II FSK 350/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia WSA (del.) Alicja Polańska, Protokolant Agata Grabowska, po rozpoznaniu w dniu 12 grudnia 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 października 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 614/17 w sprawie ze skargi K. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie z dnia 22 maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 18 października 2017 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (dalej: "WSA") oddalił skargę K. W. (dalej: "Skarżący") na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (dalej: "Dyrektor IAS") z dnia 22 maja 2017 r. w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego. Podstawą powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że decyzją z 17 lutego 2011 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. ustalił Skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dchodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. w kwocie 361.034,00 zł. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Na podstawie powyższej decyzji Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. wystawił tytuł wykonawczy nr [...]. Na żądanie wierzyciela postępowanie egzekucyjne zostało zawieszone postanowieniem z dnia 10 października 2013 r. Zawieszone postępowanie podjęto postanowieniem z dnia 26 maja 2014 r. Wnioskiem z dnia 8 lutego 2017 r. Skarżący wystąpił o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie wyżej wymienionego tytułu wykonawczego. Jako podstawę umorzenia wskazał przedawnienie z końcem 2016 r. zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od odchodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. Postanowieniem z dnia 8 marca 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. Po rozpoznaniu zażalenia Skarżącego, postanowieniem z dnia 22 maja 2017 r., Dyrektor IAS utrzymał w mocy powyższe postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r. Sąd Okręgowy w L. uniewinnił Skarżącego od zarzucanych mu czynów w postępowaniu karnym skarbowym. Wyrok uprawomocnił się w dniu 16 kwietnia 2013 r. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów za 2007 r., ustalonego decyzją z dnia 17 lutego 2011 r., był zawieszony od dnia 1 stycznia 2012 r. do dnia 16 kwietnia 2013 r., zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p."). Okres przedawnienia tego zobowiązania podatkowego przedłużył się zatem do dnia 16 kwietnia 2018 r. Zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 o.p. podkreślił, że podstawą zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest fakt wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Dokonując oceny przedawnienia dochodzonej w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym należności organ nie był natomiast uprawniony do kontroli prawidłowości prowadzonego postępowania karnego skarbowego. Odnosząc się do wyroku uniewinniającego Skarżącego, organ wskazał, że podstawą uniewinnienia był brak dostatecznych ustaleń faktycznych dotyczących źródeł pochodzenia dochodów, które zostały przez Skarżącego zatajone. W skardze do WSA Skarżący podniósł, że w wyniku uniewinniającego wyroku Sądu Okręgowego w L., czynności podjęte w toku postępowania traktowane są jako niebyłe. W ocenie Skarżącego wszczęte przeciwko niemu postępowanie karne nie miało żadnego związku ze zobowiązaniem z tytułu podatku dochodowego od nieujawnionych źródeł przychodów, nie mogło zatem spowodować zawieszenia biegu przedawnienia tego zobowiązania. Podkreślił ponadto, że uniewinnienie oskarżonego od zarzutów w postępowaniu karnym powoduje brak konsekwencji w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA wskazał, że zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2007 ustalone zostało Skarżącemu decyzją z dnia 17 lutego 2011 r. Termin płatności zobowiązania podatkowego przypadał w marcu 2011 r. W świetle powołanego art. 70 § 1 o.p., pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania Skarżącego upływałby zatem z dniem 31 grudnia 2016 r. Termin przedawnienia nie upłynął jednak w tej dacie, bowiem postanowieniem z dnia 7 listopada 2011 r. wszczęte zostało przeciwko Skarżącemu śledztwo w sprawie zatajenia w zeznaniu podatkowym prawdy co do dochodu osiągniętego w roku 2007. W kolejnym postanowieniu z dnia 7 listopada 2011 r. Skarżącemu przedstawiono zarzut, że składając w 2008 r. zeznanie o dochodzie osiągniętym w roku 2007 zataił prawdę co do dochodu, wskazując stratę w kwocie 52 673,38 zł zamiast dochodu w kwocie 481.378,45 zł, przez co naraził podatek na uszczuplenie w kwocie 91.462 zł. Ogłoszenie postanowienia o przedstawieniu Skarżącemu zarzutu nastąpiło w dniu 24 listopada 2011 r. Przedstawiony stan faktyczny wskazuje, że spełnione zostały przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Nie ulega wątpliwości, że w przypadku Skarżącego podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego wiąże się