I SA/Ol 309/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Renata Kantecka Sędziowie sędzia WSA Jolanta Strumiłło sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) Protokolant stażysta Agnieszka Kunkel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. sprawy ze skarg Spółki A. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia "[...]", nr "[...]", nr "[...]" oraz nr "[...]" w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargi Postanowieniami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienia Dyrektora Izby Celnej z "[...]", którym oddalono skargi Spółki A z siedzibą w W. na czynności egzekucyjne zajęcia ruchomości w postaci automatów do gier. Z przedstawionych do kontroli Sądu akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej prowadzi postępowania egzekucyjne wobec majątku Spółki A na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]", nr "[...]" oraz z dnia "[...]", nr "[...]","[...]", wystawionych przez wierzyciela - Dyrektora Izby Celnej tytułem kar pieniężnych wynikających z orzeczeń z dnia "[...]" wydanych na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. poz. 1540 ze zm.). Organ egzekucyjny – Dyrektor Izby Celnej zlecił Dyrektorowi Izby Celnej, w ramach pomocy prawnej, przeprowadzenie czynności egzekucyjnych w zakresie składników majątkowych Spółki znajdujących się na terenie działania organu. Organ rekwizycyjny w dniu 2 listopada 2016 r. dokonał zajęcia łącznie 19 automatów do gier znajdujących się w Magazynie Depozytowym Urzędu Celnego. O zajęciu ruchomości Spółka została poinformowana w dniu 21 listopada 2016 r. Pismami z dnia 5 grudnia 2016 r. Spółka złożyła skargę na czynności egzekucyjne organu rekwizycyjnego, zarzucając naruszenie przepisu art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 i art. 51 § 2 u.p.e.a. polegające na błędnym wskazaniu wierzyciela w treści protokołu zajęcia ruchomości i powołanie jako świadków dwóch pracowników organu rekwizycyjnego, którzy w tej czynności nie powinni brać udziału dla zachowania względów obiektywizmu. Wskazano, że automaty do gry są wyłącznie w posiadaniu zależnym przez Spółkę na podstawie umowy handlowej. Postanowieniami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 54 § 5 u.p.e.a., oddalił skargi Spółki na czynności egzekucyjne. Utrzymując w mocy te postanowienia, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu rozstrzygnięć z dnia "[...]" wskazał na brzmienie art. 1a pkt 2 i pkt 12 lit. a), art. 7 § 1 i 2, art. 54 § 1, § 4 i § 5, art. 67 u.p.e.a. Wskazał, że protokół zajęcia i odbioru ruchomości powinien zawierać treść określoną w 67 § 2 pkt 1, 4-6 i 9 oraz w art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a., a ponadto szczegółowe dane pozwalające na identyfikację zajętych ruchomości (ilość, rodzaj jednostki miary i wartość szacunkowa ruchomości, jeżeli jej oszacowanie nie zostało zastrzeżone dla biegłego skarbowego), informację o pozostawieniu lub odbiorze ruchomości oraz pouczenie zobowiązanego o prawnych konsekwencjach zajęcia ruchomości i dozorcy o skutkach przyjęcia pod dozór. Wzór protokołu zajęcia i protokołu odbioru ruchomości, obowiązujący na dzień dokonywania zajęcia przez organ rekwizycyjny, zawarty był w załączniku nr 11 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1339). Dyrektor Izby Skarbowej uznał za niezasadny zarzut naruszenia art. 67 § 2 pkt 4 u.p.e.a. poprzez błędne wskazanie tytułów wykonawczych w treści protokołów zajęcia ruchomości. Wskazał, że wierzyciel - Dyrektor Izby Celnej wystawił tytuły wykonawcze, a podstawą prawną egzekwowanych należności pieniężnych był przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o grach hazardowych, kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. Zgodnie z art. 9 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o służbie celnej (j.t. Dz. U. z 2016r., poz. 1799), minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Przepisem § 1c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 maja 2012 r. w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (j.t. Dz. U. z 2016 r, poz. 1200) wyznaczono Dyrektora Izby Celnej właściwego na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych, z przyjętych przez naczelnika urzędu celnego zgłoszeń celnych, deklaracji, informacji o opłacie paliwowej albo informacji o dopłatach, z wydanych przez dyrektora izby celnej decyzji lub postanowień, z wydanych przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej decyzji w zakresie podatku akcyzowego oraz podatku od wydobycia niektórych kopalin, a także