I SA/Po 195/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska-Tylewicz Protokolant: st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 września 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie określenia straty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] r., nr [...], określił M. B. (dalej także jako: "podatnik", "strona" lub "skarżący) stratę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. w wysokości [...] zł. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że podatnik w złożonym w dniu 29 kwietnia 2011 r. zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2010 (PIT-36L) wykazał: przychód w kwocie [...]zł, koszty uzyskania przychodu w kwocie [...]zł oraz stratę z działalności gospodarczej w kwocie [...]zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego ustalono, że podatnik w 2010 r. prowadził działalność gospodarczą pod firmą M. B. "X.", "Y.", "Z." w P.. W kosztach uzyskania przychodów firmy strona ujęła m.in. wydatki na: 1) zakup usług doradczych, konsultingowych, promocyjnych oraz poszukiwania nieruchomości na terenie [...], udokumentowane 12 fakturami, wystawionymi przez Q. D. W. w W., w łącznej kwocie [...]zł netto, 2) zakup biletów lotniczych na dwa przeloty zagraniczne (do Dubaju i na Zanzibar) w łącznej kwocie [...]zł. W zakresie wydatków wymienionych w pkt 1 podatnik przedłożył jedynie faktury zakupu usług oraz oświadczenie D. W.. Nie okazał natomiast jakiejkolwiek dokumentacji, która mogłaby potwierdzić związek poniesionych wydatków z przychodami, w szczególności w postaci pisemnych informacji, propozycji ofert, ogłoszeń, sprawozdań zleceniobiorcy i innych, dokumentujących przebieg czynności. Z kolei w zakresie wydatków wskazanych w pkt 2 stwierdzono, że podatnik nie wykazał związku tych wydatków z przychodami osiąganymi w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Nie udokumentował także innych wydatków pozostających w związku z tymi podróżami. Nie przedłożył żadnej dokumentacji wskazującej, że w trakcie pobytu w Dubaju oraz na Zanzibarze prowadził spotkania biznesowe z arabskimi przedsiębiorcami. Uwzględniając powyższe organ kontroli skarbowej stwierdził, że brak właściwego udokumentowania przez stronę powyższych wydatków uniemożliwia weryfikację ich związku z przychodami. W związku z tym uznano, że ujęcie tych wydatków w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej stanowi naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm. - w skrócie: "u.p.d.o.f."), a księga podatkowa, w zakresie zapisów dotyczących tych wydatków, jest nierzetelna. W konsekwencji poczynionych ustaleń określono podatnikowi stratę podatkową ze źródła przychodów z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w wysokości [...] zł, tj. o kwotę [...]zł niższą od straty zadeklarowanej przez stronę w złożonym zeznaniu. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie w odwołaniu podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania. Decyzji tej zarzucono naruszenie art. 124 i art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - w skrócie: "O.p."), a także art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że organ I instancji nie zebrał i nie rozpatrzył materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, przez co nieprawidłowo ustalił stan faktyczny. W tym kontekście zarzucono, że organ nie wskazał podstaw odrzucenia oświadczenia złożonego przez D. W. w zakresie świadczonych przez niego usług niematerialnych. Zdaniem odwołującego, organ winien przesłuchać D. W. w charakterze świadka. Ponadto organ był zobowiązany do uwzględnienia wyjaśnień strony dotyczących zakupu biletów lotniczych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, że z uwagi na specyfikę usług niematerialnym podatnik winien, oprócz faktur, przedłożyć dokumentację umożliwiającą weryfikację związku tych usług z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z tego względu powoływane przez stronę okoliczności w zakresie usług niematerialnych, w szczególności na otrzymywane w ramach ich świadczenia informacje telefoniczne oraz uzyskiwane drogą elektroniczną, a także oświadczenie D. W. dotyczące zakresu świadczonych usług, zostały uznane za niewystarczające dla prawidłowego udokumentowania niematerialnych usług. Podkreślono, że zebrany materiał dowodowy uniemożliwia przypisanie konkretnej fakturze wystawionej przez D. W. dokładnego zakresu usług i konkretnie podejmowanych przez niego działań, a tym samym zweryfikowania ich związku z uzyskaniem, zachowaniem, bądź z zabezpieczeniem przychodów osiąganych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Zaznaczono przy tym, że strona nie przedłożyła żadnych umów dotyczących zaliczonych w koszty usług niematerialnych, które by określały zakres tych usług, sposób ustalania wynagrodzenia, sposobu zlecenia i odbioru wykonanej usługi oraz innej dokumentacji potwierdzającej wykonanie usług, tj. pisemnych opracowań, kalkulacji, oceny ryzyka, korespondencji handlowej. Ustalenia te znalazły pełne potwierdzenie w pisemnym oświadczeniu D. W., z którego wynika, że w ramach współpracy podatnik nie wymagał od niego pisemnych raportów i ocen z przeprowadzanych prac. Wobec powyższego stwierdzono, że podatnik nie wykazał należytej staranności w zakresie prawidłowego, niebudzącego wątpliwości udokumentowania zasadności poniesienia spornych wydatków. Podkreślono, że stronę kilkukrotnie wzywano do przedłożenia materiałów i wskazania okoliczności pozostających w związku z powyższymi wydatkami, które umożliwiłyby ocenę celowości ich poniesienia. Uznano, że bierność podatnika w zakresie dokumentowania celu poniesionych wydatków wyczerpała możliwości w zakresie dalszego poszukiwania dowodów w sprawie. Ponadto organ II instancji zwrócił uwagę, że w sprawie nie kwestionowano wiarygodności pisemnego oświadczenia D. W., jednakże uznane ono zostało za niewystarczające dla prawidłowego udokumentowania usług niematerialnych i uniemożliwiało weryfikację związku wydatków z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej okoliczności faktyczne sprawy nie zrodziły konieczności przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka D. W., zwłaszcza w kontekście jego pisemnego oświadczenia, w którym wypowiedział się na temat zakresu świadczonych usług. Zaznaczono, że zarówno strona, jak i D. W. wskazali, że w związku ze świadczonymi usługami nie została sporządzona żadna dodatkowa dokumentacja. Zgodnie z wyjaśnieniami strony jej kontrahent miał otrzymać zapłatę za poszukiwanie na terenie [...] nieruchomości, które miały zostać przeznaczone na filie agencji Z. lub zostać wykorzystane w celu składowania odpadów niebezpiecznych, natomiast z wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o działalności Gospodarczej nie wynika, aby podatnik prowadził działalność gospodarczą w zakresie składowania odpadów niebezpiecznych. Odnosząc się natomiast do wydatków na bilety lotnicze do Dubaju i Zanzibaru, podkreślono, że za wyjątkiem faktur ich zakupu oraz lakonicznych wyjaśnień, strona nie przedłożyła innych faktur i rachunków, a także dokumentacji służbowej, potwierdzającej odbycie jakichkolwiek spotkań biznesowych z potencjalnymi kontrahentami, czy też działań mających na celu organizację takich spotkań. Nie podała również żadnych informacji dotyczących miejsca przeprowadzenia spotkań oraz danych osób, które miały w nich uczestniczyć oraz jakim dalszym konkretnym działaniom miały one służyć. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że przyjęcie w sprawie, iż brak efektów wymiernych usług niematerialnych wymaga dodatkowego udokumentowania, nie jest jednoznaczny z zawężeniem katalogu kosztów uzyskania przychodów. W tym zakresie zaznaczono, że przyczyną nie uwzględnienia opisanych w pkt. 1 i 2 wydatków w kosztach uzyskania przychodów było niewystarczające udokumentowanie, jak i nie wskazanie przez stronę okoliczności dowodzących, że wydatki na usługi niematerialne oraz na przeloty do Dubaju i Zanzibaru poniesione zostały w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu M. B., reprezentowany przez doradcę podatkowego, wniósł o uchylenie powyższej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej. Kwestionowanym decyzjom zarzucono naruszenie: 1) art. 187 O.p. poprzez niezgromadzenie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego w sprawie materiału dowodowego, co przejawiało się w nieprawidłowym ustaleniu stanu faktycznego oraz pominięciu dowodu z wyjaśnień złożonych przez D. W. i jednoczesnym nie przeprowadzeniu dowodu z jego zeznań; 2) art. 124 O.p. poprzez niewyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ I instancji przy załatwianiu sprawy, co przejawiało się w niewyjaśnieniu dlaczego nie dano wiary wyjaśnieniom D. W., a także nie uznanie wyjaśnień strony dotyczących powodów związanych z ponoszonymi kosztami dotyczącymi przelotów; 3) art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez bezpodstawne uznanie, że kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, gdy przepis ten do kosztów tych zalicza także te z nich, które służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów przez co nie zostały uznane za koszty uzyskania przychodu wydatki zakwestionowane przez organ kontroli. W uzasadnieniu skargi skarżący podkreślił, że ocena wydatków dotyczących usług niematerialnych oraz biletów lotniczych przeprowadzona została według zawężonej definicji kosztów. Organy bezpodstawnie uznały, że koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów jakimi bez wątpienia są wydatki związane z poszukiwaniem nieruchomości, które mogą być w przyszłości źródłem przychodów, czy rozmowy biznesowe prowadzone poza granicami kraju, które w przyszłości poszerzą krąg klientów, a tym samym przyczynią się do zwiększenia przychodów, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Ponadto skarżący zarzucił, że Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się do zawartych w odwołaniu zarzutów, gdyż nie wyjaśnił jakiej oceny dokonał organ kontroli, a także nie przeprowadził dodatkowego dowodu w postaci przesłuchania D. W.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko i argumentację wyrażoną w zaskarżonej decyzji oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone decyzje według kryteriów przewidzianych w ustawie z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. - w skrócie: "P.p.s.a.") Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem wbrew jej zarzutom zaskarżone decyzje nie naruszają prawa, a ich wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów skarżącego wydatki wynikające z faktur wystawionych przez Q. D. W. za wykonanie usług doradczych, konsultingowych, promocyjnych oraz poszukiwania nieruchomości na terenie [...], a także wydatki na zakup zagranicznych przelotów lotniczych do Zanzibaru i Dubaju. Zgodnie z art. 22 ust. 1 zd. 1 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Gramatyczna wykładnia tego przepisu wskazuje, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów, pod warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Problematyka kosztów uzyskania przychodów ma dla funkcjonowania podatku dochodowego podstawowe znaczenie, albowiem możliwość zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wpływa bezpośrednio na wysokość dochodu będącego podstawą opodatkowania, a w konsekwencji na wysokość należnego zobowiązania. Co do zasady, każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 u.p.d.o.f., powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Podkreślenia jednak wymaga, że podatnik, uznając dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. W związku z tym - w myśl ogólnych reguł rozłożenia ciężaru dowodowego - należy przyjąć, że to na podatniku spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu i został przez niego poniesiony (por. wyrok NSA z dnia 2 października 2013 r., o sygn. akt II FSK 2730/11; wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2007 r., o sygn. akt II FSK 787/06, wszystkie powołane w niniejszym wyroku orzeczenia dostępne na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zaakcentować przy tym należy, że skutki materialnoprawne w postaci potrącenia z przychodu wydatków poniesionych w celu jego osiągnięcia mogą nastąpić jedynie wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe uzasadniające poniesienie wydatku, a które umożliwią organowi podatkowemu przeprowadzenie dowodu w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 16 grudnia 2005 r., o sygn. akt II FSK 100/05). Jakkolwiek więc co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych (art. 122, art. 187 § 1 O.p.), to niekiedy konstrukcja przepisów materialnoprawnych (tak jak w przypadku art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.) sprawia, że inicjatywa dowodowa zostaje przerzucona na stronę (por. K. Stanik, Ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, Jurysdykcja Podatkowa 2007/4/6). Z poczynionych powyżej uwag wynika zatem, że organ podatkowy ma obowiązek uznać konkretny wydatek za koszt uzyskania przychodu, jeżeli podatnik faktycznie poniesie wydatek, wykaże związek wydatku z uzyskanym lub racjonalnie spodziewanym przychodem i przedstawi dowód umożliwiający obiektywną ocenę przez organ, że powyższe okoliczności miały miejsce. Najistotniejszym elementem na gruncie niniejszej sprawy jest to, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, to między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, czy też zwiększenie przychodu (zabezpieczenie jego źródła). Podatnik ma zatem prawo zaliczyć do powyższych kosztów wszelkie poniesione wydatki, jednakże tylko wtedy, gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, zarazem zaś przekonywająco uzasadni, że ich poniesienie bądź to miało wpływ na wysokość osiąganych przychodów, bądź też mogło wpłynąć na tę wysokość (por. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r., o sygn. akt II FSK 2152/12). Co istotne, nie każdy poniesiony w toku działalności wydatek może zostać zaliczony do kosztów podatkowych, ale tylko taki, który został poniesiony w celu uzyskania przychodu. Aby uznać wydatek za spełniający to kryterium, powinien on dotyczyć zdarzenia gospodarczego związanego z działalnością gospodarczą podatnika, które to zdarzenie miało lub potencjalnie mogło mieć wpływ na osiągnięcie przez podatnika przychodów. Ten zaś warunek spełniony jest wtedy, jeżeli zdarzenie to zaistniało w rzeczywistości, gdyż jedynie wtedy może ono mieć wpływ faktyczny lub potencjalny na przychody. Jeżeli zatem podatnik zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zakup usługi, to powinien wykazać, że usługa ta została faktycznie wykonana przez wskazanego kontrahenta, gdyż wtedy dopiero spełniony zostaje warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Dokonuje się to poprzez udokumentowanie faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego wydatek dotyczy. Niewystarczające jest przy tym samo posiadanie faktury. Faktury są dowodami finansowymi stanowiącymi podstawę księgowania kosztu ekonomicznego. Jednakże dokumenty te są jedynie dowodami formalnymi na zaistnienie zdarzeń prawno-ekonomicznych, aby zaś wykazać ich charakter podatkowy podatnik powinien posiadać dowody na faktyczne wykonanie usług w rozmiarze wskazanym w dokumentacji, będącej podstawą księgowania (por. wyrok NSA z dnia 8 marca 2012 r., o sygn. akt II FSK 1779/10). Zdaniem Sądu w składzie kontrolującym niniejszą sprawę, słusznie organy obu instancji w uzasadnieniach spornych decyzji stwierdziły, że w niniejszej sprawie takich dowodów zabrakło. Decydujące znaczenie w tym zakresie miało to, że skarżący nie przedstawił żadnych, poza fakturami, dowodów potwierdzających wykonanie na jego rzecz usług ujętych na fakturach wystawionych przez firmę Q. D. W.. W ocenie Sądu, pisemne oświadczenie D. W. i telefoniczne informacje przekazywane przez niego skarżącemu to za mało, aby na tej podstawie podatnik (skarżący) mógł zaliczyć wydatki wykazane na fakturach wystawionych przez D. W. do kosztów uzyskania przychodu. Znamienna jest bierność strony w toku postępowania podatkowego i brak przedłożenia jakichkolwiek dowodów wykazujących na rzeczywiste wykonanie prac opisanych w zakwestionowanych przez organy podatkowe fakturach. Samo zapewnienie skarżącego, że na bieżąco monitorował działania D. W. nie wystarcza, aby wydatki z tytułu zakupu usług doradczych, konsultingowych, promocyjnych oraz poszukiwania nieruchomości na terenie [...] mógł on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Sądu, trafnie organy uznały, że brak przedłożenia przez skarżącego umów, materiałów, zleceń, kalkulacji, korespondencji handlowej, negocjacji warunków, brak wynajętej nieruchomości, brak jakichkolwiek zebranych ofert - dowodzi, że strona w żaden sposób nie można wykazać, aby owe usługi (niematerialne) zostały faktycznie wykonane. Wobec braku jakichkolwiek (poza fakturami i pisemnym oświadczeniem kontrahenta) dowodów nie można zatem wykazać efektów usług opisanych na spornych fakturach. Tym samym stwierdzić należy, że skarżący nie wykazał, aby pomiędzy spornymi wydatkami a osiągnięciem przez niego przychodu zachodził związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie przez niego tych wydatków miało lub mogło mieć wpływ na powstanie, czy też zwiększenie jego przychodów. Sąd zauważa, że wbrew zarzutom skargi, wiarygodność oświadczenia D. W. nie była kwestionowana przez organy podatkowe. Oświadczenie to zostało natomiast uznane za niewystarczające, aby wyłącznie na jego podstawie móc zaliczyć wydatki z tytułu prac wykonanych przez D. W. do kosztów uzyskania przychodów. W tym kontekście należy także podkreślić, że skoro D. W. w swym oświadczeniu wprost podał, że nie sporządzał żadnej dokumentacji, to jego przesłuchanie w charakterze świadka (czego domagał się skarżący) było bezcelowe. Za zasadne należało także uznać wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącego na zakup biletów lotniczych do Dubaju i na Zanzibar, albowiem nie wykazał on związku podróży do Dubaju i na Zanzibar z prowadzoną działalnością. W tej kwestii istotnym jest, że poza lakonicznymi wyjaśnieniami, strona nie przedłożyła innych faktur i rachunków, żadnej dokumentacji służbowej, potwierdzającej prowadzenie jakichkolwiek spotkań biznesowych z potencjalnymi kontrahentami, czy też działań mających na celu organizację takich spotkań. Nie podała również żadnych informacji dotyczących miejsca przeprowadzenia spotkań oraz danych osób, które w spotkaniach tych miały uczestniczyć oraz jakim dalszym konkretnym działaniom miały one służyć. Pomimo tego, że strona twierdzi, że wydatki te poszerzą krąg jej klientów, czy przyczynią się do zwiększenia jej przychodów, to w zestawieniu ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym wyjaśnienia te pozostają gołosłowne. Jak bowiem wspomniano skarżący nie wyjaśnił w jaki sposób spotkania biznesowe w Dubaju i na Zanzibarze miałyby przełożyć się na uzyskiwanie przez niego przychodów, ewentualnie na zabezpieczenie źródeł już posiadanych przychodów. Tymczasem to na stronie spoczywał ciężar dowodowy wykazania celu poniesionych kosztów, czego jednak, w niniejszej sprawie, nie uczyniono. Reasumując Sąd stwierdza, że stanowisko skarżącego, iż zakupione usługi od D. W., a także wydatki na bilety lotnicze, miały wpłynąć na zwiększenie jego przychodów, jest niezasadne. Skarżący nie przedstawił bowiem żadnych konkretnych argumentów oraz dowodów świadczących o racjonalności i celowości zakupów zakwestionowanych przez organy podatkowe towarów i usług z punktu widzenia działalności gospodarczej. Sąd nie stwierdził, by przy wydawaniu zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, doszło do naruszenia zarzucanych w skardze przepisów postępowania. Organy zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy, dokonując jego oceny w zgodzie z zasadami logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego (art. 187 O.p. i 188 O.p.). Ustalenia poczynione przez organy podatkowe znajdują potwierdzenie w zgromadzonych w sprawie dowodach, zaś skarżący nie przedstawił kontrdowodów, które podważałyby istotne dla sprawy okoliczności. Organy, wydając decyzje, dokonały wszechstronnego rozważenia zebranego w sprawie materiału dowodowego, jego analizy i wyciągnęły spójne wnioski. Znalazło to wyraz w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, co czyni chybionym zarzut naruszenia art. 124 O.p. Wyrażona w tym artykule zasada przekonywania sprowadza się bowiem m.in. do prawidłowego uzasadnienia decyzji, wyjaśniającego podstawę faktyczną i prawną decyzji. Zdaniem Sądu, zaskarżone decyzje spełniają wszelkie wymogi z art. 210 § 4 O.p. Ponadto Sąd stwierdza, że skarżący miał zapewniony czynny udział w postępowaniu na każdym jego etapie (jednakże nie korzystał z tego uprawnienia), a organy zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy, który w pełni potwierdza trafność zaskarżonych rozstrzygnięć. W świetle poczynionych powyżej ustaleń za chybiony należy także uznać zarzut naruszenia art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. Odnosząc się do tego zarzutu, poza wyżej już wskazaną argumentacją, Sąd stwierdza, że skarżący nie przedłożył dowodów, z których wynikałoby, że poniesione wydatki stanowiły faktyczny koszt prowadzonej przez niego działalności. To zaś w jego dobrze pojętym interesie było wykazanie realnego związku spornych wydatków z tą działalnością. Zebrany przez organy materiał dowodowy, zaprzecza, aby zakwestionowane przez organy wydatki służyły ich realizacji. Zajęcie przez organ odmiennego stanowiska aniżeli oczekuje skarżący, w sytuacji braku dowodów je potwierdzających, nie może oznaczać, że w sprawie istniały wątpliwości, które zostały rozstrzygnięte na niekorzyść podatnika. Skarżący kwalifikując określone wydatki do kosztów uzyskania przychodów miał obowiązek wykazać podstawy do takiej kwalifikacji, czego - co zasadnie ustaliły organy - nie wykazał. Wobec powyższego Sąd stwierdza, że zaskarżone decyzje, wbrew zarzutom skargi, nie naruszają obowiązujących przepisów prawa podatkowego materialnego, ani procesowego i brak jest podstaw do ich uchylenia. Organy podatkowe obu instancji przeprowadziły bowiem wyczerpujące postępowanie dowodowe, na podstawie którego ustaliły stan faktyczny sprawy w sposób niebudzący wątpliwości i prawidłowo zastosowały przepisy u.p.d.o.f. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.