I SA/Kr 905/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Wiesław Kuśnierz Sędziowie: WSA Maja Chodacka WSA Agnieszka Jakimowicz (spr.) po rozpoznaniu w postępowaniu uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 26 października 2017 r. sprawy ze skargi P. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 3 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynność egzekucyjną - skargę oddala - Zaskarżonym postanowieniem z dnia 3 lipca 2017 r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., po rozpatrzeniu zażalenia P. S., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu S. z dnia 27 kwietnia 2017 r. o nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynność egzekucyjną. W uzasadnieniu przedmiotowego rozstrzygnięcia wyjaśniono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego K. prowadzi postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego P. S. na podstawie własnego tytułu wykonawczego o nr [...] z dnia 16 stycznia 2017 r., obejmującego zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. w kwocie należności głównej 1.157 zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 25 stycznia 2017 r. nr [...] dokonał zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego, które to zawiadomienie doręczono zobowiązanemu w dniu 6 lutego 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. pismem z dnia 27 lutego 2017 r. nr [...], zatytułowanym "Aktualizacja zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego" poinformował zobowiązanego o zmianie wysokości zajęcia. Zobowiązany złożył w odpowiedzi "Skargę na czynności organu egzekucyjnego", w treści której zakwestionował ww. aktualizację zawiadomienia, zarzucając: 1. dokonanie aktualizacji zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego i ustalenie kosztów egzekucyjnych na kwotę 104,30 zł, pomimo że na poczet wskazanej przez organ zaległości podatkowej przekazana została nadpłata podatku zobowiązanego, która to czynność nie powinna być uznana za generującą powyższe koszty we wskazanej w zawiadomieniu wysokości, 2. kierowanie do zobowiązanego informacji o podejmowanych czynnościach egzekucyjnych przy wykorzystaniu przesyłek nierejestrowanych, która to forma doręczania nie znajduje swojego odzwierciedlenia w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201). Naczelnik Urzędu Skarbowego K. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynność egzekucyjną, gdyż zawiadomienie zobowiązanego o zmianie wysokości zajęcia było czynnością o charakterze materialno - technicznym i nie stanowiło czynności egzekucyjnej w rozumieniu art. 1a pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a zatem norma prawna przewidziana w art. 54 § 1 cyt. ustawy nie ma do niej zastosowania. W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązany zarzucił: 1. naruszenie art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynności egzekucyjne i poprzez brak wydania rozstrzygnięcia merytorycznego, pomimo że w niniejszej sprawie spełnione zostały okoliczności warunkujące wniesienie i rozpoznanie skargi na czynności egzekucyjne, 2. naruszenie art. 1a pkt 2 cyt. ustawy, poprzez jego nieprawidłową wykładnię i uznanie przez organ, że zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia przez organ egzekucyjny nie ma charakteru czynności prawnej, 3. naruszenie art. 18 cyt. ustawy w zw. z art. 61a Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez odmowę wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie, podczas gdy czynność dokonana przez organ egzekucyjny stanowiła czynność egzekucyjną i podlegała zaskarżeniu przez uprawniony podmiot. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie stwierdzając, że w sprawie zaistniała przesłanka procesowa, o której mowa w art. 61a Kodeksu postępowania administracyjnego, uniemożliwiająca merytoryczne rozpoznanie skargi na czynność egzekucyjną. Dalej wskazano, że przez czynność egzekucyjną w myśl art. 1a pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania, zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Cytowany przepis zawierający definicję czynności egzekucyjnej, nie wymienia enumeratywnie czynności egzekucyjnych, dlatego dodatkowe doprecyzowanie czynności egzekucyjnej można znaleźć w art. 64 § 1 cyt. ustawy, który regulując wysokość opłat od czynności egzekucyjnych dokonywanych przy egzekucji należności pieniężnych nie wymienia zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia. Zaskarżone pismo o zmianie wysokości zajęcia posiada charakter informacyjny i nie stanowi czynności egzekucyjnej w rozumieniu art. 1a pkt 2 cyt. ustawy, a na poparcie powyższego twierdzenia powołano wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1784/10. Organ wskazał, że w przedmiotowej sprawie czynnością egzekucyjną było zajęcie rachunku bankowego, na który przysługiwał środek zaskarżenia. Na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. zobowiązany złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o jego uchylenie wraz z poprzedzającym postanowieniem organu egzekucyjnego oraz zasądzenie kosztów postępowania. W skardze zarzucono: 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 61a § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie skargi wniesionej przez P. S. w ramach postępowania egzekucyjnego, podczas gdy zostały spełnione wszystkie przesłanki do wszczęcia i merytorycznego rozpoznania sprawy, 2. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 54 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez odmowę wszczęcia postępowania w sprawie skargi wniesionej przez P. S. w ramach toczącego się postępowania egzekucyjnego, podczas gdy zostały spełnione wszystkie przesłanki do wszczęcia i merytorycznego rozpoznania sprawy, 3. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, tj. art. 1a pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez uznanie przez organ, że zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia nie stanowi czynności egzekucyjnej, podczas gdy jest to czynność bezpośrednio zmierzająca do egzekucji zobowiązania podatkowego, 4. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć na wynik sprawy, tj. art. 138 § 1 pkt 1 c w zw. z art. 144 cyt. kodeksu, poprzez utrzymanie przez organ w mocy zaskarżonego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego K. w K. z dnia 27 kwietnia 2017 r., podczas gdy postanowienie to winno zostać uchylone przez organ II instancji, zgodnie z wnioskiem zażalenia. W uzasadnieniu skarżący nie zgodził się z poglądem organów, że aktualizacja zajęcia nie stanowiła czynności egzekucyjnej. Celem aktualizacji jest bowiem określenie kwoty zobowiązania, które będzie podlegało egzekucji i ma ona wpływ na realizację środka egzekucyjnego. Skarżący powołał się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 880/15, w którym za czynności egzekucyjne uznano wszelkie czynności zajęcia prawa majątkowego strony oraz dalsze czynności związane z realizacją tych środków, tj. odebranie zajętych ruchomości bądź ich licytacja, mimo że nie zostały wyszczególnione w ustawie. Organ odwoławczy wniósł w odpowiedzi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 z późn. zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1370) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd co do zasady rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli w wyżej zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem organ rozstrzygający w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie skargi na czynność egzekucyjną nie naruszył przepisów prawa materialnego, ani też przepisów postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. W niniejszej sprawie zasadniczym przedmiotem sporu jest zagadnienie, czy zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia stanowi czynność egzekucyjną, o której mowa w art. 1a pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201) i na którą przysługuje skarga na czynności egzekucyjne na podstawie art. 54 cyt. ustawy. Pojęcie czynności egzekucyjnej zostało zdefiniowane w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 1a pkt 2 i pkt 12 lit. a tej ustawy przez czynność egzekucyjną rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, przez który natomiast należy rozumieć: a. w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym należności pieniężnych, egzekucję: – z pieniędzy, – z wynagrodzenia za pracę, – ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego oraz ubezpieczenia społecznego, a także z renty socjalnej, – z rachunków bankowych, – z innych wierzytelności pieniężnych, – z praw z instrumentów finansowych w rozumieniu przepisów o obrocie instrumentami finansowymi, zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innym rachunku, oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego służącego do obsługi takich rachunków, – z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, – z weksla, – z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej, – z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, – z pozostałych praw majątkowych, – z ruchomości, – z nieruchomości, b. w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym obowiązków o charakterze niepieniężnym: – grzywnę w celu przymuszenia, – wykonanie zastępcze, – odebranie rzeczy ruchomej, – odebranie nieruchomości, opróżnienie lokali i innych pomieszczeń, – przymus bezpośredni. Należy podkreślić, że w toku postępowania egzekucyjnego organ podejmuje szereg działań zmierzających w pośredni lub bezpośredni sposób do zrealizowania celu postępowania, jakim jest zaspokojenie wierzyciela. Nie wszystkie jednak działania podejmowane przez organ stanowią czynności egzekucyjne, o których mowa w cyt. powyżej przepisie. W literaturze wskazuje się, że pod pojęciem czynności egzekucyjnych kryją się zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. Od czynności egzekucyjnych o charakterze faktycznym należy odróżnić ogół czynności postępowania egzekucyjnego, dokonywanych nie tylko przez organ egzekucyjny i niemających charakteru wykonawczego (R. Hauser, Z. Leoński (w:) R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2014, s. 21). Nie są czynnościami egzekucyjnymi takie działania organu egzekucyjnego, które nie wiążą się ze stosowaniem przymusu egzekucyjnego lub które wyłączają albo oddalają w czasie możliwość zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, tj. zajęcie zabezpieczające, doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, postanowienie w sprawie zawieszenia lub umorzenia postępowania egzekucyjnego, wyłączenie rzeczy bądź praw majątkowych spod egzekucji, pobór opłaty komorniczej, czy też zaliczenie nadpłaty podatku na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. W podobny sposób należy ocenić zawiadomienie o zmianie wysokości zajęcia. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1784/10, którego stanowisko orzekający w przedmiotowej sprawie Sąd w pełni podziela, zdecydowanie wykluczył przedmiotową aktualizację zajęcia z kręgu czynności egzekucyjnych. W uzasadnieniu tego wyroku wskazano, że czynnościami egzekucyjnymi są wyłącznie czynności faktyczne, dla których ważności ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przewidziała określony rygor i formę ich dokonania. Informacyjny charakter tego zawiadomienia, jak również brak odrębnego trybu postępowania uregulowanego w cyt. ustawie wskazuje, że nie można zaliczać go do czynności o charakterze wykonawczym, ani też uznać za działanie organu egzekucyjnego zmierzające do zrealizowania środka egzekucyjnego, jakim jest egzekucja z rachunku bankowego. Dodatkowy argument na poparcie powyższego poglądu można znaleźć w art. 64 § 1 cyt. ustawy, który - regulując wysokość opłat od czynności egzekucyjnych dokonywanych przy egzekucji należności pieniężnych - nie wymienia zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia. Zaliczenie zawiadomienia o zmianie wysokości zajęcia do kategorii czynności egzekucyjnych powodowałoby, że w świetle przedstawionej przez skarżącego interpretacji art. 1a pkt 2 cyt. ustawy każde działanie organu egzekucyjnego, polegające na wykonaniu jakiejś czynności materialno-technicznej o charakterze informacyjnym, podlegałoby zaskarżeniu w trybie art. 54 cyt. ustawy. Nie ma natomiast żadnych uzasadnionych podstaw, aby składaną w trybie art. 54 ust. 1 cyt. ustawy skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżania, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (por. wyrok WSA w Warszawie z 26 lutego 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2488/12). W rozpatrywanej sprawie rację należy zatem przyznać organom, które oceniły, że właściwą czynność egzekucyjną stanowiło zajęcie rachunku bankowego, na którą to czynność przysługiwały środki zaskarżenia, zawiadomienie o aktualizacji wysokości zajęcia stanowiło natomiast wyłącznie techniczną czynność o charakterze informacyjnym, na którą nie przysługuje skarga. Odnosząc się do powołanego przez skarżącego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 4 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 880/15, który za czynność egzekucyjną uznał licytację oraz odebranie zajętych ruchomości, należy wskazać, że wyrok ten w żadnej mierze nie potwierdza tezy skarżącego, a stanowi logiczną konsekwencję przedstawionej powyżej koncepcji pozwalającej zrozumieć czym jest czynność egzekucyjna. Powołane w tym wyroku czynności znajdują bezpośrednią regulację w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co do trybu i sposobu ich przeprowadzenia. Logicznym jest zatem, że organ może dopuścić się uchybień w tym zakresie, które powinny podlegać kontroli. Skarżący podniósł również argument, że aktualizacja zajęcia prowadzić może do zastosowania innego środka egzekucyjnego. W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli rzeczywiście doszłoby do takiej sytuacji, zobowiązany nie zostanie pozbawiony należnej ochrony, będzie mu bowiem przysługiwać środek zaskarżenia na nowo zastosowany środek egzekucyjny. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.