z orzeczeń sądowych, których wykonanie następuje w trybie przepisów ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Przepis ten został dodany na podstawie § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r., zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (j.t. Dz. U. z 2015 r. poz. 1494). Jednocześnie, stosownie do § 3 tego rozporządzenia, w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej, przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia, weszło ono w życie z dniem 1 października 2015 r. Zatem w dniu sporządzenia protokołu zajęcia ruchomości, tj. w dniu 2 listopada 2016 r., w jego treści prawidłowo wskazano jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej. Tym samym, w ocenie organu, protokół zajęcia ruchomości został sporządzony prawidłowo, zgodnie z zasadami określonymi w przepisie art. 67 § 2 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a., co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (wyroki: WSA w Białymstoku z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 762/16, WSA w Gdańsku z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 1151/16). Organ dodał, że Dyrektor Izby Celnej, jako organ egzekucyjny, przekazał na podstawie art. 31 u.p.e.a., odpis tytułów wykonawczych Dyrektorowi Izby Celnej w ramach rekwizycji, celem przeprowadzenia czynności egzekucyjnych w zakresie składników majątkowych znajdujących się na terenie działania tego organu. Postępowania egzekucyjne zostały wszczęte przez właściwy miejscowo (ze względu na siedzibę Spółki) organ egzekucyjny - Dyrektora Izby Celnej w dniach 21 stycznia i 10 marca 2016 r., w wyniku doręczenia Spółce odpisów tytułów wykonawczych. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się ze stroną, iż funkcjonariusze celni nie mogły być świadkami zajęcia ruchomości, z uwagi na brak zachowania obiektywizmu. Wyjaśnił, że brak udziału strony nie prowadzi do odstąpienia od czynności egzekucyjnych. Zgodnie bowiem z art. 51 § 2 u.p.e.a., egzekutor przywołuje co najmniej dwóch świadków, jeżeli zobowiązany nie może być obecny przy czynnościach egzekucyjnych na skutek wydalenia z miejsca dokonywania czynności egzekucyjnych lub z innych przyczyn chyba, że zachodzi obawa, iż wskutek upływu czasu potrzebnego na przywołanie świadków egzekucja będzie udaremniona. Zgodnie natomiast z art. 51 § 1 u.p.e.a. na wniosek zobowiązanego, a także, gdy egzekutor uzna to za konieczne, może być przywołany świadek do obecności przy czynnościach egzekucyjnych. Katalog podmiotów, które mogą być świadkami do obecności w czynnościach egzekucyjnych nie został w pełni określony w u.p.e.a.. Ustawodawca w przepisie art. 51 § 3 u.p.e.a. wskazał jedynie, że świadkami mogą być także pełnoletni członkowie rodziny i domownicy zobowiązanego. W niniejszej sprawie organ egzekucyjny dokonał zajęcia bez udziału Spółki, bowiem zajmowane ruchomości znajdowały się w Magazynie Depozytowym Oddziału Celnego. Do obecności przy dokonywaniu czynności zajęcia ruchomości organ egzekucyjny powołał trzech świadków, z których jeden jest pracownikiem Magazynu, pozostali zaś są pracownikami Oddziału Celnego. Udział tych pracowników w dokonanych czynnościach egzekucyjnych polegał na obserwowaniu czynności egzekucyjnych oraz potwierdzeniu zgodności treści protokołu czynności z rzeczywistym przebiegiem wydarzeń. Organ odwoławczy podzielił pogląd, że względy obiektywizmu wymagają, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego lub wierzyciela i znalazły się w miejscu czynności egzekucyjnej w związku z wykonywaniem swoich czynności służbowych. Jednocześnie wskazał, że pracownicy Oddziału Celnego nie reprezentowali interesów wierzyciela (Dyrektor Izby Celnej) ani organu egzekucyjnego (Dyrektor Izby Celnej). W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Spółka, wnosząc o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, podniosła zarzut naruszenia: 1) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zm.) dalej jako: "K.p.a." oraz art. 7 i art. 77 K.p.a. w zw. z art. 97 § 2 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu l instancji, podczas gdy organ winien w pierwszej kolejności ustalić, czy ruchomości stanowią własność Spółki; 2) art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 67 § 2 pkt 4 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji, podczas gdy organ zaniechał określenia w protokole wierzyciela, ograniczając się jedynie do wskazania tytułu wykonawczego i podając jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej, w sytuacji gdy Dyrektora Izby