z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Bezpodstawne jest twierdzenie Skarżącego, że prowadzone w niniejszej sprawie postępowanie karne skarbowe dotyczyło innego, hipotetycznego zobowiązania podatkowego niż zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2007 i nie miało związku z niewykonaniem wyżej wymienionego zobowiązania podatkowego. Z akt sprawy wynika, że zarówno postępowanie karne skarbowe prowadzone w sprawie zatajenia w zeznaniu podatkowym prawdy co do wysokości osiągniętego dochodu, jak i postępowanie podatkowe dotyczyły dochodu Skarżącego za 2007 r. Potwierdza to analiza postanowienia z dnia 7 listopada 2011 r. o przedstawieniu zarzutów oraz decyzja z dnia 17 lutego 2011 r. ustalająca Skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od odchodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z decyzji tej wynika, że porównanie zeznania podatkowego Skarżącego za 2007 r. z przychodami i wydatkami Skarżącego, ustalonymi na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego wskazuje na zatajenie wysokości rzeczywistego dochodu, osiągniętego w 2007 r. Podejrzenie popełnienia przez Skarżącego przestępstwa skarbowego, w konsekwencji wszczęcie postępowania w tej sprawie wiązało się więc w sposób oczywisty z niewykonaniem zobowiązania podatkowego, w rozumieniu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Należy również zauważyć, że WSA uznał Skarżącego za winnego popełnienia zarzucanego mu czynu. Wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie było zatem całkowicie nieuzasadnione i niezwiązane ze zobowiązaniem podatkowym. Ponadto treść uzasadnienia wyroku uniewinniającego Skarżącego wskazuje, że podstawą uniewinnienia był brak dostatecznych ustaleń faktycznych co do źródła nieujawnionych dochodów, a nie przesądzenie o braku podstaw do wszczęcia postępowania karnego. Bezpodstawny jest także zarzut Skarżącego, że wyrok uniewinniający, wydany w postępowaniu karnym skarbowym przez sąd drugiej instancji, niweczy skutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, polegający na zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wpływ postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego powiązany został w art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wyraźnie z wszczęciem postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, a nie z jego zakończeniem. Z żadnego przepisu nie wynika, że kończący postępowanie karne wyrok uniewinniający powoduje, że bieg terminu przedawnienia liczyć należy tak, jakby postępowanie karne nie było w ogóle wszczęte. Zgodnie z art. 70 § 7 o.p., bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Z przepisu tego wynika, że dla biegu terminu przedawnienia istotne znaczenie ma jedynie fakt zakończenia postępowania karnego, a nie to, w jaki sposób postępowanie to zostało zakończone. Postępowanie karne skarbowe zakończyło się wyrokiem sądu, który uprawomocnił się dnia 16 kwietnia 2013 r. Prawidłowe jest zatem stanowisko organu, że bieg terminu przedawnienia w sprawie niniejszej zakończy się w dniu 16 kwietnia 2018 r. O biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiązało się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego, Skarżący został prawidłowo powiadomiony, zgodnie z art. 70c o.p. Wynik postępowania karnego nie przesądza o zakresie zobowiązań podatkowych strony skarżącej. W postępowaniu egzekucyjnym nie ocenia się kwestii odpowiedzialności karnej podatnika, a więc faktu, czy brał on udział, czy też nie, w popełnieniu przestępstwa, gdyż są to kwestie dla tego postępowania obojętne. Organ egzekucyjny po otrzymaniu tytułu wykonawczego jest zobowiązany do prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a przy tym nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. W konsekwencji postępowanie karne nie może w sposób bezpośredni wpływać na toczące się postępowanie egzekucyjne, mające na celu wykonanie tych zobowiązań. Postępowanie egzekucyjne może być prowadzone tak długo, jak długo tytuł wykonawczy zachowuje swoją aktualność, tj. jak długo egzekwowana na jego podstawie należność znajduje podstawę w orzeczeniu wskazanym w tytule. W niniejszej sprawie w obrocie prawnym pozostaje ostateczna decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 17 lutego 2011 r. ustalająca Skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2007 w kwocie 361.034 zł. Zobowiązanie objęte tą decyzją nie uległo przedawnieniu. Nie wystąpiła zatem przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia, Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA, a także zasądzenie kosztów postępowania, wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: I. przepisów postępowania, tj.: - art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., przez odmowę ich zastosowania wskutek nie dostrzeżenia przez WSA, ze organy podatkowe obu instancji naruszyły przepis art. 70 § 6 pkt 1 o.p., przez jego błędną wykładnię co