I GZ 191/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz po rozpoznaniu w dniu 30 sierpnia 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej zażalenia Z. G. na zarządzenie Przewodniczącego Wydziału III w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi z dnia 30 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 580/17 wzywające do uiszczenia wpisu sądowego w sprawie ze skargi Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym postanawia: oddalić zażalenie. Z. G. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia [...] kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym. Domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji uchylającej decyzję organu pierwszej instancji, określającą zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu. Zarządzeniem z 30 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 580/17 Przewodniczący Wydziału III w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Łodzi wezwał skarżącego do uiszczenia wpisu od tej skargi w wysokości 500 zł, stosownie do § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia Rady Ministrów z 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 221, poz. 2193); dalej: rozporządzenie. Od tego zarządzenia skarżący złożył zażalenie, wnosząc o rozważenie zastosowania przez WSA art. 195 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: p.p.s.a.; uchylenie zarządzenia; ewentualnie o uchylenie zaskarżonego zarządzenia i orzeczenie co do istoty, a także o zwrot kosztów postępowania zażaleniowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu zażaleniowym wg norm przepisanych. Zarzucił naruszenie: - § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia poprzez jego zastosowanie pomimo istnienie § 2 ust. 5 rozporządzenia; - § 2 ust. 5 rozporządzenia poprzez jego niezastosowanie, pomimo że zachodziły przesłanki wskazane w tym przepisie. Wskazał, że zgodnie z § 2 ust. 5 rozporządzenia wpis stały w sprawach skarg dotyczących postanowienia lub decyzji wydanych w trybie wznowienia postępowania administracyjnego, stwierdzenia nieważności, uchylenia lub zmiany albo wygaśnięcia aktu, bez względu na przedmiot sprawy, pobiera się w wysokości 200 zł. Wobec tego zarządzenie Przewodniczącego znacznie przewyższyło wpis na podstawie błędnie wskazanej podstawy prawnej. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zaskarżone zarządzenie jest wadliwe, jednakże zażalenie podlega oddaleniu z powodu zakazu reformationis in peius, a także ze względu na to, że podnoszone w nim twierdzenia są nietrafione. Zgodnie z art. 214 § 1 p.p.s.a. jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, do uiszczenia kosztów sądowych obowiązany jest ten, kto wnosi do sądu pismo podlegające opłacie. Od pism wszczynających postępowanie przed sądem administracyjnym w danej instancji pobiera się wpis stosunkowy lub stały (art. 230 § 1 p.p.s.a). Pisma, o których mowa w tym przepisie, to w myśl art. 230 § 2 p.p.s.a. skarga, skarga kasacyjna, zażalenie oraz skarga o wznowienie postępowania. Wpis stosunkowy pobiera się w sprawach, w których przedmiotem zaskarżenia są należności pieniężne; w innych sprawach pobiera się wpis stały (art. 231 p.p.s.a.). Stosownie do delegacji ustawowej zawartej w art. 233 p.p.s.a. wysokość oraz szczegółowe zasady pobierania wpisu określone zostały w rozporządzeniu. W rozpoznawanej sprawie skarżący wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Łodzi z dnia [...] czerwca 2013 r. w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Decyzja ta została wydana na skutek kolejnego ponownego rozpoznania sprawy przez organ administracyjny w związku z wyrokami WSA w Łodzi z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akr III SA/Łd 1212/13 oraz z dnia 11 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Łd 905/16. Skarżący kwestionuje prawidłowość ustalenia podstawy opodatkowania, a w konsekwencji wysokość zobowiązania podatkowego. Sprawa zainicjowana tą skargą dotyczy bez wątpienia należności pieniężnej (kwoty zobowiązania podatkowego), a więc pobierany jest w tym przypadku wpis stosunkowy, zależny od wartości przedmiotu zaskarżenia. Zgodnie z § 1 ust. 2 ww. rozporządzenia wpis stosunkowy zależy od wysokości należności pieniężnej objętej zaskarżonym aktem i wynosi 3 % wartości przedmiotu zaskarżenia, nie mniej jednak niż 400 zł, jeżeli przedmiot zaskarżenia obejmuje kwotę ponad 10.000 zł do 50.000 zł. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest decyzja określająca należność pieniężną odnoszącą się do wysokości zobowiązania podatkowego, które wynosi [...] zł. Wpis od skargi wynosi zatem po zaokrągleniu do pełnych złotych [...] zł. O rodzaju wpisu sądowego (stosunkowy czy stały) decyduje w zasadzie charakter sprawy, w której wniesiono skargę, a dokładnie to, czy przedmiot skargi, a więc rozstrzygnięcie organu, wiąże się bezpośrednio z określonymi świadczeniami pieniężnymi. Oznacza to, że wpis stosunkowy pobiera się w sprawach skarg wnoszonych do sądu administracyjnego na akty administracyjne, z których bezpośrednio wynika dla strony postępowania obowiązek zapłaty określonej należności pieniężnej. Warunkiem pobrania wpisu stosunkowego jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy decyzją będącą przedmiotem zaskarżenia a należnością pieniężną. Związek taki istnieje w przypadku decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w konkretnej wysokości, a taką decyzję wydano w sprawie. Skoro przedmiotem sporu jest w istocie wartość pieniężna, to prawidłowo należałoby wezwać skarżącego do uiszczenia wpisu stosunkowego od skargi (tak m.in. postanowienie NSA z dnia 12 kwietnia 2016 r., I GZ 230/16). Wydane w sprawie zarządzenie wzywające do uiszczenia wpisu od skargi we wskazanym wyżej przedmiocie w kwocie 500 zł, na podstawie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia, jest wobec tego wadliwe i powinno zostać uchylone. Co prawda skarżący nie wskazuje, że zaskarżone zarządzenie jest wadliwe właśnie z tej przyczyny, jednakże sąd, w przeciwieństwie do sytuacji rozpoznawania skargi kasacyjnej, nie jest związany granicami zaskarżenia wskazanymi w zażaleniu. Niezasadność wezwania do uiszczenia wpisu w sprawie na podstawie § 2 ust. 3 pkt 12 rozporządzenia potwierdza także dodatkowa okoliczność. Zgodnie z tym przepisem wpis stały wynosi w sprawach skarg, nieobjętych wpisem stosunkowym, z zakresu zobowiązań podatkowych – 500 zł. Pomijając wskazaną już konieczność uiszczenia wpisu stosunkowego zauważyć także należy, że wpis stały w sprawach skarg z zakresu zobowiązań podatkowych pobiera się w sytuacjach, w których kwestionowana jest nie wysokość zobowiązania, lecz inne aspekty związane z tego typu kategorią, zwłaszcza istnienie lub nieistnienie zobowiązania podatkowego. Zażalenie nie może zostać jednak uwzględnione z powodu zakazu reformationis in peius. Uchylenie zaskarżonego zarządzenia stawiałoby bowiem skarżącego w gorszej sytuacji, niż przed wniesieniem zażalenia. Wynika to z tego, że zarządzenie wzywające do uiszczenia wpisu od skargi wskazuje na kwotę 500 zł, natomiast prawidłowo obliczony wpis wynosi [...] zł. Skarżący musiałby w tej sytuacji uiścić kwotę wyższą, niż przed wniesieniem rozpoznawanego środka zaskarżenia. Jak wskazuje się zaś w literaturze, postępowanie zażaleniowe również objęte jest zakazem reformationis in peius. Jak zauważyli np. B. Gruszczyński i A. Kabat, NSA, rozpoznając zażalenie strony, która błędnie uważała, że jest ustawowo zwolniona od kosztów sądowych, nie może orzec na jej niekorzyść i nakazać pobrania wyższego wpisu niż ten, którego zażądał przewodniczący wydziału WSA (B. Gruszczyński, A. Kabat, w: Dauter, Gruszczyński, Kabat, Niezgódka-Medek, Komentarz, 2013, s. 663.). Podobnie R. Hauser i A. Skoczylas, prezentując pogląd, że w postępowaniu zażaleniowym zakaz reformationis in peius obowiązuje w szerokim zakresie, podkreślili, iż wynika to z samego charakteru zażalenia jako środka odwoławczego. Opierając się na poglądach wyrażonych w orzecznictwie sądowym, autorzy wskazali, że błędne określenie wysokości należnego wpisu od skargi nie prowadzi do uwzględnienia zażalenia, gdy miałoby ono naruszyć omawiany zakaz (R. Hauser, A. Skoczylas, w: Hauser, Piątek, Skoczylas, Środki zaskarżenia, s. 326–327) – zob. R. Hauser, W. Piątek, A. Skoczylas, Rozdział X. Środki odwoławcze w postępowaniu sądowoadministracyjnym [w:] System Prawa Administracyjnego. Sądowa kontrola administracji publicznej. Tom 10, red. serii R. Hauser, Z. Niewiadomski, A. Wróbel, Warszawa 2016, Legalis. Obok tego, zażalenie podlegałoby odrzuceniu także z powodu podnoszonych w nim zarzutów i twierdzeń, które w świetle powyższej argumentacji okazały się nietrafione. Odnosząc się do poszczególnych argumentów zażalenia wskazać trzeba, że wpis od skargi nie mógł zostać ustalony w sprawie w wysokości 200 zł, na podstawie § 2 ust. 5 rozporządzenia. Przede wszystkim, jak wskazano wyżej, w sprawie skargi na decyzję w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego należało uiścić wpis stosunkowy, nie zaś stały, jak twierdzi skarżący. Ponadto, zgodnie z tym przepisem wpis stały w wysokości 200 zł pobiera się w sprawach skarg dotyczących postanowienia lub decyzji wydanych w trybie wznowienia postępowania administracyjnego, stwierdzenia nieważności, uchylenia lub zmiany albo wygaśnięcia aktu, bez względu na przedmiot sprawy. Zdaniem skarżącego, w tej sprawie przepis ten ma zastosowanie, ponieważ zaskarżoną decyzją uchylono decyzję organu I instancji. To stanowisko jest błędne, gdyż przepis § 2 ust. 5 rozporządzenia dotyczy decyzji wydanych w nadzwyczajnych trybach postępowania administracyjnego, tj. w trybie wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145-152 k.p.a.), stwierdzenia nieważności (art. 156-159 k.p.a.), uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej (art. 154-155, 161 k.p.a.) albo wygaśnięcia aktu (art. 162 k.p.a.) i decyzji wydanych w nadzwyczajnych trybach postępowania podatkowego. Natomiast zaskarżona w tej sprawie decyzja kasacyjna organu odwoławczego została wydana w trybie zwykłym, zatem wpis od skargi na tę decyzję prawidłowo został ustalony na podstawie § 2 ust. 3 pkt 1 rozporządzenia (tak m.in. postanowienie NSA z dnia 8 sierpnia 2017 r., II OZ 874/17). Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. w zw. z art. 198 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Wniosek o zasądzenie kosztów postępowania zażaleniowego, gdyby przysługiwało stronie, nie mógłby zostać uwzględniony. Jak trafnie wskazał NSA w postanowieniu z 13 listopada 2015 r., I OZ 1486/15, zgodnie z art. 197 § 2 p.p.s.a., do postępowania toczącego się na skutek zażalenia stosuje się odpowiednio przepisy o skardze kasacyjnej, z wyłączeniem art. 185 § 2, tj. przepisy Rozdziału 1 Działu IV. Brak odesłania do odpowiedniego stosowania przepisów o zwrocie kosztów postępowania między stronami (Dział V, Rozdział 1), które dawałoby podstawę do ich odpowiedniego stosowania w postępowaniu toczącym się na skutek zażalenia, co skutkuje oddaleniem wniosku o zwrot kosztów postępowania zażaleniowego.