Celnej zgodnie z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. nie jest wierzycielem; 3) art. 6 i 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez obciążenie zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana; 4) art. 51 § 2 u.p.e.a. poprzez dokonanie zajęcia ruchomości, w sytuacji gdy poborca powołał trzech świadków, którzy jako pracownicy Oddziału Celnego nie powinni występować w roli świadków czynności dokonywanych w imieniu organu rekwizycyjnego (Dyrektor Izby Celnej) pozostającego w tej samej strukturze organizacyjnej, co Urząd Celny. W uzasadnieniach strona podniosła, że organ rekwizycyjny nie ustalił, czy ruchomości stanowią jej własność, pomimo że czynność egzekucyjna skierowana do składnika nie będącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka winna zostać uchylona. Zajęte ruchomości nie stanowią własności Spółki, a znajdowały się w jej posiadaniu na podstawie umów zobowiązaniowych. Powołując art. 97 § 2 u.p.e.a., Spółka stwierdziła, że poborca nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł prawny do rzeczy, którą dysponuje, wobec czego przyjmuje się domniemanie, że wszystko, co znajduje się w mieszkaniu zobowiązanego, jest jego własnością. O istnieniu takiego domniemania nie można jednak mówić w przypadku ruchomości, które nie znajdują się ani w siedzibie Spółki, ani nie pozostają w dyspozycji zobowiązanej. Ponadto, organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela. Zgodnie bowiem z dyspozycją art. 5 § 1 pkt 1 i pkt 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. Dyrektor Izby Celnej nie jest wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania egzekucyjnego na podstawie aktu administracyjnego powoływanego w tytule wykonawczym, co stanowi brak elementarnego składnika protokołu czynności egzekucyjnej. Z przywołanych przepisów wynika, iż właściwym miejscowo wierzycielem jest właściwy dyrektor izby celnej dla podmiotu wydającego bądź decyzję bądź postanowienie określające obowiązek podlegający zgodnie z art. 2 u.p.e.a. egzekucji administracyjnej. W u.p.e.a. nie wprowadzono upoważnienia dla odpowiedniego ministra do wyznaczenia jednego dyrektora izby celnej do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w celu dochodzenia obowiązków wynikających z aktu administracyjnego powołanego w tytule wykonawczym. Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015 r., poz. 1494 ze zm.) zostało wydane bez delegacji ustawowej, co stoi w sprzeczności z art. 92 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Powyższe skutkuje tym, że Dyrektor Izby Celnej nie może być wierzycielem w niniejszej sprawie. Ponadto to stronę obciążono ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej z inicjatywy, jakiego wierzyciela czynność ta zostaje dokonana. W ocenie skarżącej, pracownicy Oddziału Celnego (podległego Urzędowi Celnemu) w celu zachowania względów obiektywizmu, nie powinni występować w roli świadków czynności dokonywanych w imieniu organu rekwizycyjnego (Dyrektor Izby Celnej) pozostającego w tej samej strukturze organizacyjnej, co Urząd Celny. W literaturze i orzecznictwie sądowym podkreśla się, że wzgląd na zachowanie obiektywizmu wymaga, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego lub wierzyciela, i znalazły się w miejscu egzekucji w związku z wykonywaniem swych obowiązków służbowych (P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, wyd. VII, LEX). Intencją przywołania świadków jest ochrona praw strony oraz jednocześnie dodatkowa gwarancja prawidłowości czynności egzekucyjnej. W związku z tym trudno podzielić zapatrywanie organu II instancji, że pracownicy Oddziału Celnego, będąc świadkami zachowywali obiektywizm i bezstronność, w sytuacji gdy organ rekwizycyjny (Dyrektor Izby Celnej) jak i Urząd Celny, a więc również podległy mu Oddział Celny, pozostają w strukturach tego samego organu - Służby Celnej. Odpowiadając na skargi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Na rozprawie w dniu 6 lipca 2017 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 309/17, I SA/Ol 310/17 i I SA/Ol 311/17 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 309/17. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia pod względem jego legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżone postanowienie podlega uchyleniu, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Badając zaskarżone postanowienia pod względem ich zgodności z prawem, Sąd stwierdził, iż nie naruszają one prawa. Z przedstawionych wraz ze skargami akt administracyjnych sprawy wynika, że w stosunku do skarżącej Spółki jest prowadzona egzekucja na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]", nr "[...]" oraz z dnia "[...]", nr "[...]", "[...]", wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej tytułem kar pieniężnych orzeczonych na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych. w toku postępowania organ egzekucyjny – Dyrektor Izby Celnej zlecił Dyrektorowi Izby Celnej, w ramach pomocy prawnej, przeprowadzenie czynności egzekucyjnych w zakresie składników majątkowych Spółki znajdujących się na terenie działania organu rekwizycyjnego. Organ rekwizycyjny w dniu 2 listopada 2016 r. dokonał zajęcia łącznie 19 automatów do gier znajdujących się w Magazynie Depozytowym Urzędu Celnego. O zajęciu ruchomości Spółka została poinformowana w dniu 21 listopada 2016 r. Pismami z dnia 5 grudnia 2016 r. Spółka złożyła skargę na czynności egzekucyjne organu rekwizycyjnego. Należy zauważyć, że zgodnie z art. 54 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. W myśl art. 1a pkt 2 u.p.e.a. przez "czynność egzekucyjną" rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Skarga, o której mowa przysługuje jedynie na czynności typu wykonawczego, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania zastosowanego środka egzekucyjnego. W drodze skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego bądź egzekutora, mając na względzie przepisy regulujące sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym. Istotne jest również, że skarga ma charakter subsydiarny, co oznacza, że nie jest możliwe jej wniesienie, w sytuacji gdy zobowiązanemu przysługuje inny środek zaskarżenia (wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13; wyrok NSA z dnia 25 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2833/14, opublikowane w CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W rozpoznawanej sprawie skargi dotyczą dokonanego przez organ zajęcia ruchomości, które zostało uregulowane w przepisie art. 97 u.p.e.a. i następnych. Zgodnie z § 1 powołanego powyżej artykułu, do egzekucji z ruchomości zobowiązanego poborca skarbowy przystępuje przez ich zajęcie. Stosownie do § 2 powyższego artykułu zajęciu podlegają ruchomości zobowiązanego, znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby, jeżeli nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione. Zgodnie z art. 98 § 1 u.p.e.a., zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego. Protokół podpisują także zobowiązany lub świadkowie. Zobowiązanemu doręcza się odpis protokołu zajęcia, a także odpis tytułu wykonawczego, jeżeli uprzednio nie został on zobowiązanemu doręczony (art. 98 § 2 u.p.e.a.). Natomiast zgodnie z art. 99 § 1 u.p.e.a. poborca skarbowy zamieszcza w protokole zajęcia opis każdej zajętej ruchomości według cech jej właściwych, a ponadto oznacza jej wartość szacunkową, o ile przepisy § 2 i 3 nie stanowią inaczej. Treść jaką powinien zawierać protokół zajęcia ruchomości określają ponadto przepisy art. 67 § 4 w zw. z § 2 u.p.e.a. Z akt sprawy wynika, że dokonane w dniu 2 listopada 2016 r. zajęcie ruchomości w postaci 19 automatów do gier znajdujących się w magazynie Depozytowym Urzędu Celnego nastąpiło z poszanowaniem tych reguł. O zajęciu ruchomości Spółka została poinformowana w dniu 21 listopada 2016 r. Zastosowany środek egzekucyjny znajduje się w katalogu środków z art. 1a pkt 12 u.p.e.a., czym wypełniono przesłanki zawarte w art. 67 § 1 u.p.e.a. Zawiadomienie zawierało również wszystkie niezbędne elementy, o których mowa w art. 67 § 4 u.p.e.a. Organ dokonał zatem zajęcia ruchomości zgodnie z przepisami prawa. Odnosząc się do podniesionych w skargach zarzutów, wskazać należy, że dotyczą one trzech zasadniczych kwestii: zajęcia ruchomości niestanowiącej własności dłużnika, nieprawidłowego określenia wierzyciela w protokole zajęcia ruchomości, oraz niezachowania obiektywizmu przez powołanie jako świadków zajęcia ruchomości pracowników Oddziału Celnego pozostających w strukturze organizacyjnej Urzędu Celnego. W ocenie Sądu, nie zasługiwała na uwzględnienie podnoszona w toku postępowania argumentacja, że czynności egzekucyjne powinny być uchylone z uwagi na to, że zajęta ruchomość nie stanowi własności zobowiązanej Spółki. Egzekutor jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany faktycznie włada. Stosownie bowiem do cyt. wyżej art. 97 § 2 u.p.e.a. zajęciu podlegają ruchomości zobowiązanego, znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby, jeżeli nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione. Zasadnie zatem