skutkowało błędnym przyjęciem, iż w sprawie niniejszej doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia co oznaczałoby, że zobowiązanie podatkowe, o które toczy się spór nie uległo przedawnieniu; - art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., przez odmowę ich zastosowania wskutek nie dostrzeżenia przez WSA, że organy podatkowe naruszyły przepis art. 70 § 1 o.p., przez jego niezastosowanie, gdyż zgodnie z przepisem wskazanym powyżej nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie, co winno skutkować uznaniem, iż doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy spór; - art. 151 p.p.s.a., poprzez jego zastosowanie, co z kolei było wynikiem błędnego przyjęcia, iż zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego, w sytuacji gdy jest dokładnie odwrotnie, albowiem mamy do czynienia z naruszeniem przepisów prawa materialnego, a w konsekwencji zasadne jest stanowisko, iż WSA winien był skargę uwzględnić; II. prawa materialnego, tj.: - art. 70 § 6 pkt 1 o.p., przez jego błędną wykładnię, co skutkowało błędnym przyjęciem, że w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co oznaczałoby, że zobowiązanie podatkowe, o które toczy się spór nie uległo przedawnieniu; - art. 70 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie, gdyż zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p., nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie, co winno skutkować uznaniem, iż doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczy spór. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. W piśmie procesowym z dnia 26 listopada 2019 r. Skarżący wniósł o dopuszczenie dowodu z dokumentu urzędowego: zaświadczenia o zameldowaniu na pobyt stały z dnia 20 listopada 2019 r., wydanego przez Prezydenta W. - na okoliczność miejsca zamieszkania Skarżącego na dzień sporządzenia i wysłania zawiadomienia w trybie art. 70c o.p. z dnia 29 września 2016 r. Na rozprawie w dniu 12 grudnia 2019 r., na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny nie dopuścił wnioskowanego dowodu z dokumentu. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych. Kwestią sporną w sprawie jest ocena odmowy zasadności umorzenia postępowania egzekucyjnego wynikająca z przyjęcia założenia, że w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, gdyż nastąpiło zarówno zawieszeniem, jak i przerwanie biegu terminu przedawnienia, na podstawie przepisów art. 70 o.p. W skardze kasacyjnej Skarżący uwypukla problem relacji pomiędzy prawem podatkowym a prawem karnym skarbowym i wzajemnych stosunków między sprawą podatkową, a sprawą karną oraz postępowaniem podatkowym, a postępowaniem w sprawach karnych w związku z uniewinnieniem Skarżącego od popełnienia zarzucanego jemu przestępstwa karnego skarbowego. Wskazać należy, że - zgodnie z art. 70 § 1 o.p. - zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zdarzeniem prawnym powodującym zawieszenie biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest m.in. wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania (art. 70 § 6 pkt 1 o.p.). Natomiast, okoliczność zastosowania w postępowaniu egzekucyjnym środka egzekucyjnego, o którym został zawiadomiony podatnik, stanowi o przerwaniu biegu terminu przedawnienia, który biegnie od nowa od dnia następnego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny (art. 70 § 4 o.p.). Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, w razie stwierdzenia przez organ podatkowy, że podatnik nie wykonał lub nienależycie wykonał obowiązki związane z wymiarem zobowiązania podatkowego wszczyna się postępowanie egzekucyjne. Postępowanie podatkowe i postępowanie egzekucyjne są postępowaniami typu administracyjnego, natomiast przesłanki wszczęcia postępowania w sprawie karnej o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe są zupełnie inne: najczęściej chodzi tu o uszczuplenie lub narażenie na uszczuplenie należności publicznoprawnej, niezłożenie deklaracji w terminie, uporczywe niepłacenie podatków itd. Stąd też w literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, że prawo karne skarbowe i prawo podatkowe służą zasadniczo odmiennym celom, a procedury właściwe dla każdej z tych gałęzi prawa cechują się również daleko posuniętymi odrębnościami, co wskazuje na potrzebę nadania nowego brzmienia przepisom art. 70 § 6 i § 7 o.p. (zob. Ordynacja podatkowa. Komentarz, red. Dzwonkowski, 2019). Na gruncie obowiązujących przepisów, Naczelny Sąd Administracyjny w pełni jednak podziela stanowisko WSA, że w rozpatrywanej sprawie podejrzenie popełnienia przez Skarżącego przestępstwa skarbowego i, w konsekwencji - wszczęcie postępowania w tej sprawie wiązało się w sposób oczywisty z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Jak bowiem słusznie zauważył WSA, podejrzenie popełnienia przestępstwa wiązało się z ustaleniem Skarżącemu zobowiązania z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 2007. Z