I SA/Łd 743/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Sędziowie: Sędzia NSA Wiktor Jarzębowski (spr.) Sędzia WSA Cezary Koziński Protokolant: St. sekretarz sądowy Agnieszka Kerszner po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z siedzibą w G. na interpretację Wójta Gminy N. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku od nieruchomości oddala skargę. I SA/Łd 743/17 UZASADNIENIE Zaskarżoną interpretacją z dnia [...] r. Wójt Gminy N. stwierdził, że stanowisko A Sp. z o.o. z siedzibą w G. (dalej: wnioskodawca, Spółka), przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu do organu) o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczących opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r. jest nieprawidłowe w zakresie określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej budowli - elektrowni wiatrowej - na podstawie art. 4 ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 716, z późn. zm., dalej: u.p.o.l.) i określenia wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r. (pytanie 3). Natomiast w odniesieniu do pytań nr 1 i 2 organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe i w tym zakresie wydana interpretacja nie jest przedmiotem skargi. W uzasadnieniu organ wskazał, że przedmiotem interpretacji jest art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 4, 5 i 6 u.p.o.l w zw. z art. 2 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych (Dz.U. z 2016 r. poz. 961; dalej: u.i.e.w.) w zakresie podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Spółka jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1888, dalej: u.p.d.o.p.). Głównym przedmiotem jej działalności jest prowadzenie projektów związanych z energetyką wiatrową w Polsce. Wnioskodawca jest właścicielem elektrowni wiatrowej, która jest zlokalizowana w części na terenie Gminy N.. Elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z u.p.d.o.p. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. W przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych, w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji, zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą, które przez wnioskodawcę zostały wymienione przykładowo (oprogramowanie monitorujące działanie i pozwalające na kontrolę urządzenia wiatrowego, wyciągarka z olinowaniem, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnie i wentylatory, wiatrowskaz oraz anemometr, wyłączniki awaryjne, prawa autorskie do dokumentacji technicznej dotyczącej zespołu prądotwórczego, wiedza specjalistyczna dotycząca zespołu prądotwórczego, prawa autorskie dotyczące dokumentacji związanej z pracami budowlanymi). W sensie konstrukcyjnym zespół prądotwórczy, gondola, do której jest przytwierdzony wirnik i zespół łopat - stanowi ruchomy element elektrowni wiatrowej. Zespół prądotwórczy (w tym gondola) został połączony z wieżą mechanizmem obrotowym, zamontowanym pomiędzy szczytem wieży a gondolą, który jest również wykorzystywany do sterowania ruchem obrotowym gondoli. Wnioskodawca podkreślił, że całość zespołu prądotwórczego, wraz z gondolą jest elementem, który podlega łatwej wymianie bez uszkodzenia czy uszczerbku dla konstrukcyjnych części elektrowni wiatrowej, czyli wieży i fundamentu, jak również dla ich funkcjonalności. Wieża natomiast jest stalowym elementem konstrukcji elektrowni wiatrowej posadowionym na fundamencie. Poza spełnianiem funkcji konstrukcyjnej dla zespołu prądotwórczego i gondoli, umieszczonej na jej szczycie, wieża zawiera również drabinę i windę, które umożliwiają dostęp do gondoli w celu jej obsługi lub naprawy. Biorąc pod uwagę powyższe, do końca 2016 r. Spółka zgłaszała do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budowle w szczególności wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej. Podstawą opodatkowania dla zgłaszanych budowli była ich wartość początkowa dla potrzeb amortyzacji u.p.d.p., bez pomniejszania jej o wartość odliczonych odpisów amortyzacyjnych. Spółka podkreśliła, że w dniu 19 stycznia 2017 r. otrzymała już od organu podatkowego interpretację indywidualną przepisów podatkowych, ale nie zgadza się z jej treścią, jakoby w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. za budowlę w rozumieniu przepisów u.p.o.l. uznawało się zarówno elementy budowlane elektrowni wiatrowej (tj. fundament i wieża) jaki i urządzenia techniczne wchodzące w skład elektrowni wiatrowej. Kwestionując prawidłowość tej interpretacji, wnioskodawca podjął odpowiednie kroki prawne celem jej uchylenia. Niemniej, zakładając prawidłowość stanowiska Wójta w uzyskanej interpretacji (z czym wnioskodawca stanowczo się nie zgadza) - powstała wątpliwość, w jaki sposób Spółka powinna wyliczyć podstawę opodatkowania dla celów wyliczenia podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej, której wcześniej w całości nie opodatkowywała tym podatkiem. Dlatego wnioskodawca występuje powtórnie z wnioskiem o wydanie interpretacji, tym razem pragnąc uzyskać od organu podatkowego informacje na temat metodologii określenia podstawy opodatkowania dla celów wyliczenia należnego podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytania: 1. Czy wnioskodawca powinien zastosować nowe zasady opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r.? 2. Czy wnioskodawca powinien zapłacić pierwszą ratę na podatek od nieruchomości za 2017 r. w innej kwocie niż za rok 2016? 3. W jaki sposób wnioskodawca powinien określić podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej w podatku od nieruchomości od 1 stycznia 2017 r.? Wnioskodawca uważa, że: 1) powinien zastosować nowe zasady opodatkowania od 1 stycznia 2017 r. 2) powinien zapłacić pierwszą ratę na podatek od nieruchomości za 2017 r. w innej kwocie niż za rok 2016. 3) do określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości nowej budowli elektrowni wiatrowej będzie musiał zastosować art. 4 ust. 5 u.p.o.l. i określić wartość budowli na dzień 1 stycznia 2017 r. Odnośnie określenia podstawy opodatkowania (pyt. 3) wnioskodawca uważa, że podstawę opodatkowania dla elektrowni wiatrowej powinien określić na poziomie jej wartości rynkowej określonej zgodnie z art. 4 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 u.p.o.l., na dzień postania obowiązku podatkowego, tj. na dzień 1 stycznia 2017 r. Zgodnie bowiem z nowymi przepisami, które zaczną obowiązywać od tego dnia, obowiązek podatkowy w odniesieniu do elektrowni wiatrowej powstanie 1 stycznia 2017 r. Spółka podkreśliła, że nie jest możliwe określenie wartości elementów składających się na elektrownię wiatrową w inny sposób niż poprzez wycenę wartości rynkowej elektrowni wiatrowej. Spółka nie zawsze bowiem posiada pełne informacje dotyczące wartości elementów wskazanych w opisie stanu faktycznego, które nie podlegały dotychczas opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Zdaniem wnioskodawcy elementy te także od 1 stycznia 2017 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jako że nie stanowią budowli dla celów podatku od nieruchomości, w tym w szczególności nie stanowią elementu elektrowni wiatrowej, powinny być zatem wyodrębnione. Zdaniem wnioskodawcy, jedyną możliwością prawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej dla celów podatku od nieruchomości, jest jej wycena na moment powstania obowiązku podatkowego, tj. na moment wejścia w życie nowych przepisów (1 stycznia 2017 r.). Każde inne podejście prowadziłoby do nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej w związku z wliczeniem do jej wartości elementów niestanowiących elektrowni wiatrowej, w tym w szczególności wartości niematerialnych i prawnych, które bez wątpienia nie mogą zostać zadeklarowane przez wnioskodawcę do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Uznając stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe organ wydający interpretację podniósł, że po dniu 1 stycznia 2017 r. obiektem budowlanym w postaci budowli jest elektrownia wiatrowa składająca się zarówno z części budowlanych, jak i niebudowlanych. Tym samym od 1 stycznia 2017 r. zmienia się zakres przedmiotowy opodatkowania elektrowni wiatrowej oraz podstawa opodatkowania. Odnośnie pytania nr 3 Wójt Gminy podkreślił, że konsekwencją zmiany wprowadzonej z dniem 1 stycznia 2017 r. polegającej na uznaniu za budowlę całej elektrowni wiatrowej (fundament, wież oraz elementy techniczne - tj. wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układ sterowania i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu) jest konieczność odmiennego określenia przez podatnika wartości stanowiącej podstawę opodatkowania tym podatkiem. Zdaniem organu odejście od zasady wskazanej w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (gdzie podstawą opodatkowania jest wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego) na rzecz podstawy wskazanej w art. 4 ust. 5 u.p.o.l. (wartość rynkowa) ma miejsce jedynie w przypadku gdy nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. Organ podkreślił, że stosownie do stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6, podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi ich wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Skoro zatem nie zachodzi żaden z wyjątków, o których mowa w ust. 4-6, podstawa opodatkowania powinna być ustalona wedle zasady wynikającej z art. 4 ust. 1 pkt 3 3 u.p.o.l. Skoro od poszczególnych elementów składających się na elektrownię wiatrową w rozumieniu art. 2 u.i.e.w. podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych, podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości będzie wartość początkowa wszystkich elementów takiej elektrowni wiatrowej. Będzie to bowiem wartość, która zgodnie z przepisami o podatku dochodowym od osób prawnych powinna stanowić podstawę obliczania amortyzacji. Wskazana zasada określenia podstawy opodatkowania nie ulega zmianie przez fakt, że elektrownia wiatrowa nie stanowi jednego środka trwałego w prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych, lecz ujęto w niej poszczególne elementy tej elektrowni. Tak jak dopuszczalne jest opodatkowanie jedynie części budowli składających się na jeden środek trwały, tak też należy przyjąć, że możliwe jest opodatkowanie budowli, na którą składa się kilka środków trwałych ujętych w ewidencji podatnika. Mając na uwadze powyższe, Wójt doszedł do wniosku, że podstawą opodatkowania w zakresie budowli jaką jest elektrownia wiatrowa, jest jej wartość stanowiąca podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustalona zgodnie z przepisami o podatkach dochodowych (art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Wartość, o której mowa w tym przepisie jest właściwa dla opodatkowania również wtedy, gdy elektrownia wiatrowa nie stanowi odrębnego środka trwałego, od którego dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, lecz są nimi jej poszczególne elementy. Suma wartości tych części budowli, ustalona zgodnie z powołanym przepisem, będzie stanowiła podstawę opodatkowania na potrzeby podatku od nieruchomości. Po uprzednim wezwaniu Wójta Gminy N. do usunięcia naruszenia prawa, Spółka na powyższą interpretację wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, zarzucając naruszenie: 1. przepisów prawa materialnego poprzez dopuszczenie się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu, tj.: a) art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 2 u.i.e.w. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 290 ze zm.; dalej: P.b.), w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483) poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą; b) art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji R.P. przez dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą; c) art. 4 ust. 5 u.p.o.l., poprzez błędne stwierdzenie, że podstawą opodatkowania elektrowni wiatrowej należącej do Spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku; 2. przepisów postępowania, tj.: a) art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez poczynienie w interpretacji założeń co do zdarzenia przyszłego niewynikających z treści wniosku złożonego przez wnioskodawcę, a tym samym brak zawarcia w interpretacji oceny stanowiska wnioskodawcy w świetle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego; b) art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art, 124 w zw. z art. 14h O.p. poprzez brak wskazania dostatecznego uzasadnienia prawnego stanowiska organu, w szczególności, poprzez niespójną wykładnię przepisów oraz brak oceny całości stanowiska Spółki we wniosku, c) art. 120 w zw. z art. 14h O.p. poprzez działanie nieznajdujące oparcia w przepisach prawa i dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą; d) art. 14b § 1 oraz § 3 O.p. poprzez wykroczenie przez organ poza zakres wniosku, wyznaczony opisem przedstawionego zdarzenia przyszłego, e) art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie występujących w sprawie wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika. Biorąc powyższe pod uwagę wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę Wójt Gminy N. wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Pismem z dnia 15 listopada 2017 r. pełnomocnik skarżącego poparł skargę, powołując się na orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: P.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przechodząc do kwestii związanej z określeniem podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowych, która to kwestia była przedmiotem zaskarżonej interpretacji i stanowi zasadniczą oś sporu między stronami niniejszego postępowania, wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Z kolei zgodnie z regulacją art. 4 ust. 5 u.p.o.l., jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Zarówno skarżąca Spółka jak i organ interpretacyjny są zgodne co do tego, że przepisy podatkowe należy interpretować przede wszystkim w oparciu o wykładnię literalną. Zaś odstępstwa od tej reguły uzasadnione są jedynie w wyjątkowych przypadkach, np. gdy wykładnia językowa nie dostarcza jednolitych rezultatów. Z ww. przepisów wynika natomiast, że ustawodawca podatkowy powiązał podstawę opodatkowania nie tylko z wartością przyjmowaną jako podstawa dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ale unormował też sytuację podatników, gdy od budowli lub ich części, nie dokonują odpisów amortyzacyjnych (art. 4 ust. 5 u.p.o.l.). Wówczas – i tylko wtedy - podstawę opodatkowania stanowić będzie ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Określenie podstawy opodatkowania w przypadku niedokonywania odpisów amortyzacyjnych, prawodawca odniósł do wartości rynkowej, którą określa podatnik na dzień powstania obowiązku podatkowego (por. np. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 14 czerwca 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 403/17). W przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji opisie zdarzenia przyszłego Spółka wskazała, że elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe, od których byłyby dokonywane odpisy amortyzacyjne zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. W ewidencji ujęto środki trwałe, których wartości początkowe obejmują swym zakresem m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jak i urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. W przypadku należących do Spółki urządzeń wiatrowych w ich wartości początkowej ustalonej dla potrzeb amortyzacji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na wirnik z zespołem łopat, zespół przeniesienia napędu, generator prądotwórczy, układy sterownia i zespół gondoli wraz z mocowaniem i mechanizmem obrotu. Na wartość początkową urządzeń wiatrowych składają się także wydatki Spółki na inne elementy i infrastrukturę towarzyszącą. Z wniosku skarżącej wynika zatem, że w ewidencji środków trwałych, ujęto m.in. części budowlane elektrowni wiatrowych (tj. fundament i wieżę), jaki urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej - urządzenia wiatrowe. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, bez znaczenia dla określenia podstawy opodatkowania pozostaje podnoszona przez skarżącą okoliczność, że elektrownie wiatrowe nie figurują w tej ewidencji jako samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe. Przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie są bowiem środki trwałe, ale budowle lub ich części w rozumieniu u.p.o.l. Ustawa ta odsyła do przepisów o podatkach dochodowych dotyczących środków trwałych tylko w zakresie ustalania wartości początkowej. Nie ma zatem znaczenia na gruncie podatku od nieruchomości sposób identyfikacji i ewidencjonowania środka trwałego dla potrzeb podatków dochodowych (tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2243/15). Zasadniczy z punktu widzenia art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest bowiem fakt dokonywania przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które łącznie składają się na przedmiot opodatkowania. Przepis art. 4 ust. 3 u.p.o.l. nie wymaga, aby budowla stanowiąca przedmiot opodatkowania, stanowiła zindywidualizowany, odrębny przedmiot opodatkowania. Wobec powyższego za niezasadny należało uznać zarzut jakoby organ naruszył art. 4 u.p.o.l., poprzez błędne stwierdzenie, iż podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości elektrowni wiatrowej należącej do Spółki nie będzie wartość rynkowa, lecz wartość stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w danym roku. Nie doszło również do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l w zw. z art. 2 u.i.e.w. w związku z art. 3 pkt 1 i art. 3 pkt 3 P.b., w powiązaniu z art. 2 w zw. z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię i uznanie, że elementy nie stanowiące budowli powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a tym samym dokonanie wykładni rozszerzającej obowiązek podatkowy w sposób sprzeczny z ustawą. Przede wszystkim należy zauważyć, że przedmiotem zadanych pytań oraz udzielonej interpretacji nie było ustalenie jakie elementy elektrowni wiatrowych stanowią budowlę (lub jej część) podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Skarżąca we wniosku sama podkreśliła, że w tym zakresie otrzymała już interpretację (z [...] stycznia 2017 r. nr [...]), a pytania zadane w niniejszej sprawie nie dotyczą bezpośrednio tej samej kwestii, lecz jedynie sposobu określenia podstawy opodatkowania, gdyż zakładając prawidłowość stanowiska Wójta zawartego we wcześniejszej interpretacji (z czym Spółka stanowczo się nie zgadza i podjęła już stosowne środki prawne celem uchylenia tej interpretacji) - to powstała wątpliwość, w jaki sposób wyliczyć podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości od elektrowni wiatrowej, której wcześniej w całości Spółka nie opodatkowywała tym podatkiem. Chodzi zatem o wybór metody ustalenia podstawy opodatkowania (w oparciu o art. 4 ust. 1 pkt 3, czy też art. 4 ust. 5 u.p.o.l.), a nie o ponowne rozważania dotyczące poszczególnych składników wchodzących w skład tej podstawy, zmierzające do kwestionowania stanowiska zawartego w interpretacji z [...]., która zresztą była już przedmiotem oceny WSA w Łodzi zawartej w wyroku z dnia 28 czerwca 2017 r., I SA/Łd 532/17, oddalającym skargę Spółki. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie doszło też do naruszenia przez organ wskazanych w skardze przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1, art. 14c § 2 w zw. z art. 121 oraz art. 124 w zw. z art. 14h, art. 120 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 1 i § 3 O.p. Zaskarżona interpretacja zawiera bowiem ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a że jest to negatywna ocena, zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska, które zostało zdaniem Sądu należycie uzasadnione pod względem prawnym. Wbrew zarzutom skarżącej, jest to ocena konkretna, zawierająca wyraźną odpowiedź na pytania postawione we wniosku o interpretację. Zaznaczyć należy, że w przypadku negatywnej oceny, organ nie musi odnieść się szczegółowo do wszystkich przedstawionych argumentów, tylko odpowiednio istotnych w kontekście interpretowanego zagadnienia. Takie działanie organu nie może być postrzegane jako naruszające zasadę wyrażoną w art. 121 § 1 O.p., nakazującą prowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wynikająca z ww. przepisu zasada zaufania tym bardziej nie zostaje naruszona tylko z tego powodu, że wydana interpretacja, wbrew oczekiwaniom wnioskodawcy, uznała jego stanowisko za nieprawidłowe. Wbrew twierdzeniom skarżącej Spółki, zaskarżona interpretacja nie wykracza także poza ramy złożonego wniosku. W ocenie Sądu jako niezasadny należy również ocenić podniesiony przez Spółkę zarzut naruszenia przez organ art. 2a O.p. tj. klauzuli tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika. Jeśli bowiem uwzględni się uprawnione metody wykładni, mające znaczenie w sprawie określenie podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowych od 1 stycznia 2017 r. nie budzi aż tak zasadniczych wątpliwości jakie sugeruje skarżąca. Tymczasem, zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy interpretacja przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej kontekstów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów. Zatem tylko w przypadku, gdy rezultat przeprowadzonej wykładni, mimo zastosowania różnych metod interpretacji, pozwala na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej, prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia, które jest korzystne dla podatnika. Natomiast taka sytuacja w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Analogiczny pogląd wyraził WSA w Łodzi w wyrokach z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 792/17 i I SA/Łd 817/17, a wcześniej m. in. WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 28 września 2017 r., I SA/Go 267/17. Tym samym, Sąd w składzie orzekającym w dniu dzisiejszym nie podzielił argumentacji zawartej w wyrokach wskazanych przez pełnomocnika skarżącej Spółki w piśmie z dnia 15 listopada 2017 r. Z powyższych względów na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji. mko