organ odwoławczy powołał się na pogląd wyrażany w literaturze, iż poborca skarbowy nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje (P. Przybysz, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2008, s. 328). Osoba roszcząca sobie prawo do zajętej rzeczy może bronić swych praw zgłaszając wniosek o wyłączenie rzeczy spod egzekucji (art. 38 § 1 u.p.e.a.). Nie jest jednak możliwe w ramach skargi na czynności egzekucyjne podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego (wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 października 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 3396/14). Przewidziana w art. 54 § 1 u.p.e.a. skarga na czynności egzekucyjne nie zastępuje żądania wyłączenia spod egzekucji, o którym mowa w art. 38 § 1 u.p.e.a.. Na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut błędnego określenia w protokole zajęcia wierzyciela, którym jest Dyrektor Izby Celnej. Podzielając stanowisko organu odwoławczego, wskazać należy, że zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015r. poz. 1494 ze zm.), w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, tj. dniem 1 października 2015r., dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej, przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. W rozpoznawanej sprawie należności z tytułu kar pieniężnych powstały przed dniem wejścia w życie rozporządzenia i nie zostały zapłacone. W tytułach wykonawczych wystawionych w dniu "[...]", a więc przed dniem wejścia w życie powołanego rozporządzenia, wskazano jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej. Natomiast w protokołach zajęcia ruchomości z dnia 2 listopada 2016 r. prawidłowo wskazano jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej. Takie działanie organu znajdowało podstawę prawną w treści rozporządzenia, które weszło w życie po wystawieniu tytułu wykonawczego. Organy obu instancji prawidłowo odniosły się do tego zarzutu, wskazując w treści wydanych rozstrzygnięć podstawy faktyczne i prawne, które uzasadniały wskazanie jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w protokole zajęcia ruchomości z dnia 2 listopada 2016 r. Podniesiony w skargach zarzut, że cytowane rozporządzenie zostało wydane z pominięciem delegacji ustawowej, również nie zasługiwał na uwzględnienie. Podstawę wydania rozporządzenia stanowił przepis art. 9 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 990 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Z powołanego przepisu ustawy wynikało zatem uprawnienie ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wyznaczenia organu Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej, jak i określenia terytorialnego zasięgu jego działania, w tym zasięgu obejmującego m.in. obszar poprzedniej właściwości Dyrektora Izby Celnej. Nie mógł przynieść oczekiwanego skutku także podnoszony w skargach zarzut niezachowania obiektywizmu przez powołanie jako świadków zajęcia ruchomości pracowników Oddziału Celnego, pozostających w strukturze organizacyjnej Urzędu Celnego. Automaty do gier w dniu zajęcia pozostawały w dyspozycji organu na podstawie wcześniejszej czynności zajęcia. Organ dokonał ponownego zajęcia ruchomości bez udziału zobowiązanej Spółki z tego powodu, że zajmowane automaty znajdowały się w Magazynie Depozytowym Oddziału Celnego. Organ I instancji powołał trzech świadków, którzy byli obecni przy dokonywaniu czynności zajęcia ruchomości, z których jeden jest pracownikiem ww. Magazynu, pozostali zaś są pracownikami Oddziału Celnego. Udział tych pracowników w dokonanych czynnościach egzekucyjnych polegał na obserwowaniu czynności egzekucyjnych oraz potwierdzeniu zgodności treści protokołu czynności z rzeczywistym przebiegiem wydarzeń. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie uznał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, iż pracownicy Oddziału Celnego nie reprezentowali interesów wierzyciela ani organu egzekucyjnego. Wierzycielem jest bowiem w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Celnej, a organem egzekucyjnym prowadzącym postępowanie egzekucyjne pozostaje Dyrektor Izby Celnej. Organem rekwizycyjnym jest natomiast Dyrektor Izby Celnej. Podsumowując, przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonych postanowień w zakresie podniesionych w skargach zarzutów oraz przesłanek analizowanych z urzędu wykazała, że postanowienia są zgodne z prawem, nie naruszają bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotnym wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargi, jako niezasadne.