treści postanowienia z dnia 7 listopada 2011 r. o przedstawieniu zarzutów oraz z decyzji z dnia 17 lutego 2011 r. wynika bowiem, że zarówno postępowanie karne skarbowe prowadzone w sprawie zatajenia w zeznaniu podatkowym prawdy co do wysokości osiągniętego dochodu, jak i postępowanie podatkowe dotyczyły dochodu Skarżącego za 2007 r. Z decyzji wymiarowej wprost wynika, że porównanie zeznania podatkowego Skarżącego za 2007 r. z jego przychodami ustalonymi na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego wskazuje na zatajenie przez Skarżącego wysokości rzeczywistego dochodu osiągniętego w 2007 r. Ponadto, kwestia uniewinnienia Skarżącego w postępowaniu karnym skarbowym nie ma znaczenia dla uznania skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Brzmienie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. przesądza, że w tym względzie istotna jest sama okoliczność i data wszczęcia postępowania w sprawie związana z niewykonaniem zobowiązania podatkowego. Sposób zakończenia postępowania nie ma znaczenia dla określenia, czy doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia (por. wyroki NSA z dnia: 20 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 1667/17; 1 grudnia 2017 r. sygn. akt I FSK 853/17; 23 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 329/17; 11 maja 2018 r. sygn. akt II FSK 1661/17, dostępne na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Prawomocne zakończenie postępowania karnego i to bez względu na jego wynik, ma ten skutek, że po tym zdarzeniu bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, bądź biegnie dalej (art. 70 § 7 pkt 1 o.p.). Wnoszący skargę kasacyjną może oceniać, że w powyższym zakresie występuje tzw. luka aksjologiczna, tj. brak prawidłowej relacji między prawem obowiązującym, a prawem "idealnym", to jednak taki subiektywny pogląd nie może wpływać na rozstrzygnięcie w sprawie. Dodatkowo należy zauważyć, że wątpliwości natury konstytucyjnej, występujące na tle ewentualnego nadużycia procesowego przez organy podatkowe regulacji określonej w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., mogą zostać wyjaśnione w ramach zainicjowanego przez Rzecznika Praw Obywatelskich postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie o sygn. akt K 31/14. Także zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. - zgodnie z którym uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie - nie zasługiwał na uwzględnienie. Uzasadnienie służy wyjaśnieniu powodów wydania określonej treści rozstrzygnięcia i powinno być tak sporządzone, aby umożliwiać stronom postępowania oraz sądowi kasacyjnemu, na wypadek wniesienia skargi kasacyjnej, prześledzenie toku rozumowania sądu, które do tego doprowadziło. Przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. można naruszyć wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia nie pozwala ustalić przesłanek, jakimi kierował się wojewódzki sąd administracyjny, podejmując zaskarżone orzeczenie, a wada ta nie pozwala na kontrolę kasacyjną orzeczenia, lub brak jest uzasadnienia któregokolwiek z rozstrzygnięć sądu, albo gdy uzasadnienie obejmuje rozstrzygnięcie, którego nie ma w sentencji orzeczenia (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, red. R. Hauser, M. Wierzbowski, 2019). To, że Skarżący zarzuca błędną wykładnię, błędne zastosowanie, względnie niezastosowanie określonych przepisów, nie może przesądzać o formalnej wadzie uzasadnienia wyroku WSA, który zawiera wszystkie elementy wymienione w 141 § 4 p.p.s.a. Na podstawie przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a. - zgodnie z którym, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie - Naczelny Sąd Administracyjny odmówił dopuszczenia dowodu z dokumentu urzędowego, tj. zaświadczenia Prezydenta W. z dnia 20 listopada 2019 r., gdyż sformułowanie w skardze kasacyjnej zarzutów kasacyjnych co do nowych okoliczności, niespornych w postępowaniu podatkowym i sądowoadministracyjnym, niepowiązanych zarazem z zarzutem naruszenia przez WSA przepisu art. 134 p.p.s.a, nie może odnieść oczekiwanego skutku, tj. poddanie kontroli sądu kasacyjnego wyroku WSA w tak ujętym zakresie skargi kasacyjnej. Przepis art. 134 p.p.s.a. stanowi, że: "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.". Z przepisu tego wynika, że WSA, rozpoznając skargę sądowoadministracyjną na zaskarżony akt organu administracji publicznej, nie jest związany jej granicami, tzn. niezależnie od podniesionych w skardze zarzutów, wniosków i podstawy prawnej, sąd ten powinien dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu w pełnym zakresie, bez względu na to, czy Skarżący prawidłowo podnieśli i uzasadnili zarzuty, jak też podstawę prawną oraz złożyli poprawne wnioski w skardze. Jednak, w skardze kasacyjnej Skarżący ani w jej podstawach, ani w uzasadnieniu podstaw kasacyjnych, nie wskazał tego przepisu. Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej.