I SA/Gd 1162/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Zawiślińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia 27 kwietnia 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną indywidualną interpretację; 2. zasądza od Wójta Gminy na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. - dalej jako "Spółka", wystąpiła do Wójta Gminy - dalej jako "Wójt", o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od nieruchomości. Przedstawiając stan faktyczny i zdarzenie przyszłe wnioskodawczyni podała, że jest właścicielem elektrowni wiatrowej, która jest zlokalizowana w części na terenie Gminy [...]. Elektrownia wiatrowa nie figuruje w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielny (wyodrębniony) środek trwały, od którego byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm.) - dalej jako "u.p.d.p.". W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. Podkreślono, że w przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą. Mogą to być przykładowo: oprogramowanie (np. system SCADA), wyciągarka wraz z olinowaniem, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnie i wentylatory, wiatrowskaz oraz anemometr, wyłączniki awaryjne, prawa autorskie do dokumentacji technicznej dotyczącej zespołu prądotwórczego, wiedza specjalistyczna dotycząca zespołu prądotwórczego (know-how), prawa autorskie do dokumentacji związanej z pracami budowlanymi. Wnioskodawczyni podała, że w sensie konstrukcyjnym zespół prądotwórczy, gondola, do której jest przytwierdzony wirnik i zespół łopat, stanowi ruchomy element elektrowni wiatrowej. Zespół prądotwórczy (w tym gondola) został połączony z wieżą mechanizmem obrotowym, zamontowanym pomiędzy szczytem wieży a gondolą, który jest również wykorzystywany do sterowania ruchem obrotowym gondoli. Podkreślono, że całość zespołu prądotwórczego, wraz z gondolą, jest elementem, który podlega łatwej wymianie bez uszkodzenia czy uszczerbku dla konstrukcyjnych części elektrowni wiatrowej, czyli wieży i fundamentu, jak również dla ich funkcjonalności. Wieża natomiast jest stalowym elementem konstrukcji elektrowni wiatrowej posadowionym na fundamencie. Poza spełnianiem funkcji konstrukcyjnej dla zespołu prądotwórczego i gondoli, umieszczonej na jej szczycie, wieża zawiera również drabinę i windę, które umożliwiają dostęp do gondoli w celu jej obsługi lub naprawy. Spółka podała, że do końca 2016 r. zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle w szczególności wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej. Podstawą opodatkowania dla zgłaszanych budowli była ich wartość początkowa dla potrzeb amortyzacji w podatku dochodowym od osób prawnych bez pomniejszenia jej o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych. Wnioskodawczyni wskazała, że zgodnie z przepisami ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 961) - dalej jako "u.i.e.w.", przez elektrownię wiatrową należy rozumieć "budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych, o mocy większej niż moc mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. poz. 478 i 2365 oraz z 2016 r. poz. 925)", natomiast poprzez elementy techniczne należy rozumieć "wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napadu, generator prądotwórczy, układ sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu". Spółka podała, że w dniu 23 stycznia 2017 r. otrzymała interpretację Wójta, w której wskazano, iż w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 ze zm.) - dalej jako "u.p.o.l.", uznaje się zarówno elementy budowlane elektrowni wiatrowej (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia techniczne wchodzące w skład elektrowni wiatrowej. Wskazano, że kwestionując poprawność tej interpretacji Spółka podjęła kroki prawne w celu jej uchylenia. Niemniej, zakładając poprawność stanowiska Wójta, powstała wątpliwość, w jaki sposób należy wyliczyć podstawę opodatkowania dla celów wyliczenia podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej, które wcześniej w całości nie opodatkowywano tym podatkiem. W związku z przedstawionym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym wnioskodawczyni zwróciła się z pytaniami: 1. czy powinna zastosować nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r.? 2. czy powinna zapłacić pierwszą ratę na podatek od nieruchomości za 2017 r. w innej kwocie niż za rok 2016? 3. w jaki sposób powinna określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r.? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka podała, że nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych określone w u.i.e.w. powinny być stosowane począwszy od 1 stycznia 2017 r. Według wnioskodawczyni, nie jest konieczne dokonywanie korekt deklaracji czy wysokości rat na podatek od nieruchomości za 2016 r., a nowe zasady znajdują zastosowanie dopiero w deklaracji za 2017 r. składanej do 31 stycznia 2017 r. W odniesieniu do pytania drugiego Spółka podniosła, że do 31 stycznia 2017 r., zgodnie z ogólnym zasadami wpłacania rat na podatek od nieruchomości, powinna zapłacić pierwszą ratę podatku od nieruchomości za 2017 r. w innej wysokości niż dotychczas wpłacane raty. Rata powinna wynosić 1/12 podatku od nieruchomości wyliczonego na podstawie nowych zasad w oparciu o przepisy u.i.e.w. Zobowiązuje do tego art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Zdaniem Spółki, do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej budowli elektrowni wiatrowej będzie musiała zastosować art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i określić wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r. Uzasadniając to stanowisko wnioskodawczyni wskazała, że dokonuje odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych. Jednocześnie nie posiada w swoich księgach podatkowych elektrowni wiatrowej jako samodzielnego środka trwałego. Konsekwentnie, wnioskodawczyni do tej pory nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od tak rozumianej budowli i nie będzie ich dokonywać w dalszym ciągu, jako że będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych od pojedynczych środków trwałych, które zostały ujawnione w jej księgach podatkowych. W związku z tym Spółka uważa, że podstawę opodatkowania dla elektrowni wiatrowej powinna określić na poziomie jej wartości rynkowej, określonej - zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l. - na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Zgodnie bowiem z nowymi przepisami, które zaczną obowiązywać od tego dnia, obowiązek podatkowy w odniesieniu do elektrowni wiatrowej powstanie od 1 stycznia 2017 r. Powtórzono, że Spółka poniosła wydatki na elementy składowe elektrowni wiatrowej, które nie stanowią jej części w rozumieniu nowych przepisów, a które zgodnie z obowiązującymi dotychczas przepisami nie zostały wyodrębnione i ujawnione w rejestrze jako osobne środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Podkreślono, że nie jest możliwe określenie wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę jej wartości rynkowej. Spółka nie zawsze bowiem posiada pełne informacje dotyczące wartości wskazanych w opisie stanu faktycznego elementów, które nie podlegały dotychczas opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Tym samym, elementy te także od 1 stycznia 2017 r. nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem, jako że nie stanowią budowli dla celów podatku od nieruchomości, w tym w szczególności nie stanowią elementu elektrowni wiatrowej, powinny być zatem wyodrębnione. W ocenie Spółki, jedyną możliwością prawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej dla celów podatku od nieruchomości jest jej wycena na moment powstania obowiązku podatkowego, tj. na moment wejścia w życie nowych przepisów (1 stycznia 2017 r.). Każde inne podejście prowadziłoby do nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej w związku z wliczeniem do jej wartości elementów nie stanowiących elektrowni wiatrowej, w tym w szczególności wartości niematerialnych i prawnych, które bez wątpienia nie mogą zostać zadeklarowane przez wnioskodawczynię do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2017 r. Wójt uznał stanowisko wnioskodawczyni za prawidłowe w odniesieniu do pytań nr 1 i 2, natomiast za nieprawidłowe w odniesieniu do pytania nr 3. W uzasadnieniu organ interpretacyjny podał, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (...) stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Dokonując analizy powyższej regulacji Wójt podniósł, że ustawodawca przy określaniu podstawy opodatkowania budowli posłużył się techniką odesłania, co oznacza, że określenie wartości budowli powinno opierać się o przepisy ustaw o podatkach dochodowych. Jednocześnie formuła omawianego przepisu zakłada automatyzm uznania przyjętej przez podatnika wartości stanowiącej podstawę amortyzacji w podatku dochodowym jako podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości. Zdaniem organu, analogicznie należy interpretować art. 4 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym jeżeli obowiązek podatkowy powstał w trakcie roku podatkowego podstawą opodatkowania budowli jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. Wójt podał, że zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.d.p. za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się: w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia, w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Podkreślono, że przedstawiona powyżej interpretacja przepisu art. 4 u.p.o.l. zgodna jest z naczelnym postulatem wykładni systemowej, tj. aby normy prawne interpretować w sposób nieprowadzący do powstania sprzeczności w ramach systemu prawa. Odnosząc przytoczone przepisy do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Wójt wskazał, że ustawodawca regulując kwestię zasad wprowadzania poszczególnych obiektów do ewidencji środków trwałych oraz dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych nie przewidział konieczności odrębnego ewidencjonowania poszczególnych przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, tj. budynków lub budowli w rozumieniu u.p.o.l. Dlatego należy rozróżnić kwestię zasad ustalania środków trwałych na potrzeby podatku dochodowego od określenia przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. O tym, co stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a przez to jest również punktem odniesienia przy określaniu podstawy opodatkowania, nie mogą rozstrzygać kwestie dotyczące ustalania wartości początkowej środków trwałych, o których stanowią przepisy o podatkach dochodowych. Ustalenie wartości stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości jest bowiem dopiero konsekwencją uprzedniego stwierdzenia przedmiotu opodatkowania. Zdaniem organu interpretacyjnego, pojedynczy obiekt spełniający definicję budowli, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, nie musi stanowić odrębnego środka trwałego. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także np. obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, tj. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie itp. Wójt podniósł, że budynek na gruncie u.p.o.l. jest odrębnym przedmiotem opodatkowania od budowli w postaci np. ogrodzenia. Niemniej jednak budynek i np. ogrodzenie stanowią jeden środek trwały, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne. Na wartość początkową takiego środka trwałego składa się wartość budynku i wszystkich obiektów pomocniczych, które mogą wejść w jego skład. W ocenie organu, z treści art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie wynika, aby wolą ustawodawcy było takie rozumienie jego treści, że określenie wartości budowli na podstawie jej wartości amortyzacyjnej znajduje zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy budowla ta zostanie jednostkowo, odrębnie, wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Odwołując się do orzecznictwa sądowego Wójt stwierdził, że w przypadku budowli, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi wyłącznie wartość przyjęta do celów amortyzacji podatkowej, a nie wartość rynkowa. Jeżeli od danej budowli dokonuje się odpisów amortyzacyjnych organ podatkowy nie ma prawa przyjąć innej podstawy opodatkowania. Zdaniem organu, ustawodawca dla celów podatku od nieruchomości nie nakazuje ustalać podstawy opodatkowania, lecz wskazuje pewien określony stan faktyczny "wartość budowli", od którego należy obliczyć podatek stanowiący wskazany w ustawie procent tej wartości. Z treści przepisów u.p.o.l. Wójt wyprowadził wniosek, że podatnik nie może według swego uznania ustalać podstawy opodatkowania, przyjmując wartość rynkową. Owa wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego, może stanowić podstawę opodatkowania, o ile od budowli lub ich części, o których mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Przepisy u.p.o.l. nie dopuszczają bowiem sytuacji, w której podatnik może ustalać wartość początkową budowli odmiennie dla celów podatków dochodowych, odmiennie dla celów podatku od nieruchomości, przyjmując wartość rynkową budowli. Organ interpretacyjny zwrócił uwagę, że ustawodawca w art. 4 ust. 5 u.p.o.l., na który powoływała się Spółka, wskazał, że w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Dokonując zestawienia dyspozycji art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 5 u.p.o.l. Wójt stwierdził, że wartość rynkową budowli, jako podstawę określenia wartości budowli do celów podatku od nieruchomości, można zastosować jedynie w przypadku, gdy od budowli lub ich części nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Podkreślono, że normy art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 5, 6 i 7 u.p.o.l. wzajemnie się uzupełniają, co oznacza prawo do ustalania wartości rynkowej budowli wyłącznie w przypadkach określonych w ww. przepisach, gdy ustawodawca wprowadza pojęcie wartości rynkowej. Norma art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pozostaje w nadrzędności do ust. 5, 6 i 7, ponieważ tylko i wyłącznie w przypadku, gdy podatek nie jest ustalany od wartości budowli ustalonej dla potrzeb podatku dochodowego, następuje określenie wartości rynkowej budowli samodzielnie przez podatnika. W sytuacji, gdy zgodnie z obowiązującymi przepisami o podatkach dochodowych budowlę w rozumieniu u.p.o.l. wprowadzono do ewidencji środków trwałych, niezależnie czy jako odrębny środek trwały, czy jako element środka trwałego i dokonuje się od niej odpisów amortyzacyjnych, to wartość budowli przyjęta do celów amortyzacji stanowi również podstawę wyliczenia podatku od nieruchomości. Jeżeli zatem od budowli dokonywane są odpisy amortyzacyjne to podstawę opodatkowania stanowi wartość, o której mowa w podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne. Podsumowując Wójt podniósł, że w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku zasadne jest określenie wartości budowli, a tym samym podstawy ich opodatkowania podatkiem od nieruchomości, na mocy art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Organ zaznaczył, że z treści wniosku przedstawionego przez Spółkę wynika, iż ujęła ona w ewidencji środków trwałych wartości początkowe m.in. części budowlanych elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę) oraz urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe, a zatem podlegają amortyzacji. Brak jest zatem przesłanek do zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l., tj. przyjęcia jako podstawy opodatkowania wartości rynkowej przedmiotowych budowli. Po bezskutecznym wezwaniu organu administracji do usunięcia naruszenia prawa Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika - doradcę podatkowego [...], wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji i zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.: 1. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 u.i.e.w. w zw. z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.) - dalej jako "Prawo budowlane", w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w sposób sprzeczny z ustawą; 2. art. 4 ust. 5 u.p.o.l. poprzez błędne stwierdzenie, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku. Zaskarżonej interpretacji zarzucono również naruszenie przepisów postępowania w sprawach o wydanie interpretacji indywidualnych, tj.: 1. art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.) - dalej jako "Ordynacja podatkowa", poprzez poczynienie w interpretacji założeń co do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku złożonego przez Spółkę, a tym samym brak zawarcia w interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego; 2. art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego stanowiska Wójta, w szczególności poprzez niespójną wykładnię przepisów oraz brak oceny całości stanowiska Spółki we wniosku; 3. art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przepisach prawa i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą; 4. art. 14b § 1 oraz § 3 Ordynacji podatkowej poprzez wykroczenie przez organ interpretacyjny poza zakres wniosku, wyznaczony opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Spółkę; 5. art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. W uzasadnieniu skargi podtrzymano argumentację zaprezentowaną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Dodatkowo zarzucono, że wydana interpretacja pozostaje w sprzeczności z treścią wniosku, w którym zawarto szeroką argumentację w zakresie nieposiadania w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jednego środka trwałego w postaci elektrowni wiatrowej, który jako taki mógłby podlegać amortyzacji oraz w zakresie skapitalizowania w wartości początkowej poszczególnych środków trwałych elementów, które nie stanowią części elektrowni wiatrowej i które nie powinny podlegać podatkowi od nieruchomości (np. system SCADA). Wójt w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 12 października 2017 r. strona skarżąca podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko wskazując na szereg orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne potwierdzające prezentowany przez nią pogląd dotyczący sposobu określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) - dalej jako "P.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a). W myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W poddanej sądowej kontroli sprawie strona sformułowała zarówno zarzuty naruszenia przez organ przepisów postępowania, jak i prawa materialnego, co oznacza, że w tak zakreślonych ramach Sąd związany jest jedynie rodzajem zarzutów oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega m.in. na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Naruszeniem tego przepisu jest nie tylko brak praktycznie żadnego konkretnego odniesienia się organu interpretacyjnego do stanowiska wnioskodawcy (por. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt I FSK 660/12, LEX nr 1336016), ale także lakoniczne i niewyczerpujące przedstawienie uzasadnienia prawnego przedstawionego stanu faktycznego, w sytuacji gdy - zdaniem organu interpretacyjnego - stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. akt I GSK 36/12, LEX nr 1291291; czy z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 333/11, LEX nr 1244307). Uzasadnienie tego stanowiska musi być na tyle wyczerpujące, aby wynikało z niego, że organ ocenił wszystkie istotne dla sprawy argumenty wnioskodawcy. Powinno więc ono przedstawiać argumentację prawną, z której będzie jednoznacznie wynikać, dlaczego stanowisko i argumenty wnioskodawcy organ uznał za nietrafne i jakie argumenty przemawiały za stanowiskiem organu. W tym też celu najczęściej uzasadnienie prawne musi zawierać wykładnię powołanych przepisów prawa, ocenę możliwości ich zastosowania do opisanego we wniosku stanu faktycznego. Dopiero takie uzasadnienie realizuje cel określony w art. 121 Ordynacji podatkowej mającym zastosowanie w postępowaniu interpretacyjnym na podstawie art. 14h tej ustawy, a którym jest pogłębianie zaufania do organów podatkowych. Warto także wskazać, co ma odniesienie do rozpoznawanej sprawy, że skoro interpretacja ma stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, organ obowiązany jest w związku z tym dokonać w pierwszej kolejności wykładni przepisów, które w jego i wnioskodawcy ocenie mogą mieć zastosowanie w stanie faktycznym opisanym we wniosku, a następnie wyjaśnić, jakie argumenty przesądzają o tym, że ten właśnie przepis ma (lub nie ma) zastosowania do tego stanu faktycznego. Dopiero taka interpretacja spełnia swoją rolę i pozwala sądowi administracyjnemu na ocenę jej zgodności z przepisami prawa materialnego (por. wyroki NSA: z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09, LEX nr 593549; z dnia 17 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 74/10, LEX nr 1081410; czy z dnia 23 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1580/13, LEX nr 1774200). W rozpatrywanej sprawie skarżąca spółka przedstawiła własne stanowisko co do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Stan ten - należy domniemywać - był wyczerpująco przedstawiony, skoro organ interpretacyjny nie zastosował przepisu art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej i nie wzywał wnioskodawczyni do uzupełnienia braków wniosku w zakresie przedstawienia stanu faktycznego. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że gdyby oceniać, czy zaskarżona interpretacja indywidualna jest zgodna z prawem w oderwaniu od intencji skarżącego zawartej we wniosku o udzielenie interpretacji, to jej treść odpowiadałaby prawu. Organ interpretacyjny wskazał bowiem trafnie, że jeżeli podatnik ujął w ewidencji środków trwałych wartości początkowe części budowlane elektrowni wiatrowych oraz urządzenia wiatrowe służące do wytwarzania energii elektrycznej (zespół łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu), to nie ma przesłanek do zastosowania art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i określenia podstawy opodatkowania według wartość rynkowej budowli. Jednak takie formalnie prawidłowe stanowisko Wójta zostało wyrażone w sytuacji niedopuszczalnego uproszczenia stanu faktycznego przedstawionego przez stronę skarżącą. Organ interpretacyjny w konkluzji interpretacji wskazał, że "z treści wniosku przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że ujął on w ewidencji środków trwałych wartości początkowe m.in. części budowlanych elektrowni wiatrowych oraz urządzenia wiatrowe". Tymczasem we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej strona skarżąca wskazała, że w wartości początkowej urządzeń wiatrowych zostały ujęte nie tylko wydatki na określone ustawowo elementy techniczne elektrowni wiatrowych zaliczone do budowli, ale również m.in. oprogramowanie kontrolne, wyciągarka z olinowaniem, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnie i wentylatory, wiatrowskaz i anemometr, wyłączniki awaryjne, prawa autorskie i wiedza specjalistyczna. W tej sytuacji zdaniem strony skarżącej nie jest możliwe określenie wartości początkowej elementów, które nie podlegały dotychczas opodatkowaniu, nie posiada bowiem pełnych informacji dotyczących wartości ww. elementów. Zatem rzeczą organu interpretacyjnego było zajęcie stanowiska odnośnie do wyrażonych we wniosku o udzielenie interpretacji, a wynikających z wiążąco wskazanego stanu faktycznego, trudności w ustaleniu wartości początkowej elementów technicznych elektrowni wiatrowych ustawowo zaliczanych do budowli. Organ interpretacyjny nie może bowiem przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 24 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FPS 2/11, ONSAiWSA 2012/2/21). Reasumując, uzasadnienie stanowiska zawartego w zaskarżonej interpretacji indywidualnej Wójta z dnia 27 kwietnia 2017 r. nie spełnia wymogów sformułowanych w art.14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej i narusza zasadę związania organu stanem faktycznym przedstawionym we wniosku (art.14b § 2 i 3 Ordynacji podatkowej). W tym stanie sprawy przedwczesne byłoby wyrażenie przez Sąd oceny zasadności zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Na poparcie zaprezentowanego powyżej stanowiska WSA w Gdańsku przywołać można wyroki: WSA w Poznaniu z dnia 12 lipca 2017 r. sygn. akt I SA/Po 233/17, WSA w Olsztynie z dnia 10 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Ol 433/17, WSA w Bydgoszczy z dnia 28 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Bd 608/17, czy WSA w Rzeszowie z dnia 12 października 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 471/17 (wszystkie dostępne na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl), które uchylały interpretacje indywidualne wydane w stanie faktycznym tożsamym lub bardzo zbliżonym do niniejszej sprawy. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku rzeczą organu będzie ocena stanowiska wnioskodawcy wyrażonego w odniesieniu do stanu faktycznego przez niego podanego, względnie w stanie faktycznym doprecyzowanym w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację. Ponadto wyrok zawiera rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200, art. 205 § 2-4 i art. 209 P.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), zasądził od organu administracji na rzecz strony skarżącej.[pic]