar podatnika, gdyż ocenie może podlegać wyłącznie jej przejaw w postaci złożonego oświadczenia woli. Brak podstaw do doszukiwania się działania przez Skarżącą pod wpływem błędu (co podnosiła na etapie postępowania odwoławczego) i przyczyn jego wystąpienia. Biorąc po uwagę powyższe argumenty, zdaniem Sądu słusznie organy podatkowe odmówiły Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2013 w wysokości 9.975,00 zł. Nieuzasadnione są również pozostałe zarzuty skargi. Organy nie naruszyły art. 120 do 122 O.p. Stan faktyczny sprawy jest zdaniem Sądu jasny, z tym, że Skarżąca wywodzi z niego odmienne niż organ i niczym nieusprawiedliwione wnioski. Zdaniem Sądu nie doszło też do naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., uzasadnienie zostało bowiem sporządzone prawidłowo i zawiera wyjaśnienie faktyczne i prawne motywów decyzji. Organy, jak już zaznaczono, dokonały prawidłowej wykładni art. 45 ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 10 u.p.d.o.f., mających zastosowanie w sprawie. Niezrozumiały jest zarzut naruszenia przez organy art. 14a § 1 i 14b § 1 oraz 14i O.p., gdyż sprawa niniejsza została wywołana błędem Skarżącej, a nie organów, a w szczególności wydanych przez nie interpretacji podatkowych. Zaskarżona decyzja jest zatem prawidłowa, a zarzuty skargi są bezpodstawne, co spowodowało konieczność oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.